III SA/Po 247/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska (spr.) Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska As. sąd. Małgorzata Bejgerowska Protokolant: sekr. sąd. Katarzyna Skrocka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2007r. sprawy ze skargi D.I. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot kwoty zabezpieczenia o d d a l a s k a r g ę /-/M. Bejgerowska /-/B. Sokołowska /-/W. Długaszewska Agencja Celna "A" D.I. działając jako pełnomocnik firmy "B" Sp z o. o. z siedzibą w P. w dniu [...]. dokonała zgłoszenia celnego na dokumencie SAD [...]. Dnia [...]. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją nr [...]. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej oraz kwoty długu celnego. Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę długu celnego w wysokości [...]. zł . Jednocześnie obliczono należny podatek VAT w kwocie [...]. zł. Towar objęto procedurą dopuszczenia do obrotu i zwolniono po przyjęciu zabezpieczenia generalnego [...]. na kwotę [...]. złotych. Do zapłaty powyższych należności została wezwana przez organy celne zgłaszająca spółka. Strona nie pokryła wskazanej kwoty. W oparciu o przepis art. 256 § 1 Kodeksu celnego, Agencja Celna "A" D.I. złożyła zabezpieczenie w formie gwarancji ubezpieczeniowej w Towarzystwie Ubezpieczeń i Reasekuracji "C" S.A. ([...]. z dnia [...].). Gwarancja ta stanowiła kontynuację gwarancji z dnia [...]. nr [...]. Zgodnie z treścią gwarancji, "C" S.A. zobowiązało się bezwarunkowo i nieodwołalnie do zapłaty w oznaczonym terminie, na każde żądanie beneficjenta kwoty wynikającej z powstałych w okresie jej obowiązywania ( od [...]. lutego 2003 do [...]. lutego 2004r. ) długów celnych, podatków oraz innych opłat wraz z należnymi odsetkami, do zapłaty których został zobowiązany dłużnik. Dyrektor Izby Celnej , w oparciu o powyższą gwarancję wezwał, pismem z dnia [...]. kwietnia 2003 r., gwaranta do pokrycia zadłużenia w przedmiotowej sprawie w kwocie [...]. zł. Ponieważ część należności została pokryta z zabezpieczenia złożonego przez firmę "B", "C" S.A. dokonało zapłaty pozostałej części należności z zabezpieczenia generalnego przedstawiciela zobowiązanej spółki - Agencji Celnej "A" D.I. Wnioskiem z dnia 14 czerwca 2006r. Agencja celna, działając przez pełnomocnika, radcę prawnego B.F., wezwała Dyrektora Izby Celnej do zwrotu nienależnie pobranej kwoty zabezpieczenia generalnego. Agencja celna wskazała, że realizacja gwarancji przez ubezpieczyciela nastąpiła niezgodnie z prawem, gdyż zobowiązaną do zapłaty była wyłącznie firma "B". Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...]., na podstawie przepisu art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny ( Dz. U. z 2001r. Nr 75 poz. 802 ze zm.), odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wyżej wymienionego wniosku z uwagi na fakt, iż wnioskodawca - Agencja Celna "A" D.I. nie jest stroną w sprawie, bowiem realizacja gwarancji wynika ze stosunku prawnego łączącego gwaranta i beneficjenta. Tak więc w ocenie organu administracji, stronami tego stosunku są: "C" S.A. oraz Dyrektor Izby Celnej . Na powyższe postanowienie zażalenie złożyła Agencja Celna "A", reprezentowana przez pełnomocnika, podnosząc, że Agencja nie została stroną postępowania między "C" S.A. a Dyrektorem Izby Celnej , albowiem organ celny z żądaniem zapłaty wystąpił bezpośrednio do gwaranta, który to bez porozumienia z Agencją Celną "A" zapłacił objętą wezwaniem kwotę. W związku z tym Agencja nie miała możliwości wypowiedzenia się w tej sprawie, co jest sprzeczne z art. 123 Ordynacji podatkowej. Towarzystwo ubezpieczeniowe nie było zaś samodzielną stroną a działało jedynie w granicach umowy zawartej z Agencja Celną. Postanowieniem z dnia[...]. nr [...], Dyrektor Izby Celnej , na podstawie art. 221 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy w uzasadnieniu wskazał, że definicję strony zawiera art. 133, a także art. 110 -117a Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 117a wskazanej ustawy. Obowiązek zapłaty należności spoczywa na spółce "B", jednak w razie braku wpłaty dłużnika, organ celny może wezwać do uregulowania długu ubezpieczyciela, który pokrywa zadłużenie do wysokości kwoty określonej w gwarancji. Zgodnie z przepisem art. 256 § 1 Kodeksu celnego agencja celna może dokonywać przed organami celnymi wszelkich czynności przewidzianych w przepisach prawa celnego, w tym również składać zabezpieczenie kwoty wynikającej z długu celnego. W niniejszej sprawie Agencja Celna "A" skorzystała z tego uprawnienia, choć nie jest dłużnikiem w niniejszym postępowaniu a jedynie jej aktywność w prowadzonym postępowaniu jako przedstawiciela bezpośredniego strony doprowadziła do zawarcia umowy ubezpieczeniowej i wystawienia gwarancji zabezpieczającej pokrycie długu celnego. Tak więc organ celny wzywał do zapłaty tylko osobę zobowiązaną a Agencja Celna nie jest dłużnikiem i obowiązek pokrycia długu na niej nie ciążył. Agencja Celna "A" D.I. reprezentowana przez dotychczasowego pełnomocnika pismem z dnia 25 października 2006r. wniosła skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze Agencja wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego oraz żądała uznania jej za stronę postępowania, ponadto wskazała, że wcale nie skorzystała z możliwości złożenia jako osoba trzecia zabezpieczenia pokrycia długu celnego. Gwarancja złożona przez skarżącą miała natomiast jedynie charakter tymczasowej gwarancji do czasu złożenia zabezpieczenia przez spółkę "B". Zdaniem skarżącej organ celny niesłusznie uznał, że to aktywność Agencji Celnej doprowadziła do zawarcia umowy ubezpieczeniowej i wystawienia gwarancji zabezpieczającej pokrycie wszelkich długów celnych importera. Gwarancja ubezpieczeniowa była własną gwarancją agencji celnej, przeznaczoną jedynie dla zabezpieczenia wykonania jej obowiązków. Skarżąca zarzuciła organom celnym naruszenie przepisu art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego przez skierowanie żądania do zapłaty kwoty długu celnego do ubezpieczyciela skarżącej z pominięciem Agencji Celnej. Podniosła, że pozbawiona statusu strony w toczącym się postępowaniu wobec importera, nie mogła wypowiedzieć się na temat zebranych materiałów. Agencja Celna wskazała też, że nieuprawnionym jest twierdzenie Dyrektora Izby Celnej , iż wniosek o wszczęcie postępowania został wniesiony przez osobę nie będącą stroną, gdyż skarżąca posiada interes prawny w niniejszej sprawie. Na rozprawie w dniu 12 czerwca 2007r. pełnomocnik skarżącej Agencji podtrzymał stanowisko zawarte w skardze oraz dodał, że występowanie w postępowaniu gwaranta wprost implikuje występowanie podmiotu, który korzysta z gwarancji. Nie można bowiem oderwać stosunku łączącego gwaranta z beneficjentem od stosunku łączącego gwaranta z ubezpieczonym. W jego ocenie interes prawny strony skarżącej ma wynikać z tytułu żądania od organu celnego zwrotu świadczenia wypłaconego przez gwaranta jako świadczenie bezpodstawne, do uiszczenia którego strona nie była zobowiązana. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu swego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest przyznanie Agencji Celnej "A" D.I. działającej jako przedstawiciel bezpośredni firmy "B" statusu strony w niniejszym postępowaniu, dającym uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem o zwrot kwoty zabezpieczenia wypłaconej w wyniku realizacji gwarancji ubezpieczeniowej przez Towarzystwo Ubezpieczeń i Reasekuracji "C" S.A. w P.. Poza sporem pozostaje fakt, że spółka "B" udzieliła Agencji Celnej "A" pisemnego upoważnienia do działania przed organami celnymi w imieniu spółki - w formie przedstawicielstwa bezpośredniego. Zgodnie z przepisem art. 253 § 1 Kodeksu celnego (DZ. U. z 2001r. Nr 75 poz. 802 ze zm.) przedstawicielstwo bezpośrednie oznacza działanie przez przedstawiciela - agencję celną - w imieniu i na rzecz reprezentowanego. Definicja strony została zaś zawarta w przepisie art. 133 oraz art. 110 - 117a Ordynacji podatkowej (DZ. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.). Z treści przepisu art. 133 § 1 wskazanej ustawy wynika, że stroną w postępowaniu podatkowym ( celnym ) jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a ustawy, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego ( celnego ), do której czynności organu podatkowego ( celnego ) się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego ( celnego ) dotyczy. Z przepisu art. 133 Ordynacji podatkowej wynika, że katalog podmiotów, które mogą być stroną w postępowaniu celnym jest zamknięty. Tak więc jakakolwiek wykładnia rozszerzająca niniejszego przepisu jest niedopuszczalna. W przypadku obowiązków wynikających z gwarancji zastosowanie znajduje przepis art. 117a cytowanej ustawy. Według tego przepisu stroną postępowania jest gwarant lub poręczyciel, czyli w przedmiotowej sprawie "C" S.A. w P., którego zabezpieczenie zostało przyjęte przez organ celny. Agencja Celna "A" nie należy do żadnej z kategorii podmiotów zawartych w zamkniętym katalogu przepisu art. 133 Ordynacji podatkowej. Realizacja gwarancji wynika ze stosunku prawnego łączącego gwaranta i beneficjenta a stronami tego stosunku w oparciu o wyżej wymienione przepisy są: "C" S.A. w P. i Dyrektor Izby Celnej . Zarzut skarżącej Agencji naruszenia przez organy celne przepisu art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, w efekcie którego została ona pozbawiona możliwości wypowiedzenia się na temat zebranych materiałów, jest niezasadny. O odpowiedzialności osoby trzeciej organ orzeka w drodze decyzji. Agencja celna działająca w sprawie jako przedstawiciel bezpośredni nie jest podatnikiem, a jedynie w przedmiotowej sprawie osobą składającą zabezpieczenie w formie gwarancji ubezpieczeniowej. Tak więc organ celny nie mógł wydać decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej - Agencji Celnej - bowiem decyzja taka byłaby bezpodstawna. Konstrukcja zastosowana w przepisie art. 133 Ordynacji podatkowej powoduje, iż podmioty, w stosunku do których istnieją podstawy faktyczne i prawne do wydania decyzji, uzyskają decyzję opartą na prawie materialnym, zaś podmioty, których udział w postępowaniu okazał się być pozbawiony takiej podstawy, otrzymają rozstrzygnięcie odmowne co do ich żądania lub będą adresatem decyzji umarzającej postępowanie wszczęte z urzędu. Formalnoprawna podstawa ich udziału w postępowaniu likwiduje zagrożenie, że decyzja pozbawiona podstawy materialnoprawnej zostanie uznana za skierowaną do osoby nie będącej stroną w sprawie. Przepisy Kodeksu celnego przyznają importerowi prawo ustanowienia w obrocie towarowym i związanych z nim stosunkach urzędowych z organem celnym przedstawicielstwa określonego rodzaju ( bezpośredniego, pośredniego ), zakresu upoważnienia, nie dają jednak uprawnienia do określenia w drodze jakiejkolwiek czynności prawnej kto jest stroną postępowania celnego, co stara się osiągnąć w niniejszym postępowaniu Agencja Celna. Z treści przepisu art. 3 § 1 pkt 23 Kodeksu celnego wynika, iż za zgłaszającego uważa się osobę, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu i na swoją rzecz bądź osobę, w której imieniu dokonuje się zgłoszenia celnego; agencja celna, upoważniona do przedstawicielstwa bezpośredniego importera, nie może być uznana za zgłaszającego towar do objęcia określoną procedurą celną, a tym samym nie może być uznana za stronę postępowania celnego. Importer - firma "B" - działająca przez przedstawiciela bezpośredniego jest zgłaszającym towar do odprawy celnej. Przedstawiciel bezpośredni niejako wyręcza jedynie zgłaszającą spółkę w wypełnieniu jej obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego upoważnienia. Nieuprawnionym byłoby twierdzenie, jakoby Agencja Celna jako przedstawiciel bezpośredni wstępowała w miejsce zgłaszającego (strony) w stosunku publicznoprawnym w jakim pozostaje on z organem celnym. Tak więc dłużnikiem celnym ( stroną postępowania ) jest zgłaszający, przedstawiciel pośredni, ale nigdy przedstawiciel bezpośredni (zob. wyrok NSA z 17 sierpnia 2001r. sygn. I SA/Po 669/00). Skarżąca Agencja Celna "A" podniosła także, iż jest stroną postępowania, gdyż ma interes prawny w wydaniu postanowienia o wszczęciu postępowania. Bez wątpienia Agencja Celna posiada interes faktyczny polegający na dążeniu do zwrotu, w ocenie skarżącej, niesłusznie pobranej kwoty zabezpieczenia. Natomiast przepis art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej mówi w swej treści o interesie prawnym - a więc o obowiązku bądź uprawnieniu podlegającym konkretyzacji w postępowaniu celnym. Interes prawny to interes zgodny z prawem i przez prawo chroniony, wynika z całokształtu okoliczności zaistniałych w danej sprawie, a o tym, czy i kto posiada interes prawny można orzec wyłącznie na podstawie analizy właściwych norm materialnoprawnych. Są to te same normy prawne, które kształtują stosunek podatkowoprawny. Interes prawny każdorazowo winien wynikać z konkretnej normy prawa materialnego i odnosić się do określonego stanu faktycznego. Z powyższej treści uzasadnienia wynika, iż Agencja Celna nie ma obowiązku uiszczenia należności wynikających ze zgłoszenia celnego, gdyż nie jest dłużnikiem (jest nim firma "B"), a jedynie przedstawicielem bezpośrednim działającym w imieniu i na rzecz zgłaszającej, czyli tym samym nie posiada interesu prawnego uzasadniającego żądanie czynności organu celnego ( zob. wyrok NSA z 30 listopada 2004r. FSK 1269/04, POP 2005/5/125 ). Stroną postępowania jest bowiem tylko podmiot, którego własny interes prawny podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym a konstrukcja omawianego przepisu nie pozwala na uznanie za stronę podmiotu mającego w postępowaniu wyłącznie interes faktyczny. Na marginesie należy dodać, że zgodnie z przepisem art. 256 § 1 Agencja Celna może dokonywać wszelkich czynności przewidzianych w przepisach prawa celnego, w tym także składać zabezpieczenie kwoty wynikającej z długu celnego. W przedmiotowej sprawie Agencja Celna skorzystała z przysługującego jej uprawnienia i jako osoba trzecia, nie będąca dłużnikiem, złożyła zabezpieczenie generalne, czyniąc to na własne ryzyko. Pozostałe zarzuty podnoszone przez skarżącą Agencję nie stanowią przedmiotu postępowania zakończonego zaskarżonym postanowieniem Dyrektora Izby Celnej . Rozpoznawana skarga dotyczy bowiem tylko i wyłącznie kwestii proceduralnych ( formalnych ), a nie merytorycznych. Analiza sposobu ubezpieczenia, wykonania obowiązku przez gwaranta, czy zaspokojenia się organów celnych wykracza poza zakres objęty zaskarżonym postanowieniem, ponieważ odmowa wszczęcia postępowania nastąpiła ze względów formalnych. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, a zatem przedmiotowa skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Z tego względu Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. /-/M. Bejgerowska /-/B. Sokołowska /-/W. Długaszewska