III SA/Wa 1068/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Asesor WSA Dariusz Turek (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi B. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Decyzją z dnia [...] września 2006 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. określił wysokość zobowiązania podatkowego zlikwidowanej Spółki Cywilnej o nazwie "K." z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. W dniu 18 października 2006 r. B. N. (dalej jako skarżąca) złożyła wniosek o przyjęcie zabezpieczenia wykonania decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. Wniosek ten nie został rozpatrzony. Z tego to powodu strona pismem z dnia 10 listopada 2006 r. złożyła zarzuty do toczącego się w stosunku do jej majątku postępowania egzekucyjnego podnosząc argument niedopuszczalności prowadzenia egzekucji z uwagi na nierozpatrzenie wniosku o przyjęcie zabezpieczenia wykonania decyzji z dnia [...] września 2006 r. Powyższy wniosek nie został rozpatrzony do dnia wydania tytułu wykonawczego, co w ocenie strony stanowi o bezprzedmiotowości prowadzenia egzekucji administracyjnej. Niedopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej wynika również z faktu wydania tytułu wykonawczego przed upływem terminu do wniesienia odwołania. Strona wniosła również w przedmiotowym piśmie o wstrzymanie egzekucji administracyjnej do czasu rozpatrzenia zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2006 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., działając w charakterze wierzyciela nie uwzględnił wniesionych przez Stronę zarzutów. W uzasadnieniu wierzyciel podkreślił, iż zgodnie z art. 224 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; dalej: ord. pod.) wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, o czym strona została pouczona w decyzji. Zatem zarzut wszczęcia egzekucji przed upływem terminu do wniesienia odwołania jest bezpodstawny. Ponadto od decyzji z dnia [...] września 2006 r. strona wniosła odwołanie. W ocenie wierzyciela zarzut wszczęcia postępowania egzekucyjnego przed rozpatrzeniem wniosku o przyjęcie zabezpieczenia i wstrzymanie w wyniku tej czynności wykonania decyzji nie zasługuje na uwzględnienie. Wierzyciel wskazał, iż. wpłynął wniosek strony o przyjęcie zabezpieczenia wykonania decyzji, natomiast decyzja o przyjęciu zabezpieczenia w postępowaniu podatkowym nie została wydana, zatem nie można mówić o przyjęciu zabezpieczenia wykonania decyzji o zabezpieczeniu. Wniosek pozostawał również bezprzedmiotowy w części dotyczącej wstrzymania wykonania decyzji na podstawie art. 224 a § 1 ord. pod., ponieważ wstrzymanie wykonania następuje w sytuacji, gdy na podstawie art. 33 d ord. pod. przyjęto zabezpieczenie wykonania zobowiązania. Na powyższe postanowienie strona wniosła zażalenie. Strona podniosła, iż w zaskarżonym postanowieniu naruszono art. 224 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 33 d i art. 33g ord. pod. poprzez odmowę przyjęcia zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji z [...] września 2006 r. oraz niewstrzymanie wykonania ww. decyzji, ponadto strona wniosła o uchylenie postanowienia wydanego przez wierzyciela z dnia [...] listopada 2006 r. w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy. Strona, powołując się na brzmienie art. 224a § 1 pkt 1 ord. pod., podniosła, iż organ podatkowy nie ma innej możliwości niż uwzględnienie wniosku podatnika. Wskazuje na to wyraźnie treść przepisu, zgodnie z którym "organ podatkowy (...) wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji w całości lub w części do dnia wydania ostatecznej decyzji lub, w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego, do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sadu administracyjnego w przypadku przyjęcia na wniosek strony zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33d – wstrzymanie wykonania decyzji następuje do wysokości zabezpieczenia (...)". Zdaniem strony z tych przepisów bezspornie wynika, iż to do podatnika należy inicjatywa w zakresie złożenia wniosku o przyjęcie zabezpieczenia na podstawie art. 224 a § 1 pkt 1 ord. pod., a do organu należy obowiązek jego uwzględnienia poprzez wydanie postanowienia. Decyzją z dnia [...] marca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podniósł, iż strona nie wskazała jako podstawy prawnej podniesionego zarzutu żadnej z przesłanek z art. 29 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej jako u.p.e.a.), natomiast argumentowała zarzut niedopuszczalności egzekucji faktem nierozpatrzenia do dnia wydania tytułu wykonawczego wniosku z dnia 18 października 2006 r. o przyjęcie zabezpieczenia decyzji z dnia [...] września 2006 r. oraz wydaniem tytułu wykonawczego przed upływem terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem organu strona nie wskazała na okoliczności świadczące o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Okoliczności podnoszone przez stronę nie znajdują się wśród przesłanek z art. 59 § 1 u.p.e.a., świadczących o niedopuszczalności prowadzenia egzekucji administracyjnej. Żaden z przepisów u.p.e.a. nie świadczy o tym, aby nierozpatrzenie złożonego przez stronę wniosku o zabezpieczenie wykonania decyzji, bądź wystawienie przez wierzyciela tytułu wykonawczego przed upływem terminu do wniesienia odwołania miałoby być okolicznością świadczącą o niedopuszczalności prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca i złożyła na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Strona skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 224 a § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 33 d, art. 33 g i art. 224 § 4 pkt 1 a w zw. z art. 224 a § 2 ord. pod. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, iż organ zgodnie z art. 224 a § 1 pkt 1 ord. pod. organ powinien najpierw wydać postanowienie w zakresie przyjęcia zabezpieczenia, ponieważ ma ono zasadniczy wpływ na ewentualne wstrzymanie wykonania decyzji podatkowej. Następnie organ powinien umożliwić stronie skorzystanie z drogi odwoławczej w zakresie wydanego postanowienia dotyczącego przyjęcia zabezpieczenia. Dotyczy to w szczególności sytuacji wydania przez organ podatkowy postanowienia odmawiającego przyjęcia zabezpieczenia. Później organ mógł wydać postanowienie wstrzymujące wykonanie zaskarżonej decyzji bądź odmawiające takiego wstrzymania. Przedmiotowe postanowienie nie może zostać wydane przed skorzystaniem przez stronę postępowania z drogi odwoławczej w zakresie postanowienia dotyczącego przyjęcia zabezpieczenia. Taka kolejność postępowania, zdaniem strony, wynika z art. 224 a ord. pod. i z orzecznictwa (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4160/06). Dodatkowo strona wskazała, iż żaden z przepisów nie daje organowi podatkowemu możliwości nieuwzględnienia wniosku podatnika o przyjęcie zabezpieczenia, ani nie nakłada obowiązku na podatnika złożenia razem z wnioskiem o przyjęcie zabezpieczenia samego zabezpieczenia. W opinii strony skarżącej całkowicie błędne jest stanowisko organu podatkowego wyrażone w skarżonym postanowieniu, zgodnie z którym egzekucja administracyjna mogła zostać w przedmiotowej sprawie przeprowadzona ze względu na to, że spełnione zostały przesłanki wymienione w art. 29 u.p.e.a. Organ podatkowy nie wziął pod uwagę istnienia przesłanek negatywnych uniemożliwiających mu przeprowadzenie egzekucji. Taką przesłanką może być przedawnienie zobowiązania podatkowego lub złożenie przez podatnika wniosku o zabezpieczenie zobowiązania podatkowego. W przedmiotowej sprawie strona złożyła wniosek o przyjęcie zabezpieczenia. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) dalej powoływanej jako p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art 224 Ord. pod. "wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, z zastrzeżeniem art. 224 a i art. 224 c". Sprawia to , iż decyzja organu podatkowego pierwszej instancji jest wykonalna i że obowiązek wypływający z tej decyzji jest wymagalny. Decyzja nieostateczna jest zatem tytułem wykonawczym. Na podstawie tej decyzji może być podjęte postępowanie egzekucyjne (tak również "Ordynacja podatkowa. Komentarz." Stefan Babiarz, Bogusław Dauter i inni. Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis. Warszawa 2004 str 591). Na podstawie art. 224a § 1 Ord. pod. organ podatkowy, z urzędu lub na wniosek strony, wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji w całości lub w części do dnia wydania ostatecznej decyzji lub, w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego, do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego w przypadku: 1) przyjęcia na wniosek strony zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33d - wstrzymanie wykonania decyzji następuje do wysokości zabezpieczenia, lub 2) zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę przez ustanowienie hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia - wstrzymanie wykonania decyzji następuje do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. § 2. W zakresie, o którym mowa w § 1 pkt 1, przepisy art. 33 d-33 g oraz art. 224 § 4 i 5 stosuje się odpowiednio. Wstrzymanie wykonania decyzji (w całości lub zaskarżonej spornej części) następuje (art. 224a Ord. pod.) na etapie postępowania odwoławczego oraz postępowania przed sądem administracyjnym w razie przyjęcia zabezpieczenia określonego w art. 33d Ord. pod. lub ustanowienia zabezpieczenia rzeczowego (hipoteka przymusowa, zastaw skarbowy). Takie zabezpieczenie w sposób dostateczny i pewny chroni interes fiskalny (zabezpieczenie rzeczowe z pierwszeństwem zaspokojenia; wyłączenie przedawnienia zobowiązania - art. 70 § 8 Ord. pod.), a jednocześnie zachowuje płynność finansową podatnika i umożliwia mu prowadzenie działalności w czasie trwania sporu podatkowego. Wstrzymanie wykonania następuje w formie postanowienia (tak również "Ordynacja podatkowa. Komentarz", R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Dom Wydawniczy ABC, 2006). W niniejszej sprawie decyzję wydano w dniu [...] września 2006 r., doręczono 16 października 2006 r., zatem obowiązek zapłaty kwoty wynikającej z decyzji był wymagalny z tym momentem, a na podstawie tej decyzji mogło zostać wszczęte postępowanie administracyjne. Twierdzenie strony o konieczności upływu terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach. Tytuł wykonawczy w niniejszej sprawie nr [...] został wystawiony [...] października 2006 r., a więc po doręczeniu decyzji. Do tego czasu również nie doszło do przyjęcia na wniosek strony zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. Strona jedynie złożyła wniosek w dniu 18 października 2006 r. o przyjęcie takiego zabezpieczenia. Należy zaznaczyć, iż samo złożenie wniosku nie przesądza o przyjęciu zabezpieczenia. Organ po złożeniu wniosku weryfikuje go i ustala, czy chociażby wskazany sposób zabezpieczenia na określonych składnikach majątkowych zagwarantuje możliwość zaspokojenia należności podatkowych wynikających z decyzji. Nie można zgodzić się z poglądem strony skarżącej, iż samo złożenie wniosku o zabezpieczenie powoduje wstrzymanie wykonania decyzji, gdyż wniosek może nie być poparty rzeczywistymi możliwościami dokonania zabezpieczenia kwoty wynikającej z decyzji. Na podstawie art. 15. § 1. u.p.e.a. egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia.(...) § 5. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, należności pieniężne, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Określając należności, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, minister kieruje się rodzajem należności oraz sposobem ich powstawania. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 1Nr 137, poz 1541 ze zm.) w § 13 stanowi, iż "postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadkach, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu (...). " Należność pieniężna została określona w decyzji z dnia [...] września 2006 r. W tytule wykonawczym z dnia [...] października 2006 r. w pkt 50 wskazano, że upomnienia nie doręczono wobec braku obowiązku doręczenia zgodnie z § 13 pkt 1 Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Należy zatem stwierdzić, iż egzekucja administracyjna w niniejszej sprawie była dopuszczalna. Złożenie wniosku o przyjęcie zabezpieczenia nie wstrzymywało wykonania decyzji, więc również nie rzutowało na dopuszczalność egzekucji. Ponadto należy stwierdzić, iż tytuł wykonawczy wystawiony na J. S. jest prawidłowy. Organ mógł w tytule wskazać, iż zobowiązanie będzie dochodzone z majątku wspólnego małżonków S. Tytuł wykonawczy wystawiony na jednego z małżonka uprawnia do egzekucji z majątku wspólnego. Mając na uwadze powyższe, wobec tego, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. ----------------------- 1