I SA/Op 222/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w Wydziale I w dniu 5 września 2007 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych 1. oddala skargę 2. nakazuje zwrot skarżącemu M. K. z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu kwoty 400 zł (słownie czterysta złotych) tytułem nadpłaconego wpisu uiszczonego od skargi. Decyzją z dnia 30 marca 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. ustalił skarżącemu M. K. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002 r. od dochodów ze źródeł nieujawnionych. Przesłankę rozstrzygnięcia stanowiło m.in. to, że organ podatkowy nie dał wiary twierdzeniom skarżącego o dysponowaniu środkami pieniężnymi pochodzącymi z umowy depozytu nieprawidłowego, jaka miała być zawarta z J. S. W toku prowadzonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w O. postępowania odwoławczego od powyższej decyzji skarżący złożył wniosek o zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) [dalej: O.p.], podnosząc, że do Sądu Okręgowego w O. wpłynął pozew J. S., która w postępowaniu upominawczym domaga się wydania nakazu zapłaty zasądzającego od skarżącego na jej rzecz kwotę 250.000 zł w związku z zawartą pomiędzy stronami umową depozytu nieprawidłowego. Zdaniem skarżącego Sąd Okręgowy w postępowaniu tym rozstrzygnie zagadnienie wstępne, jakim jest ustalenie ewentualnej pozorności tej umowy. Dyrektor Izby Skarbowej w O. postanowieniem z dnia [...], nr [...], wydanym na podstawie art. 216 i art. 201 § 1 pkt 2 O.p., odmówił zawieszenia postępowania. W uzasadnieniu podniósł, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Pod pojęciem zagadnienia wstępnego należy rozumieć sytuację, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy, będącej przedmiotem postępowania administracyjnego, uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie rozstrzygnięte; ponadto zagadnienie wstępne dotyczyć musi rozstrzygnięcia przez inny organ lub Sąd kwestii prawnej. Zagadnienie ustalenia i oceny możliwości dysponowania przez skarżącego określonymi zasobami pieniężnymi należy do kompetencji organu podatkowego i dlatego zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nie jest. Do sądu należeć będzie bowiem zbadanie zasadności wniesionego w postępowaniu upominawczym pozwu, nie zaś ocena dowodów zebranych w postępowaniu administracyjnym. W zażaleniu na to postanowienie skarżący, oprócz zarzucenia organom podatkowym braku obiektywizmu w sprawie i wadliwości w przeprowadzaniu dowodów, podniósł, że sąd orzekając w sprawie z powództwa J. S. zbada przed wydaniem rozstrzygnięcia zasadność wniesionego pozwu, rzeczywiste intencje i motywy działania stron, a w szczególności rzetelność przedstawionych dokumentów. Dyrektor Izby Skarbowej w O. postanowieniem z dnia [...], nr [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 oraz art. 216 O.p., zaskarżone postanowienie utrzymał w mocy. W uzasadnieniu wskazał, że zagadnieniem wstępnym może być tylko taka kwestia prawna, która ujawniła się w toku postępowania i dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki, albo tez konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii prawnej z przepisów prawa materialnego wprost wynika. Celem postępowania zainicjowanego pozwem J. S. jest jedynie wydanie nakazu zapłaty określonej kwoty, a nie ustalanie stosunku prawnego i okoliczności zawarcia umowy depozytu. Natomiast stosownie do art. 191 O.p. ocena dowodów przedstawionych przez stronę w toku postępowania i okoliczności z nich wynikających należy do kompetencji organów podatkowych. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skardze na to postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu podniósł, że zawieszenie postępowania uzasadnia kwestia zbadania przez sąd ważności (realności) zawartej umowy depozytu, a nie ustalania źródeł pochodzenia środków finansowych. Podniósł tez, że rzeczywisty charakter umów depozytu potwierdzają zgodne oświadczenia i zeznania stron umowy, a także szereg innych dowodów. W sytuacji zatem, gdy zapadnie prawomocny wyrok sądu powszechnego, potwierdzający realność istnienia zobowiązania, organ podatkowy nie powinien dalej kwestionować treści umowy depozytu i wysuwać twierdzeń o jej pozorności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu powtórzył, że ocena umowy depozytu oraz okoliczności jej zawarcia, a także wpływ tych ustaleń na wynik sprawy w podatku dochodowym, należą do kompetencji organów podatkowych. Zgromadzone w sprawie dowody pozwoliły dokonać ustalenia, że środki pieniężne z umowy depozytu nieprawidłowego, zawartej przez skarżącego z J. S., nie stanowiły źródła wydatków poniesionych przez skarżącego w roku 2002. Bez wpływu dla tych ustaleń pozostaje rozstrzygnięcie przez sąd powszechny zasadności pozwu wniesionego przez J. S., co stanowi o braku przesłanki zawieszenia postępowania podatkowego. Ponadto, w odpowiedzi na skargę, organ podatkowy zawarł także wniosek o rozpoznanie skargi w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) [dalej: P.p.s.a.]. Skarżący, po doręczeniu mu odpisu odpowiedzi na skargę, przeprowadzenia rozprawy nie zażądał. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Jak stanowi art. 119 pkt 2 oraz art. 120 P.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie jednego sędziego. Ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej zgłosił wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym w odpowiedzi na skargę, a skarżący, po doręczeniu jego pełnomocnikowi w dniu 7 lipca 2007 r. odpisu odpowiedzi na skargę, w terminie czternastu dni nie zażądał przeprowadzenia rozprawy, Sąd rozpoznał sprawę w trybie uproszczonym. Po rozpoznaniu sprawy Sąd, nie stwierdzając zarzucanego w skardze naruszenia przepisów postępowania, mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, a w szczególności nie stwierdzając naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p., skargę tę oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a. Zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. następuje wtedy, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przepis art. 201 § 1 O.p. określa obligatoryjne przesłanki zawieszenia postępowania, toteż w razie zaistnienia jednej z nich zawieszenie postępowania następuje z urzędu, bez względu na ewentualne wnioski stron. Dlatego też jeżeli w rozpoznawanej sprawie – jak twierdzi skarżący -pojawiło się zagadnienie wstępne, od rozstrzygnięcia którego uzależnione było rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, zawieszenie postępowania powinno nastąpić z urzędu, bez względu na to, czy skarżący wniosek taki by zgłosił, czy też nie. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 marca 2001 r. (III SA 32/00, POP z 2002 r. Nr 2, poz. 37) przez pojęcie "zagadnienie wstępne" rozumieć należy sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, ocena zaś tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Przedmiotem rozstrzygnięcia sądu powszechnego w sprawie o zapłatę w postępowaniu upominawczym, na które powołuje się skarżący, jest powinność zapłacenia powódce określonej kwoty pieniężnej. Stosunek prawny, na podstawie którego powódka domaga się zapłaty, jest przejawem woli kontraktujących stron. Od woli stron tego procesu zależy, czy i w jakim zakresie stosunek ten podlegać będzie badaniu przez sad powszechny. Jeżeli żadna ze stron, a w szczególności skarżący, nie zakwestionuje żądań zawartych w pozwie i nie zarzuci pozorności umowy depozytu, sąd powszechny okoliczności tej nie będzie badał. Ponieważ obydwie strony procesu cywilnego, o jakim mowa, w postępowaniu podatkowym zgodnie twierdziły, że umowa ta miała charakter realny, a nie pozorny, podniesienia przez skarżącego zarzutu pozorności tej umowy oraz merytorycznej obrony tego zarzutu spodziewać się nie należy. Sąd powszechny zatem na temat ewentualnej pozorności tej umowy wypowiedzieć się nie będzie miał okazji. W ramach prowadzonego przez ten sąd postępowania nie zaistnieje bowiem rzeczywisty, kontradyktoryjny spór o to, czy omawiana umowa jest pozorna, czy też nie. Przedmiotem natomiast prowadzonego przez organy podatkowe w stosunku do skarżącego postępowania podatkowego jest ustalenie wysokości przychodów skarżącego ze źródeł nieujawnionych lub nie znajdujących pokrycia w źródłach ujawnionych oraz ustalenie na tej podstawie zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu z tego źródła. Zebrane w tym postępowaniu dowody, także w postaci dokumentów, zeznań świadków lub przesłuchania stron, stanowią podstawę ustaleń, których dokonać muszą organy podatkowe. Do organów podatkowych, zgodnie z art. 191 O.p., należy ocena zebranego materiału dowodowego i w ocenie tej inne organy, w tym sądy powszechne, nie mogą organów podatkowych wyręczyć. Jednym z koniecznych elementów wspomnianej oceny będzie zajęcie stanowiska odnośnie skutków prawnopodatkowych umowy depozytu nieprawidłowego, na którą powołuje się skarżący jako na źródło środków pieniężnych, które w roku podatkowym wydatkował. Trafność wniosków organów podatkowych będzie mogła być skontrolowana przez sąd administracyjny. Wówczas, w warunkach sporu rzeczywiście kontradyktoryjnego, zaistnieje możliwość zbadania, czy twierdzenia organów podatkowych o pozorności umowy depozytu – o ile organy te rzeczywiście na pozorność tej umowy w uzasadnieniu decyzji wymiarowych ostatecznie się powołają – są uzasadnione faktycznie i prawnie, a więc, w konsekwencji, czy wydane w sprawie decyzje są zgodne z prawem. Nie można zatem podzielić poglądu skarżącego, jakoby zagadnienie pozorności umowy depozytu było zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p., obligującym organy podatkowe do zawieszenia prowadzonego przez nie postępowania. Przepis ten dotyczy bowiem takich sytuacji, gdy organy podatkowe nie mogą zakończyć prowadzonego przez siebie postępowania bez wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ. Taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi. Organy podatkowe mają pełną możliwość przeprowadzenia wyczerpującego postępowania dowodowego, a następnie dokonania oceny, czy istotne w sprawie okoliczności zostały udowodnione. Taką istotną okolicznością jest także ustalenie, czy wydatkowane przez skarżącego środki pieniężne pochodzą z wykonania umowy depozytu nieprawidłowego, czy też nie. Wymaga podkreślenia fakt, że określona w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przesłanka obligatoryjnego zawieszenia postępowania występować musi obiektywnie, to znaczy niezależnie od wniosków czy inicjatywy strony postępowania, a tym bardziej osób trzecich. Tymczasem skarżący domaga się zawieszenia postępowania tylko dlatego, że osoba trzecia wystąpiła przeciwko niemu z określonej treści powództwem. Gdyby zatem powództwa tego strona umowy depozytu nie wniosła, powołana przez skarżącego przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego nie wystąpiłaby. Oznacza to więc, że nie ma ona charakteru obiektywnego i tym samym nie jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Nie ulega wszak wątpliwości, że zakończenie postępowania podatkowego w sprawie ustalenia należnego od skarżącego podatku dochodowego od dochodu z nieujawnionych źródeł nie jest i nie może być uzależnione od tego, czy osoba trzecia wytoczy skarżącemu proces cywilny, na jakiej podstawie i w jakim czasie, ani też od tego, czy, w jaki sposób oraz przy użyciu jakich argumentów skarżący w procesie tym będzie się bronił. Inny jest przedmiot postępowania w procesie cywilnym, którego istota sprowadza się do rozstrzygnięcia prywatnoprawnego sporu pomiędzy równoprawnymi podmiotami prawa, a inny jest przedmiot postępowania podatkowego, którego istota sprowadza się do prawidłowego skonkretyzowania obowiązku podatkowego podatnika w zobowiązanie podatkowe o charakterze publicznoprawnym. W konkluzji Sąd stwierdza, że rozstrzygnięcie zagadnienia ewentualnej pozorności umowy depozytu nieprawidłowego leży w kompetencji prowadzących postępowanie podatkowe organów podatkowych i nie stanowi zagadnienia wstępnego, o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Brak zatem przesłanek do zawieszenia tego postępowania, a zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. odmawiające zawieszenia postępowania jest zgodne z prawem. Konkluzja ta prowadzi do oddalenia skargi.