I SA/Kr 1423/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk Asesor: WSA Maja Chodacka Asesor: WSA Jarosław Wiśniewski (spr) Protokolant: Bożena Wąsik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2007r. sprawy ze skargi T. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2006r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do maja 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu l instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 400,00 zł (czterysta złotych) Sygn. akt I SA/Kr 1423/ 06 UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzjami z dnia [...] marca 2002 r. Nr [...] określił spółce z o.o. "[...]" zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za okres od lutego 2001 do maja 2001 r. Decyzje te zostały doręczone Spółce w sposób zastępczy i za datę doręczenia przyjęto -[...] czerwca 2002 r. Kwoty wynikające z wymienionych wyżej decyzji nie zostały zapłacone. Prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec majątku spółki dotyczące innych należności podatkowych okazało się bezskuteczne. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2004 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2000r. Nr [...] zostało wszczęte postępowanie w sprawie ustalenia odpowiedzialnym za zaległości podatkowe w podatku VAT za okres od lutego 2001r. do maja 2001r. spółki z o.o. "[...]" T. A. W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego, decyzją z dnia [...] września 2005 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] ustalił T. A. odpowiedzialnym całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe w podatku VAT spółki z.o.o. "[...]". Od przedmiotowej decyzji w dniu [...] października 2005r. Pan T. A. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w dniu 12 grudnia 2005r. wydał decyzję Nr [...], którą uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia celem zastosowania prawidłowej podstawy prawnej w ponownie wydanym orzeczeniu. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w związku z decyzją Dyrektora tut. Izby Skarbowej ponownie przeprowadził postępowanie wyjaśniające, wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenia w sprawie. Decyzją z dnia [...] marca 2006r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] orzekł o odpowiedzialności T. A. za zaległości podatkowe w podatku VAT spółki z.o.o. "[...]"za okres od lutego do maja 2001 r. W złożonym odwołaniu Pan T. A. podniósł, iż organ podatkowy nie wykazał spełnienia przesłanek określonych w art. 116 §1 ustawy Ordynacja podatkowa. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wskazał bowiem majątek spółki, z którego egzekucja zaspokoi zaległości podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia 13.06.2006 r. utrzymał w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji uznając , iż postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo a w sprawie wystąpiły pozytywne przesłanki z art. 116 Ordynacji podatkowej . Zwrócono uwagę na fakt bezskuteczność egzekucji z majątku spółki oraz na fakt, iż nie składano wniosków o ogłoszenie upadłości spółki, jak również nie wszczęto postępowania układowego. Natomiast w czasie gdy powstały przedmiotowe zaległości podatkowe członkiem zarządu spółki był T. A. Wyjaśniono również kwestię majątku wskazanego przez Skarżącego . Mianowicie w toku postępowania egzekucyjnego dotyczącego wcześniejszych zaległości dokonano zajęcia ruchomości stanowiącej własność spółki na łączną kwotę [...] zł. Część z tych ruchomości na kwotę [...] zł została sprzedana, pozostała część ruchomości została zabezpieczona i zmagazynowana w piwnicy dłużnika, do której jeden klucz posiadał sam Pan T. A., drugi klucz pozostał w posiadaniu Urzędu Skarbowego [...]. Zabezpieczona i zmagazynowana część ruchomości zaginęła i w tym przedmiocie postępowanie prowadzi Prokuratura Rejonowa dla [...] w K. Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił naruszenie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (DZ.U . Nr 137, poz. 926 ze zm.). W uzasadnieniu skargi podniesiono , iż w stosunku do spółki "[...]" nigdy nie zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne w celu wyegzekwowania przedmiotowych należności. Tym samym nie wykazano, ewentualnej bezskuteczności postępowania egzekucyjnego. Powoływanie się przez organy podatkowe na rzekome czynności komornika sądowego również nie zasługuje na uznanie, albowiem w stosunku do spółki nie były podejmowane żadne czynności egzekucyjne również przez ten organ egzekucyjny Zauważono również , iż w posiadaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] od czerwca 1999 roku znajdują się zajęte i odebrane ruchomości, których wartość - wg sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę w lipcu 1999 roku wyceny - wielokrotnie przewyższa wartość zaległości spółki. Fakt, iż po upływie ponad 7 lat od momentu zajęcia i odebrania tych ruchomości Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] nie potrafi wyjaśnić ich losu świadczy jedynie o wątpliwych kompetencjach tego organu. Skarżący podkreślił, iż nieudolna próba przerzucenia na niego odpowiedzialności za brak należytej staranności ze strony organu egzekucyjnego za zajęte i odebrane ruchomości winna stanowić powód najgłębszego zaniepokojenia oraz troski ze strony organu nadzoru. Zdaniem Skarżącego w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego naruszony został art. 122 w/wym. ustawy, albowiem pominięte zostały moje wnioski dowodowe zgłoszone pismem z dnia [...] stycznia 2006 r. Na koniec Skarżący podważył prawidłowość naliczenia odsetek co w powiązaniu z brakiem wskazania sposobu obliczenia odsetek uniemożliwia ich weryfikację. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji . Odnosząc się natomiast do zarzutu pominięcia wniosku dowodowego z dnia [...] stycznia 2006 r. organ wyjaśnił , iż co prawda na dzienniku podawczym odnotowano wpływ pisma T. A. w dniu [...] stycznia 2006 r. jednakże pomimo zadekretowania go do Działu Egzekucji pismo to tam nie wpłynęło , i pomimo poszukiwań pisma nie odnaleziono . Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż skarga zasługuje 0 Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Z kolei z § 2 wynika, że odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Zakresem przedmiotowym odpowiedzialności kategorii osób trzecich objęte są: zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, a także ich oprocentowanie i koszty postępowania egzekucyjnego. Przesłankami orzekania o odpowiedzialności tych podmiotów są: a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki, b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części, c) nie wykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku, d) nie wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. Analiza ww. przepisu wykazuje , iż jedną z przesłanek wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności jest wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającej zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. W niniejszej sprawie w trakcie postępowania T. A. pismem z dnia [...] sierpnia 2005 r. wskazał mienie spółki, z którego jego zdaniem egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych. Wskazał bowiem ruchomości stanowiące własność spółki " [...] " zajęte i odebrane w czerwcu 1999 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]. Zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji fakt ten zignorował . Organy przyznały , iż rzeczywiście dokonano zajęcia ruchomości stanowiącej własność spółki na łączną kwotę [...] zł. z czego jedynie część ( [...] zł) została sprzedana . Z rozbrajającą szczerością stwierdziły jednak , iż zabezpieczona i zmagazynowana część ruchomości zaginęła. Nie przeszkodziło im to jednak na wydanie rozstrzygnięcia w sprawie odpowiedzialności T. A. za zobowiązania spółki bez ustosunkowania się do tego jakie konsekwencje zaistniała sytuacja ma dla skarżącego. Ograniczono się jedynie do stwierdzenia , iż w tej sprawie toczy się postępowanie prowadzone przez Prokuraturę Rejonową dla [...]. Zdaniem Sądu sytuację taka uznać należy za niedopuszczalną. Na organie bowiem ciąży obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. A więc dowody winny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w ich całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Jeżeli więc organy podatkowe podejrzewały , iż T. A. wskazane mienie usunął z pod dozoru organu egzekucyjnego co niewątpliwie miałoby wpływ na ocenę przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej kwestie te powinny rzetelnie wyjaśnić. Tymczasem organy podatkowe ograniczyły się jedynie do zainicjowania postępowania karnego i nie czekając na jego wyniki i nie mając wiedzy co dokładnie stało się z zabezpieczonym mieniem wydały niekorzystne dla skarżącego rozstrzygnięcie . Stanowi to naruszenie art. 187 Ordynacji i jest wystarczająca przesłanką do uchylenia zaskarżonej decyzji . Tym bardziej , iż postępowanie karne zainicjowane przez Organy podatkowe zostało zakończone postanowieniem o umorzeniu śledztwa wobec stwierdzenia braku dostatecznych danych uzasadniających popełnienie przez T. A. przestępstwa z art. 300 § 2 kk. polegającego na udaremnianiu lub uszczuplaniu zaspokojenia wierzyciela przez dłużnika. Natomiast ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika , iż w dniu [...] czerwca 1999 r. poborcy skarbowi dokonali zajęcia ruchomości stanowiące własność spółki z o.o. "[...]" . Z czynności tej sporządzono dwa protokoły zajęcia ruchomości obejmującej środki trwałe dłużnika , które ujęto w 18 pozycjach . Jednocześnie spisano protokół odebrania tych rzeczy. Jak ustaliła Prokuratura Rejonowa od momentu odebrania zajętych rzeczy stanowiących własność spółki, T. A. nie podejmował się obowiązków dozoru , jak również obowiązki te nie zostały mu powierzone ani również nie wyrażał na to zgody . A zatem z formalnego punktu widzenia ww. ruchomości o wartości ok. [...] zł były i są w dyspozycji organu egzekucyjnego , który w tym przypadku jest Naczelnik Urzędu Skarbowego. Ruchomości te zostały wskazane przez T. A. jako mienie spółki "[...]" w ramach postępowania w sprawie odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Pomimo tego , iż na dzień wydania zaskarżonej decyzji egzekucja w ww. mienia była niemożliwa ( mienie zaginęło ) zdaniem sądu brak było podstaw do orzeczenia takiej odpowiedzialności. Podatnik nie może bowiem ponosić negatywnych skutków zaniedbań organu egzekucyjnego związanych z nieprawidłowym dozorem nad powierzonym mieniem . W takiej sytuacji uznać należy , iż podatnik prawidłowo wskazał mienie, z którego możliwym byłoby przeprowadzenie egzekucji, gdyby organ właściwie dozorował to mienie co było jego obowiązkiem . W przedmiotowym przypadku nie można bowiem oprzeć się tylko i wyłącznie na gramatycznej wykładni przepisu art. 116§ 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej , gdyż prowadzi ona do skutków niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy. W wyroku z dnia 8 stycznia 1993 r. (III ARN 84/92) Sąd Najwyższy stwierdził wyraźnie: "Wykładnia gramatyczne-słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę procesu rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniana wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie - jeśli nie przede wszystkim - celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej pro wadzącą do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy". Organy podatkowe kierując się zasadą dochodzenia do prawdy materialnej, mają w toku postępowania obowiązek, stosownie do art. 122 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Istotną rolę w tym procesie spełnia strona tego postępowania , która może żądać przeprowadzenia określonego dowodu . Skuteczność żądania jest uzależniona od spełnienia przesłanek z art. 188 Op. Zgodnie z tym przepisem z żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić , jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy , chyba , że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem . Tymczasem organ drugiej instancji zignorował wniosek dowodowy podatnika w zakresie przesłuchania świadków w ogóle do niego się nie ustosunkowując . W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wyjaśnił , iż wniosek z dnia [...] .01. 2006 r. nie był mu znany. Przyznał natomiast , iż na dziennik podawczy Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...]. 06. 2006 r. wpłynęło pismo T. A. dotyczące wniosku dowodowego o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków . Pismo to zadekretowane do działu Egzekucji również zaginęło . O ile można zrozumieć , iż w natłoku spraw , dużej liczby korespondencji może dojść do zagubienia pisma to jednak zwrócić należy uwagę , iż Skarżący w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji podnosił zarzut pominięcia wniosku dowodowego . Sprawa ta na etapie postępowania odwoławczego również nie była wyjaśniana i została pominięta . Zaniechanie przez organ administracji państwowej podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego , zwłaszcza gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności jest uchybieniem przepisom postępowania administracyjnego skutkującym wadliwość decyzji . Sąd nie podzielił natomiast zarzutu Skarżącego , iż nie wszczęcie postępowania egzekucyjnego do należności objętych zaskarżoną decyzją pozbawia organ podatkowy możliwości dochodzenia tej należności w postępowaniu o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Zdaniem sądu materiał zgromadzony w trakcie szeregu postępowań w innych sprawach potwierdził w sposób nie budzący wątpliwości bezskuteczność postępowania egzekucyjnego z majątku spółki. A zatem ustalanie sytuacji majątkowej spółki było tylko powielaniem wcześniejszych ustaleń i byłoby sprzeczne z ekonomiką postępowania . Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c w/w ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.