I SA/Kr 449/06

|Sygn. akt I SA/Kr 449/06 | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 sierpnia 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Anna Znamiec (spr), Asesor WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2007r, sprawy ze skargi "J". w [...], na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 31 stycznia 2006r nr [...], w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za II kwartał 2005r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 500 zł ( pięćset złotych). W dniu [...].2005 r. "J". w [...] zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z wnioskiem o rozłożenie na 6 rat podatku od towarów i usług za II kwartał 2005 r. w kwocie [...] zł z terminem płatności rat na 20 - go każdego miesiąca. Podatnik powołał się na sezonowość prowadzonej działalności w zakresie produkcji materiałów budowlanych. Spółka zmuszona jest akceptować proponowane przez kontrahentów długie terminy płatności, co powoduje niejednokrotnie zatory płatnicze. Środki z sukcesywnie realizowanych zamówień pozwoliłyby Spółce regulować zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w zaproponowanych ratach. W dniu 26.09.2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydał decyzję Nr [...], w której odmówił podatnikowi rozłożenia na raty podatku od towarów i usług za [...] 2005 r. w kwocie [...] zł. Organ podatkowy powołał się na przepis art. 48 par. 1 pkt 1 i par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) i stwierdził, że decyzje w przedmiocie rozłożenia na raty zapłaty podatku czy zaległości podatkowej są podejmowane w zakresie swobodnego uznania administracyjnego, uwzględniając interes podatnika i budżetu państwa. Organ podatkowy przyjął, że w sprawie nie zachodzą przesłanki określone w cyt. art. 48 par. 1 Ordynacji podatkowej uzasadniające podatnikowi rozłożenie na raty zaległości podatkowej. Podatnik w deklaracji CIT - 2 za okres od [...] .2005 r. do [...].2005 r. wykazała stratę w kwocie [...] zł. Rozłożenie na raty zaległości podatkowej to forma ulgi stosowana w celu umożliwienia spłaty zadłużenia podatnikom znajdującym się w przejściowo trudnej sytuacji finansowej. Zastosowanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych dopuszczalne jest tylko w przypadkach, gdy istnieje realna możliwość spłaty tych zobowiązań na warunkach określonych w decyzji o zastosowaniu ulgi. Spółka nie wykazała skutecznie, iż posiada środki na spłatę należności w systemie ratalnym. Powołane przez podatnika we wniosku przesłanki nie są konkretne. Podatnik wniósł odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. Odwołujący się podaje, że organ podatkowy nie uwzględnił interesu podatnika. W ocenie podatnika fakt ponoszenia straty nie wyklucza możliwości spłaty zaległości podatkowej w ratach. Podatnik bowiem już wykazał, że jest w stanie dotrzymać warunków spłaty należności w ratach, regulując w zaproponowanych przez siebie terminach podatek w miesiącu [...],[...],[...] i [...] 2005 r. Decyzją z dnia 31.01.2006 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu l instancji. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w sprawie brak jest przesłanek uzasadniających rozłożenie na raty podatku od towarów i usług za [...] 2005 r. Powoływane przez podatnika we wniosku okoliczności nie stanowią żadnych nadzwyczajnych okoliczności. Spółka powinna podejmować działania w celu przywrócenia równowagi ekonomicznej. Ogólna sytuacja finansowa podatnika jest dobra, gdyż majątek obrotowy znacznie przekracza zobowiązania krótkoterminowe. Ponadto organ podatkowy wskazał, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem pośrednim i nie obciąża bezpośrednio sprzedawcy. Na powyższą decyzję podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Strona skarżąca zarzuca zaskarżonej decyzji naruszenie art. 48 par. 1 i art. 67 a par. 1 oraz art. 124 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Decyzje organów podatkowych są dowolne i naruszają interes podatnika. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest wzajemnie sprzeczne. Strona skarżąca nie zatrzymała środków z tytułu podatku od towarów i usług, gdyż środków tych nie uzyskała w terminie od kontrahentów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w sprawie. Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego i przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie podstawą prawną rozstrzygnięcia organu podatkowego powinien być przepis art. 48 par. 1 pkt 1 i par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). w zw. z art. 25 par. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) Przepis art. 48 par. 1 pkt 1 stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika, może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę podatku. Na mocy art. 48 par. 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa odraczanie terminu płatności podatku lub rozkładanie na raty zapłaty podatku oraz odraczanie lub rozkładanie na raty zapłaty zaległości podatkowej na wniosek podatnika będącego beneficjentem pomocy, następuje z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Udzielenie ulgi podatkowej, o której mowa w cytowanym przepisie art. 48 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej ma charakter decyzji uznaniowej. Nie oznacza to jednak, że uznanie administracyjne polega na zupełnej dowolności działania organu administracji. Zakres uznania administracyjnego jest określony przez prawo. Wystąpienie przesłanki określonej w art. 48 par. 1 pkt 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, określonej jako ważny interes podatnika nakazuje rozważanie, czy w ogóle, a jeżeli tak to w ilu ratach zapłata zaległość podatkowej może nastąpić. Uwzględnienie wniosku podatnika o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej, co do zasady nie stwarza po stronie organu obowiązku uwzględnienia wniosku. Organ podatkowy powinien jednak przeprowadzić dokładną analizę sytuacji materialnej podatnika. Pogląd taki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 25.06.2003 r. sygn. akt III SA 3118/01, wyrok z dnia 08.10.2002 r. sygn. l SA/Wr 1458/01, wyrok z dnia 26.09.2002 r. sygn. akt III SA 659/01, wyrok z dnia 08.05.2002 r. sygn. SA/Sz 2548/00 wyrok z dnia 24.04.2001 r., sygn. akt l SA/Ka 481/00). Organy podatkowe w sposób niewystarczający rozważyły indywidualny interes podatnika, zwłaszcza w kontekście twierdzeń podatnika w tym zakresie, podatnik stwierdził, że z powodu nieterminowego wykonywania zobowiązań przez jego kontrahentów nie jest w stanie dokonać jednorazowej zapłaty podatku od towarów i usług za [...] 2005 r., jednakże jest w stanie dokonać zapłaty w 6 ratach, co potwierdził dokonując w trakcie postępowania zapłaty 4 rat. Organy podatkowe powinny przeprowadzić zatem szczegółowe postępowanie dowodowe, zmierzające do ustalenia sytuacji finansowej strony skarżącej, a mianowicie ustalić stan aktywów i pasywów, zobowiązania krótkoterminowe i długoterminowe, a następnie dokonać analizy i ustalenia sytuacji finansowej podatnika. Organ podatkowy pierwszej instancji w ogóle nie przeprowadził postępowania dowodowego w sprawie, powołując się jedynie w zakresie oceny sytuacji finansowej podatnika na deklarację CIT - 2, której brak jest w aktach sprawy. Organ podatkowy drugiej instancji również nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego w sprawie. W aktach znajduje się jedynie analiza sytuacji finansowej strony skarżącej, opracowana przez A. P., nie zawiera jednak podpisu osoby sporządzającej. Nie można ustalić, czy analiza ta została sporządzona przez stronę skarżącą czy przez organ podatkowy. Brak jest również w aktach sprawy dokumentów źródłowych, które stanowiły podstawę sporządzenia analizy. Decyzje wydane na podstawie przepisu art. 48 par. 1 pkt 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa mają charakter uznaniowy, co oznacza, że do organu administracji państwowej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy, a sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była mowa wyżej. W ocenie Sądu postępowanie w rozpatrywanej sprawie dotknięte jest szeregiem uchybień procesowych, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie decyzji organu podatkowego ł instancji dotyczącej rozłożenia na raty zaległości podatkowej jest bardzo schematyczne i w zasadzie stanowi polemikę ze złożonym wnioskiem. W uzasadnieniu wskazano jedynie, że sytuacja finansowa podatnika nie uzasadnia rozłożenia na raty zaległości podatkowej, gdyż nie gwarantuje spłaty zaległości podatkowej w ratach. Uzasadnienie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej jest nieco obszerniejsze, ale i z niego nie wynika, jakimi kryteriami kierował się ten organ utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, pomimo że strona skarżąca w odwołaniu wyraźnie zarzucała, że jest w stanie zapłacić zaległość podatkową w 6 ratach. Ponadto wskazać należy, że organy podatkowe odniosły się w szczególności do określenia istoty podatku od towarów i usług jako podatku pośredniego, a nie do weryfikowania istnienia przesłanek określonych w przepisie art. 48 par. 1 pkt 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Odroczenie (rozłożenie na raty), o którym mowa w art. 48 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej dokonywane przez organy podatkowe może nastąpić wyłącznie ze względu na ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Istnienie ustawowej przesłanki jest w każdym przypadku indywidualnie ustalane przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego. W celu jego stwierdzenia organ podatkowy obowiązany jest podjąć wszelkie działania niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji podatkowej), nie jest więc ograniczony informacjami (argumentami) przedkładanymi przez podatnika. Ustaleniu podlega zarówno istnienie interesu (o dowolnym charakterze), jak i jego waga. Nie mają decydującego znaczenia przyczyny podniesienia kwestii ważnego interesu. Użyte w przepisach art. 48 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zwroty: -ważny interes podatnika- oraz -interes publiczny- są na tyle pojemne, iż pozwalają objąć swym zakresem wszelkie okoliczności mające wpływ na dokonanie prawnej kategoryzacji sytuacji podatnika. Nie wolno w sposób czysto mechaniczny założyć, iż sformułowane w sposób nieostry normatywne przesłanki rozstrzygnięcia odnoszą się wyłącznie do okoliczności i faktów mających znaczenie dla oceny sytuacji finansowej wnioskodawcy. Każda z podnoszonych przez podatnika okoliczności wymaga wnikliwego zbadania w celu ustalenia, czy nie zaistniał przypadek ujęty w powołanych wcześniej przepisach Ordynacji podatkowej. Inny sposób orzekania w sprawie musi być traktowany jako wykroczenie poza prawnie zdeterminowane granice uznania administracyjnego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 05.01.2000 r., III SA 8348/98). Stwierdzenie istnienia przesłanek ustawowych odroczenia lub rozłożenia na raty nie nakłada na organ automatycznego obowiązku orzeczenia odroczenia (rozłożenia na raty). Zawarte w par. 1 sformułowanie "może" oznacza, że w każdym przypadku stosowna decyzja podjęta będzie w ramach uznania organu podatkowego. Uznanie to dotyczy tak samego odroczenia (rozłożenia na raty), jak i jego zakresu. W orzecznictwie przyjęto powszechnie, że organ podatkowy powinien rozważyć kryteria rozłożenia na raty zaległości podatkowej w zależności od okoliczności konkretnej sprawy, biorąc pod uwagę moment podejmowania decyzji w tej sprawie (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 03.03.1988 r., sygn. akt III SA 1127/87, wyrok z dnia 27.04.1988 r. sygn. akt SA/Kr 289/88 oraz wyrok z dnia 25.06.2003 r. sygn. akt III SA 3118/01,). Wskazać również należy, że organy podatkowe naruszyły przepis art. 48 par. 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi, że odraczanie terminu płatności podatku lub rozkładanie na raty zapłaty podatku oraz odraczanie lub rozkładanie na raty zapłaty zaległości podatkowej, na wniosek podatnika będącego beneficjentem pomocy, następuje z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Organ podatkowy pierwszej instancji ograniczył się jedynie do zacytowania art. 48 par. 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa w uzasadnieniu decyzji, jednakże w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dowodów, świadczących o tym, że organy podatkowe wydając decyzje uwzględniały przepisy ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 12, poz. 291). "J" w [...] była beneficjentem pomocy w rozumieniu art. 2 pkt 16 cyt. ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Przez beneficjenta pomocy należy bowiem rozumieć podmiot prowadzący działalność gospodarczą, bez względu na formę organizacyjno - prawną oraz sposób finansowania, który otrzymał pomoc publiczną. Odroczenie terminu płatności i rozłożenie na raty podatku w stosunku do podatników będących przedsiębiorcami następuje zgodnie z przepisami o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Odroczenie i rozłożenie na raty jest bowiem formą takiej pomocy. Niezależnie od wartości pomoc podlega nadzorowi, obejmującemu m.in. powierzone będącym organami udzielającymi pomocy, badanie wykorzystania pomocy oraz obowiązki sprawozdawcze i informacyjne. Wszystkie opisane aspekty stanowią dodatkowe kryteria ustawowe, które organ rozpatrujący wniosek obowiązany jest wziąć pod uwagę. Zaskarżone decyzje naruszają podstawowe zasady postępowania podatkowego, wyrażone w art. 121 i 191 i 127 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, to jest zasadę zaufania do organów podatkowych i zasadę swobodnej oceny dowodów oraz zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego. W ocenie Sądu organy podatkowe nie wykazały, że sytuacja finansowa i możliwości płatnicze strony skarżącej wskazują, że jednorazowa zapłata zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług nie zagroziłoby ważnym interesom podatnika. Zgodnie z przepisami postępowania podatkowego, zwłaszcza art. 120, art. 187 par. 1 i art. 210 par. 4 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy jest obowiązany do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz, w aspekcie art. 67 par. 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, rozważenia ważnego interesu podatnika, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. W rozpatrywanej sprawie organy obu instancji nie ustosunkowały się w dostateczny sposób do przywołanych przez stronę okoliczności przemawiających jej zdaniem za pozytywnym dla niej rozstrzygnięciem jej wniosku i rozłożeniem na 6 rat zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za [...] 2005 r. W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji na podstawie przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) O kosztach postępowania orzeczono na podstawie przepisu art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).