I SA/Ol 313/07

Olsztyn, 13 września 2007r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Sędzia WSA Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant Lidia Wachowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2007r., w Olsztynie sprawy ze skargi Rady Miasta na uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej z dnia "[...]" r. o Nr "[...]" w przedmiocie badania zgodności z prawem uchwały w sprawie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych na 2007r. oddala skargę. Uchwałą Nr "[...]" z dnia "[...]" r. Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej unieważniło w całości uchwałę Nr "[...]" Rady Miasta z dnia "[...]" r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych będących w posiadaniu przedsiębiorców prowadzących szkolenia kierowców, w rozumieniu przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005 r. w sprawie szkolenia, egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów (Dz. U. z dnia 31 października 2005 r.). Badając przedmiotowy akt Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej stwierdziło, że ustala ona stawki podatku od środków transportowych dla przedsiębiorców prowadzących szkolenia kierowców, o których mowa w w/w rozporządzeniu, na poziomie niższym niż dla innych podatników podatku od środków transportowych. Jak podniosło Kolegium RIO, na podstawie art. 32 ust. l i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wszyscy są wobec prawa równi i wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowana i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków, następuje zaś w drodze ustawy. Natomiast na mocy art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 3, 5, 7, uwzględniając w szczególności wpływ środka transportowego na środowisko naturalne, rok produkcji albo liczbę miejsc do siedzenia. W uzasadnieniu uchwały z dnia "[...]" r. Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej wskazało ponadto, iż do działalności organów samorządu terytorialnego nie stosuje się zasady: "co nie jest zakazane jest dozwolone", lecz regułę "dozwolone jest tylko to, co prawo wyraźnie przewiduje". Żaden zaś przepis nie upoważnia organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego do różnicowania stawek podatku od środków transportowych ze względu na to w czyim posiadaniu znajduje się środek transportowy lub do jakiej działalności służy. Zaskarżając wymienioną uchwałę Rada Miasta podniosła, że zapis art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych dawał Jej upoważnienie do różnicowania wysokości stawek poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, z uwzględnieniem w szczególności: wpływu środka transportowego na środowisko naturalne, roku produkcji albo liczby miejsc do siedzenia. Nie bez znaczenia, w ocenie Rady jest zaś fakt, iż szkoły nauki jazdy posiadają tylko i wyłącznie jedno miejsce do nauki jazdy. Jest to ograniczenie do osoby szkolącej i szkolonej. Dlatego, jak podniesiono w skardze, podejmując uchwałę z dnia "[...]" r. Rada Miasta uwzględniła powyższą delegację i wprowadziła 50 % zniżkę dla środków transportowych wykorzystywanych wyłącznie do nauki prawa jazdy. Jest to, według uzasadnienia skargi, zwolnienie przedmiotowe wiążące się z cechami szeroko rozumianego przedmiotu opodatkowania. Ustawodawca dając bowiem radzie miasta kompetencję do różnicowania stawek użył zwrotu "w szczególności", co zdaniem skarżącej, dawało podstawy do wprowadzenia innego typu zwolnień. W odpowiedzi na skargę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej uchwale podnosząc, iż wprowadzenie uchwałą Rady Miasta 50 % zniżki dla środków transportowych wykorzystywanych wyłącznie do nauki prawa jazdy, wbrew twierdzeniom Rady, nie jest zwolnieniem przedmiotowym. Zakres upoważnienia do różnicowania stawek podatku od środków transportowych ograniczony jest zaś wyłącznie do poszczególnych przedmiotów opodatkowania i indywidualnych cech tych przedmiotów (środków transportowych). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Analizując stan faktyczny i prawny niniejszej sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny sprawujący zgodnie z art. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrolę zaskarżonych decyzji administracyjnych, postanowień, aktów organów samorządu terytorialnego oraz aktów nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego w zakresie ich legalności, uznał, że zaskarżone rozstrzygnięcie nadzorcze nie narusza prawa. Skarga jako pozbawiona uzasadnionych podstaw podlegała zatem oddaleniu. Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym uchwała organu gminy sprzeczna z prawem jest nieważna. Na podstawie zaś art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Działanie na podstawie i w granicach prawa w zakresie podejmowania uchwał przez organy jednostek samorządu terytorialnego, to działanie zgodne z przepisami regulującymi podstawy prawne podejmowania uchwał, przepisami prawa ustrojowego, przepisami prawa materialnego oraz zgodne z przepisami regulującymi procedurę podejmowania uchwał. Organ nadzoru, który ocenia zgodność z prawem uchwał organu gminy (art. 171 ust. 1 Konstytucji RP), obowiązany jest natomiast zbadać zgodność uchwały z przepisami prawa. Stosownie do treści art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat, w granicach określonych w odrębnych przepisach. Granicami określonymi w odrębnych przepisach jest zaś przede wszystkim Konstytucja RP, która w art. 217 stanowi, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, (p. wyrok WSA w Rzeszowie z 21.06.2005r. o sygn. SA/Rz 69/05, Fin.Kom. 2005/10/76). Z treści powołanego przepisu Konstytucji jednoznacznie zatem wynika, że kategorie podmiotów zwolnionych od podatku mogą być określone jedynie w drodze ustawy. Art. 168 Konstytucji stanowi, że jednostki samorządu terytorialnego mają prawo ustalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie określonym w ustawie. Z kolei, stosownie do art. 10 ust.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przy określaniu stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 3, 5 i 7, rada gminy uwzględnia rodzaj środka transportowego i jego wpływ na środowisko naturalne, dopuszczalną masę całkowitą, rok produkcji albo wiek pojazdu, nacisk na siodło ciągnika albo liczbę miejsc do siedzenia. Rada gminy może różnicować zatem wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, w tym przypadku środków transportowych. W świetle przytoczonych przepisów rada gminy nie ma więc uprawnień do różnicowania stawek podatkowych i zwolnień według kryteriów podmiotowych, co w praktyce oznacza, może ona stosować zwolnienia jedynie dla określonych kategorii środków transportowych, a nie względem podatników (osób fizycznych) w posiadaniu których środki te się znajdują. Niewątpliwie zaś, jak słusznie podniosło Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej, w zakwestionowanej uchwale Rada Miasta faktycznie obniżyła o 50 % stawki podatku dla środków transportowych będących w posiadaniu określonej grupy przedsiębiorców, co ma charakter podmiotowy. Określa bowiem wprost podmiot – podatników, którym obniżono wysokość stawki tego podatku. W konsekwencji narusza art. 217 Konstytucji RP oraz art. 14 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podnieść przy tym należy, iż w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwracano już uwagę, że kategoryczny sposób sformułowania zakazu stosowania zwolnień podmiotowych uniemożliwia przyznanie radom gmin uprawnień do wprowadzania nawet zwolnień przedmiotowo-podmiotowych (a więc węższych niż wyłącznie przedmiotowe). Gmina może bowiem wykonywać swoje zadania publiczne tylko w ramach ustaw, co wynika z art. 7 Konstytucji, (por. wyrok NSA w Rzeszowie z 25.06.2003 o sygn. akt SA/Rz 235/03, OSP 2004/2/16). Podzielając ten pogląd nie można jednocześnie zgodzić się z argumentacją skargi, iż cechą przedmiotów opodatkowania względem których obniżono wysokość stawki była liczba miejsc do siedzenia. W ocenie Sądu, przyjęcie takiej argumentacji byłoby możliwe jedynie wówczas, gdy wskazanie tej cechy wynikałoby wprost z podjętej uchwały i dotyczyło wyszczególnionych rodzajów środków transportu, bez względu na podmiot w posiadaniu którego środki te pozostają. Z przyczyn wyżej podniesionych Sąd w składzie orzekającym uznał, iż dokonana przez Radę Miasta wykładnia przepisu art. 10 ust.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych prowadzi do obejścia zakazu zawartego w art. 217 Konstytucji. Dlatego też, stwierdzenie przez Kolegium RIO nieważności wymienionej wyżej uchwały z dnia "[...]"r., nie może budzić wątpliwości. Dlatego działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), należało orzec, jak w sentencji.