III SA/Wa 725/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca) Sędzia WSA Bożena Dziełak Sędzia WSA Jolanta Sokołowska Protokolant Lidia Wasilewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2007 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia wniosków o uzupełnienie materiału dowodowego w sprawie o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. 1. stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia, 2. stwierdza, że postanowienie którego nieważność stwierdzono nie może być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej W. na rzecz M. K. kwotę 100 (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z dnia [...] stycznia 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2006 r. odmawiające uwzględnienia wniosku Pana M. K. – zwanego "Skarżącym" o uzupełnienie materiału dowodowego w sprawie toczącego się postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie przesłanych do Sądu akt sprawy tut. Sąd przyjął następujący stan faktyczny. W wyniku wszczętego na wniosek Skarżącego postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za kwiecień 2006 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wyznaczył Skarżącemu termin do zapoznania się z materiałem dowodowym w sprawie i wypowiedzenia się w tej kwestii. Po zapoznaniu się z tymże materiałem, Skarżący pismem z dnia 19 lipca 2006 r. złożył wniosek o "dokonanie ustaleń oraz uzupełnienie postępowania". Postanowieniem z dnia [...] lipca 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., działając na podstawie art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), odmówił uwzględnienia ww. wniosku. W uzasadnieniu pouczył Skarżącego o prawie wniesienia zażalenia na ten akt. Pismem z dnia 25 sierpnia 2006 r. Skarżący złożył zażalenie na ww. postanowienie, wnosząc o uzupełnienie przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2007 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Skarżący niezadowolony z rozstrzygnięcia organu odwoławczego, pismem z dnia 21 lutego 2007 r. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie , wnosząc o uchylenie w całości postanowień obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek Sąd podejmując rozstrzygnięcie oparł się na powodach innych niż w niej wskazane. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych; Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Wyjaśnić również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.; powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może zatem uwzględnić skargę także z takich przyczyn, które nie zostały w niej podniesione. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest bowiem na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego (uchylić) akt wydany przez organ administracyjny wystarczające jest stwierdzenie przez Sąd, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Sąd rozpoznając niniejszą sprawę dopatrzył się naruszeń prawa procesowego, skutkujących taką wadliwością zaskarżonego postanowienia, która wymagała wyeliminowania go z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie było postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2007, utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy uwzględnienia wniosków o uzupełnienie materiału dowodowego w sprawie o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Odmowa przeprowadzenia dowodu żądanego przez stronę następuje w formie postanowienia, stosownie do treści art. 216 Ordynacji podatkowej, w myśl którego w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia. Na postanowienie odmawiające przeprowadzenia dowodu zażalenie nie przysługuje. Ustawa nie przewiduje bowiem w tym wypadku możliwości złożenia zażalenia. Zgodnie z generalną regułą określoną w art. 236 § 1 Ordynacji podatkowej na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. W tym miejscu wskazać należy, że strona może je zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji, które stanowi jeden ze środków prawnych umożliwiających weryfikację decyzji podatkowych. Przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają unormowań dopuszczających wniesienie odwołania od aktów niestanowiących decyzji lub od innych czynności organów podatkowych. Organ podatkowy zatem, w wypadku wniesienia odwołania od takich aktów lub czynności, powinien stwierdzić w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania, stosownie do treści art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a jeżeli takiego postanowienia nie wydał, powinien wydać decyzję o umorzeniu postępowania odwoławczego, zgodnie z art. 233 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Pogląd taki przyjęty został w uchwale Pięciu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2002 r., sygn. akt FPK 6/02, publ. ONSA 2003, z. 2, poz. 58. Biorąc pod uwagę treść art. 239 Ordynacji podatkowej wskazującego na odpowiednie zastosowanie do zażaleń przepisów odnoszących się do odwołań od decyzji podatkowych, w sytuacji gdy zażalenie wniesione zostało od postanowienia, na które nie przysługuje środek zaskarżenia, organ odwoławczy winien stwierdzić w drodze postanowienia niedopuszczalność zażalenia na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a jeżeli takiego postanowienia nie wydał, powinien wydać decyzję o umorzeniu postępowania odwoławczego, zgodnie z art. 233 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przenosząc powyższe uwagi ogólne na grunt rozpoznanej sprawy należy podkreślić, iż zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W., w którym organ odwoławczy, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, na które nie przysługuje zażalenie, rażąco narusza przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące reguł orzekania w postępowaniu odwoławczym. Oczywiste naruszenie wskazanych wyżej reguł orzekania w postępowaniu odwoławczym, jako rażące naruszenie prawa procesowego, stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia, wskazaną w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Rażące naruszenie prawa oznacza bowiem wadliwość postanowienia (decyzji) skutkiem naruszenia norm prawnych regulujących działania administracji publicznej w indywidualnych sprawach, w szczególności przepisów prawa procesowego oraz materialnego, o szczególnym ciężarze gatunkowym. Zachodzi więc w przypadku, gdy czynność zmierzająca do wydania decyzji administracyjnej (postanowienia) oraz treść załatwienia sprawy w niej wyrażona stanowią zaprzeczenie stanu prawnego sprawy w całości lub w części. Nie chodzi przy tym o błędy w wykładni prawa, lecz o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny (por. m.in. wyroki NSA z dnia 21 sierpnia 2001 r., sygn. akt II SA 1726/00, LEX nr 51233, z dnia 26 września 2000 r., sygn. akt V SA 2998/99, LEX nr 51249 oraz z dnia 05 października 2000 r., sygn. akt III SA 2244/99, LEX nr 47084). W ocenie Sądu z takim przypadkiem naruszenia prawa mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem skargi. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdził nieważność zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. i na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres w jakim postanowienie, którego nieważność stwierdzono nie może być wykonane określono w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a. O kosztach postanowiono na podstawie art. 200 p.p.s.a.