V SA/Wa 1040/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Jóźków, Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Asesor WSA - Marian Wolanin (spr.), Protokolant - Anna Lew-Starowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...] sierpnia 2004 r. w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej, zastosowanej stawki i wymiaru podatku od towarów i usług w stosunku do towaru stanowiącego wzorniki listew i wzorniki belek z pozycji 8 dokumentu SAD z dnia [...] września 2001 r. zgłoszonego przez Agencję Celną "[...]" działającą w imieniu S. sp. z o.o. z siedzibą w G., i w tej części orzekł co do istoty o określeniu klasyfikacji taryfowej zgłoszonego towaru oraz stawki i wymiaru podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono dotychczasowy stan faktyczny oraz tok prowadzonego postępowania, wskazując w szczególności, iż wyniku kontroli postimportowej stwierdzono, że importowane przez S. sp. z o.o. z siedzibą w G. towary, były zgłaszane do odprawy celnej z zastosowaniem nieprawidłowego kodu taryfy celnej, dlatego Naczelnik Urzędu Celnego w W. postanowieniem z dnia [...] lutego 2003 r. wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie uznania zgłoszenia celnego JDA SAD nr [...] za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej towarów z poz. 1. W wyniku zmian właściwości miejscowej organów celnych, organem właściwym do dalszego prowadzenia postępowania stał się Naczelnik Urzędu Celnego w W., który wszczął dodatkowo postępowanie podatkowe dotyczące ww. zgłoszenia celnego i następnie połączył oba postępowania i w konsekwencji wydał w dniu [...] sierpnia 2004 r. decyzję, którą uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej rozet, podkładów izolacyjnych pod panele podłogowe, tapet ocieplających, kasetonów narożników oraz listew, wykonanych ze styropianu. Orzekając w tym zakresie organ celny ustalił, iż właściwym kodem towarów ujętych w poz. 1 dokumentu SAD jest kod PCN 391690590. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż zgodnie z obowiązującą w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfą celną, listwy, narożniki, wzorniki listew i wzorniki belek wykonane z polistyrenu spienionego (komórkowego), przedstawione do odprawy celnej w postaci kilkusetcentymetrowych odcinków o niezmiennym przekroju oraz produkty, które zostały pocięte na odcinki o długości przekraczającej maksymalny wymiar przekroju, nie pocięte na wymiar, wymagające dalszej obróbki w procesie montażu (przycięcie na wymiar, pokrycie farbą itd.), klasyfikuje się do kodu PCN 391690590. Jednocześnie podniósł, iż mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że klasyfikacja spornych produktów do kodu PCN 392590800 jest niewłaściwa. Orzekając w sprawie na skutek odwołania pełnomocnika strony, Dyrektor Izby Celnej w W. wydał w dniu [...] maja 2005 r. decyzję nr [...], którą uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej powołania podstawy prawnej, klasyfikacji taryfowej, zastosowanej stawki i wymiaru podatku od towarów i usług w stosunku do towarów z pozycji 1 i 7 oraz uchylił ją w części dotyczącej odsetek za zwłokę od podatku i umorzył postępowanie w tym zakresie. W pozostałej części utrzymał w mocy decyzję pierwszej instancji. Organ odwoławczy orzekając w powyższym zakresie m.in. dodał pozycję 8, w której ujął towar w postaci wzorników listew i wzorników belek, przyporządkowując go do kodu PCN 392690990. Uzasadniając ujęcie przedmiotowych towarów do pozycji 8 i zaklasyfikowanie do wskazanego kodu PCN podniesiono, iż importowane wzorniki listew i wzorniki belek będące materiałem reklamowym przedstawiającym wzory listew styropianowych i belek poliuretanowych powinny zostać zaklasyfikowane zgodnie z regułą 1 do kodu PCN 392690990, obejmującego "Pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z innych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914; Pozostałe; Pozostałe; Pozostałe". Decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2005 r. została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawomocnym wyrokiem z dnia 21 lutego 2006 r. sygn. akt V SA/Wa 1856/05 w części obejmującej pozycję 8 SAD i ogólnej wartości podatku od towarów i usług. W powołanym wyroku Sąd stwierdził m.in., że zarzuty natury merytorycznej podniesione przez pełnomocnika skarżącej Spółki nie uzasadniają wniosku o wadliwości zaskarżonej decyzji. Za chybione uznać należy argumenty skarżącej uzasadniające przyporządkowanie spornych towarów do pozycji 3925 PCN, w związku z Uwagą 11 do Działu 39 Załącznika do Taryfy celnej. Sąd podkreślił, że organy celne w sposób prawidłowy przyjęły klasyfikację towaru w oparciu o zawartą w Taryfie celnej - Polską Scaloną Nomenklaturą Towarową Handlu Zagranicznego PCN. Chybione są również zarzuty pełnomocnika skarżącej o charakterze procesowym. Sąd podzielił natomiast stanowisko skarżącej spółki, iż organy celne orzekające w sprawie, nie wskazały dlaczego uznając za nieprawidłową klasyfikację skarżącej, przyporządkowały towar do określonego kodu taryfowego (PCN). W ocenie Sądu, w uzasadnieniu decyzji powinno znaleźć się pełne odzwierciedlenie i ocena zebranego materiału dowodowego oraz wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia, jak również, uzasadnienie winno przekonywać zarówno do prawidłowości oceny stanu faktycznego i prawnego, oraz co do zasadności treści rozstrzygnięcia. Sąd wskazał, iż nie kwestionując prawidłowości rozstrzygnięcia co do zastosowanej klasyfikacji do kodu PCN, zaskarżona decyzja (w tej części) nie spełnia przedstawionych wymogów uzasadnienia. Organ odwoławczy, wyodrębniając sporny towar do poz. 8 i przyporządkowując go do kodu towarowego, ograniczył się jedynie do ogólnego stwierdzenia, iż importowane wzorniki listew i wzorniki belek będące materiałem reklamowym przedstawiającym wzory listew styropianowych i belek poliuretanowych powinny zostać zaklasyfikowane zgodnie z regułą 1 do kodu PCN 3926 90 99 0, czego nie sposób uznać za uzasadnienie decyzji w zaskarżonej części, w rozumieniu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Skutkiem omawianego wyroku Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 maja 2005 r., do ponownego rozstrzygnięcia pozostała kwestia dotycząca pozycji 8 dokumentu SAD z dnia [...] września 2001 r., wobec której Dyrektor Izby Celnej w W. ponownie wydał decyzję z dnia [...] grudnia 2006 r., w której orzekł co do tej pozycji o określeniu klasyfikacji taryfowej zgłoszonego towaru oraz stawki i wymiaru podatku od towarów i usług, dokonując charakterystyki zastosowanego kodu klasyfikacji taryfowej PCN 392690990 wobec zaimportowanych przez skarżącą spółkę wzorników listew i wzorników belek. Organ odwoławczy scharakteryzował również sporne wzorniki listew i wzorniki belek, wskazując, że nie są one ani materiałem budowlanym, ani nie służą do ocieplania i ozdabiania fasad budynków, czy wnętrz, dlatego nie spełniają wymogów pozycji 3925 klasyfikacji taryfowej. Sporny towar nie może być również klasyfikowany do pozycji 3916, ponieważ pozycja ta obejmuje pręty, pałeczki, kształtowniki profilowane, obrobione pojedynczo, ale nie obrobione inaczej, z tworzyw sztucznych, natomiast importowane wzorniki listew i wzorniki belek - będące materiałem reklamowym - składały się z naklejonych na tekturę próbek listew polistyrenowych i belek poliuretanowych, dlatego klasyfikacja do pozycji 3916 byłaby niezgodna z regułą 1 ORINS. Organ powołał się w tym względzie na ocenę zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2006r. sygn. akt V SA/Wa 1856/05. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2006 r., S. sp. z o.o. z siedzibą w G. ponownie zarzuciła naruszenie: - Części II, sekcji VII Załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 119, poz. 1253, ze zm.), obowiązującego w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, - Części I, sekcji VII Załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830 ze zm.), obowiązującego w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, - Sekcji VII Załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z 20 grudnia 2000 r. w sprawie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN) (Dz. U. Nr 120, poz. 1271), obowiązującego w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Ponadto wskazano, iż zaskarżona decyzja nie zawiera uzasadnienia w zakresie przyporządkowania spornych towarów do kodu PCN 3926 90 99 0. W uzasadnieniu skargi powołano się na motywy uzasadniające zgłoszone zarzuty, podnosząc w szczególności, iż uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie wyjaśnia w żaden sposób, aby zastosowana przez organ odwoławczy klasyfikacja taryfowa kodu PCN 3926 90 99 0 była prawidłowa, co stanowi naruszenie art. 210 §1 pkt 6 w zw. z §4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego oraz art. 73 ust. 1 Prawa Celnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, przytaczając motywy zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sprawa klasyfikacji taryfowej, zaimportowanych przez S. sp. z o.o. z siedzibą w G. wzorników listew i wzorników belek, do kodu PCN 392690990 przez Dyrektora Izby Celnej w W., była już przedmiotem oceny prawnej dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. sygn. akt V SA/Wa 1856/05, który wskazał, iż klasyfikacja ta jest prawidłowa, lecz organ odwoławczy nie uzasadnił tego w sposób odpowiadający wymogom określonym w art. 210 §4 Ordynacji podatkowej. Zarzuty skargi w zakresie naruszenia prawa materialnego stanowią powtórzenie zarzutów ocenionych już przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w powołanym wyroku z dnia 21 lutego 2006 r., jako niezasadne, dlatego ponowne ich zgłaszanie nie ma znaczenia prawnego w sprawie i nie wymaga szczegółowego ustosunkowywania się do nich, skoro zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), Sąd orzekający w niniejszej sprawie jest związany oceną prawną dokonaną w powołanym wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. Związanie tą oceną byłoby wyłączone tylko wtedy, gdyby w rozpatrywanej sprawie nastąpiła zmiana stanu prawnego, na podstawie którego Sąd sformułował tę ocenę lub ujawniły się nowe okoliczności w sprawie. W rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła jednak taka sytuacja. Z mocy powołanego art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekający w niniejszej sprawie związany jest również wyrokiem z dnia 21 lutego 2006 r. w zakresie wskazań co do dalszego postępowania, dlatego przedmiotem obecnej oceny jest spełnienie przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji z dnia 21 grudnia 2006 r. wskazania Sądu co do właściwego uzasadnienia tej decyzji wobec przyjętej klasyfikacji taryfowej spornego towaru do kodu PCN 392690990. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyjaśnił normatywną treść kodów klasyfikacji taryfowej, wnioskowanych przez stronę oraz przyjętych przez organ. W uzasadnieniu decyzji scharakteryzowano fizyczne cechy spornych wzorników listew i belek, przyjmując za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2006 r., iż wzorniki te nie są materiałem budowlanym, jak również nie mogą być klasyfikowane, jako inny materiał z tworzyw sztucznych, lecz mają charakter materiału reklamowego. Ustalenia te legły u podstaw stwierdzenia przez organ odwoławczy, iż prawidłowym kodem klasyfikacji taryfowej dla spornego towaru powinien być kod PCN 392690990. Powyższe wypełnia, w ocenie Sądu, wskazania zawarte w wyroku z dnia 21 grudnia 2006 r., co do właściwego uzasadnienia przyjęcia przez organ odwoławczy, innego niż przez stronę skarżącą, kodu klasyfikacji taryfowej PCN. Organ odwoławczy przedstawił bowiem stan faktyczny sprawy i scharakteryzował obowiązujący w tym względzie stan prawny, jak również wyjaśnił przyczyny, z powodu których nie uznał racji skarżącej spółki co do zastosowanej przez spółkę klasyfikacji taryfowej spornego towaru. W konsekwencji, organ odwoławczy wskazał również przesłanki, którymi kierował się przy zastosowaniu wobec spornego towaru kodu PCN 392690990. Nie bez znaczenia w tym względzie są również okoliczności wskazane przez Sąd w wyroku z dnia 21 lutego 2006 r., jako przemawiające za prawidłowym przyjęciem przez organ odwoławczy kodu PCN 392690990 klasyfikacji taryfowej wobec spornych towarów, co z mocy art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi było wiążące także dla organu odwoławczego przy wydawaniu zaskarżonej decyzji, na co organ powołał się w tej decyzji. Omawiane uzasadnienie zaskarżonej decyzji, wbrew zarzutom skargi, zawiera zatem wszystkie te elementy, których brak wytknięty został organowi odwoławczemu w wyroku z dnia 21 lutego 2006 r., a które wystarczają do uznania, iż zaskarżona decyzja nie narusza zarówno art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jak i powołanych w skardze przepisów art. 210 §1 pkt 6 w zw. z §4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego oraz art. 73 ust. 1 Prawa Celnego. Skarżąca spółka uznała za uzasadnienie przyjęcia przez organ odwoławczy kodu PCN 392690990 wobec spornego towaru jedynie stwierdzenia, zawartego w zaskarżonej decyzji, podsumowującego dokonane przez organ ustalenia. Nie jest to jednak wystarczające do uznania zasadności zarzutu skarżącej, skoro wbrew zarzutowi skargi, uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie ogranicza się w tym względzie do przytoczonej przez skarżącą spółkę treści. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono, jak w sentencji.