I SA/Op 240/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Zborzyński Sędziowie NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Asesor sądowy Marta Wojciechowska Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 września 2007r. sprawy ze skargi A spółka z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w opłacie paliwowej oddala skargę Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] r. o nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...] r. o nr [...], którą określono Spółce A. z o.o zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej za miesiące od maja 2004 r. do października 2004 r. Decyzję wydano w oparciu o niekwestionowany stan faktyczny . W dniu 20 maja 2005 r. w Spółce została wszczęta kontrola podatkowa, przedmiotem, której była rzetelność deklarowania podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej za okres od dnia 1 stycznia 2004 r. do dnia 31 grudnia 2004 r. W toku kontroli stwierdzono, że Spółka prowadziła w 2004 r. działalność gospodarczą polegającą na obrocie paliwami płynnymi (benzyną, olejem napędowym i olejem opałowym), olejami silnikowymi i bazowymi, gazem płynnym do tankowania pojazdów przystosowanych do zasilania tym paliwem, gazem płynnym propan-butan stosowanym do celów grzewczych oraz gazem płynnym w butlach o masie 11 i 33kg. Z ustaleń przeprowadzonej kontroli wynikało, że kontrolowana Spółka w miesiącu maju 2004 r. prowadziła sprzedaż gazu płynnego i w tym okresie sprzedała całą ilość, to jest 462.117 kg posiadanego na dzień 30 kwietnia 2004 r. gazu płynnego, przy czym podatek akcyzowy od zapasu gazu płynnego w ilości 6.710 kg znajdującego się na stacjach paliw został ujęty w skorygowanej deklaracji AKC-2 za miesiąc maj 2004 r., natomiast sprzedaż pozostałego gazu płynnego w ilości 455.407 kg ujęto w deklaracji AKC-3 za miesiąc maj 2004r. a zapłata podatku akcyzowego przypadającego od tej sprzedaży nastąpiła poprzez dokonanie wpłaty akcyzy za okresy dzienne, tj - od dnia 2 czerwca 2004r. prowadziła skład podatkowy, w którym prowadziła działalność polegająca na produkcji i dystrybucji gazu płynnego, który jest wyrobem akcyzowym zharmonizowanym, w składzie tym dokonywane były czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowy, to jest kontrolowana Spółka wyprowadzała z prowadzonego przez siebie składu podatkowego gaz płynny poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, - od dnia 15 listopada 2004 r. rozszerzyła zakres działalności prowadzonego przez siebie składu podatkowego także i o produkowanie, przetwarzanie lub magazynowanie, a także przyjmowanie i wysyłanie paliw silnikowych, stanowiących wyroby akcyzowe zharmonizowane, - od dnia 2 czerwca 2004 r. dokonywała w prowadzonym przez siebie składzie podatkowym nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu gazu płynnego w postaci propanu, butanu oraz mieszanki propanu-butanu w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, -od dnia 2 czerwca 2004 r. dokonywała w prowadzonym przez siebie składzie podatkowym produkcji gazu płynnego propan-butan poprzez mieszanie ze sobą gazów propan i butan, a następnie napełniała tym gazem butle o masie 11 kg i 33 kg, - od dnia 2 czerwca 2004r. dokonywała sprzedaży gazu płynnego w postaci propanu, butanu i mieszanki propanu-butanu w procedurze zawieszenia poboru akcyzy zarówno do innego składu podatkowego, jak i indywidualnym nabywcom z ich przeznaczeniem na cele grzewcze, - od dnia 2 czerwca 2004 r. dokonywała sprzedaży gazu płynnego w postaci propanu, butanu i mieszanki propanu-butanu przeznaczonego do tankowania pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tego typu paliwem poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy poprzez własne stacje paliw. Spółka składała deklaracje dla podatku akcyzowego AKC-3 za miesiące od czerwca 2004 r. do grudnia 2004 r. w Urzędzie Celnym w O., a za miesiąc maj 2004r. w Pierwszym Urzędzie Celnym w W. Wraz z deklaracjami dla podatku akcyzowego kontrolowana Spółka składała informacje w sprawie opłaty paliwowej oraz dokonywała jej zapłaty : - jako podmiot dokonujący sprzedaży detalicznej gazu wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych od dnia 1 stycznia 2004r. do dnia 21 maja 2004r. do Drugiego Urzędu Celnego w W., a za miesiąc maj 2004 r. do Pierwszego Urzędu Celnego w W., - jako producent paliw silnikowych od dnia 15 października 2004r. do dnia 31 grudnia 2004r. do Urzędu Celnego w O.. Ponadto kontrolowana Spółka dokonywała zapłaty opłaty paliwowej jako importer paliw silnikowych wraz ze zgłoszeniem celnym. Skarżąca Spółka znajdowała się - w okresie objętym zaskarżaną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w O. - w sytuacji, w której z jednej strony była detalicznym sprzedawcą gazu, a z drugiej strony była producentem tego gazu, zatem wykonywała czynności opodatkowane akcyzą, od których obowiązana była zapłacić podatek akcyzowy. Fakt detalicznej sprzedaży gazu na tych stacjach został udokumentowany w toku postępowania kontrolnego i nie był przez Spółkę kwestionowany. Stosownie do postanowień przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu, czynnościami tymi zaś są zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym - między innymi: - produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, wśród których znajduje się gaz płynny, oferowany na sprzedaż lub używany jako paliwo silnikowe, - wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego, - zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka w okresie objętym zaskarżaną decyzją była podatnikiem podatku akcyzowego, ponieważ dokonywała produkcji gazu płynnego w składzie podatkowym w Z. przy ul. Ś. i wyprowadzenia tego gazu ze składu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, a ponadto zużywała gaz płynny na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, co zostało w odpowiedni sposób udokumentowane w toku postępowania i czego Spółka nie kwestionowała. Ustalenia kontroli prowadziły także do stwierdzenia, iż istniało po stronie Spółki również zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej za poszczególne miesiące od maja do października 2004r. W decyzji wskazano, że dotyczy ona dwóch różnych stanów prawnych a mianowicie obowiązującego do dnia 14 paździemika 2004 r. i obowiązującego od dnia 15 października 2004 r. co spowodowane było wejściem w życie nowelizacja przepisów ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym . Podstawą w zakresie ustalania opłaty paliwowej był przepis art. 37h ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym / Dz. U. Nr 110, poz. 1192 z 2001 r. ze zm./ który stanowił, iż wprowadzenie na rynek krajowy gazu wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem podlega opłacie paliwowej. Przepis art. 37j ust. 2 omawianej ustawy stanowił zaś, iż obowiązek zapłaty opłaty paliwowej z omawianego tytułu, ciążył na podmiocie dokonującym sprzedaży detalicznej tego gazu. Z kolei przepis art. 37l omawianej ustawy stanowił, iż podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej była ilość gazu (wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem), od jakiej producent paliw silnikowych, importer paliw silnikowych lub podmiot dokonujący sprzedaży detalicznej tego gazu był obowiązany zapłacić podatek akcyzowy. Decyzja stała się przedmiotem odwołania, w którymi Spółka postawiła zarzuty dotyczące naruszenie przepisów art. 37h, 37j i 371 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym oraz przepisów art. 120, 121 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a także przepisu art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z uzasadnienia odwołania wynika, że skarżąca Spółka kwestionuje przede wszystkim interpretację wspomnianych wyżej przepisów . Spółka stwierdza, że w oparciu o obowiązujące przepisy w okresie od 1 maja do 14 października 2004 r. nie ciążył na niej obowiązek zapłaty opłaty paliwowej. Stosownie do przepisu art. 37h ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową" Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej, w myśl przepisu art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach płatnych, od paliw silnikowych ciąży na: 1. producencie paliw silnikowych, 2. importerze paliw silnikowych. Równocześnie ust. 2 art. 37 j ustawy cyt. wyżej stanowi, iż obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od gazu, o którym mowa wart. 37h, ciąży na podmiocie dokonującym sprzedaży detalicznej tego gazu. Powyższe oznacza, iż zgodnie z regułą generalną opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem. Gaz płynny będący przedmiotem sprzedaży detalicznej (lub zużycia na potrzeby własne) w większości przypadków jest przez Spółkę importowany, a więc wprowadzany na rynek krajowy. Czynność ta, na podstawie przywoływanego powyżej przepisu art. 37h ustawy o autostradach płatnych podlega opłacie paliwowej. Nie mniej jednak na Spółce - importerze gazu płynnego - bezwzględnie nie ciąży obowiązek w opłacie paliwowej. Obowiązek ten ciąży - jak stanowi przepis art. 37j ust. 1 pkt 2 ustawy o autostradach płatnych - wyłącznie na importerze paliw silnikowych. Ustawodawca wyłączył z tego obowiązku importerów gazu płynnego. W konsekwencji należy przyjąć, iż import gazu płynnego, skutkujący w okresie od 1 maja 2004 r. do 14 października 2004 r. powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, na podstawie przepisu art. 4 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z dnia 26 maja 2004 r. Nr 29 poz. 257 ze zm) nie wiązał się z powstaniem obowiązku podatkowego w opłacie paliwowej. Spółka będąc importerem gazu płynnego zobowiązana była zatem wyłącznie do zapłaty podatku akcyzowego w związku dokonaną czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Natomiast na Spółce jej zdaniem nie ciążył obowiązek zapłaty opłaty paliwowej z tytułu importu gazu w okresie od 1 maja 2004 r. do 14 października 2004 r. Obowiązek opłaty paliwowej we wskazanym okresie nie ciążył na Spółce również z tytułu sprzedaży detalicznej gazu. Stanowisko to oparte jest na brzmieniu przepisu art. 37l ustawy o autostradach płatnych. Przepis ten stanowi, iż podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o którym mowa w art. 37h ustawy o autostradach płatnych, od jakich producent paliw silnikowych, importer paliw silnikowych lub podmiot dokonujący sprzedaży detalicznej tego gazu są obowiązani zapłacić podatek akcyzowy. Przepis ten należy interpretować w ten sposób, iż podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej w przypadku sprzedaży detalicznej gazu jest ilość gazu, od której podmioty dokonujące sprzedaży detalicznej tego gazu są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej w przypadku sprzedaży detalicznej gazu został zatem przez ustawodawcę w przepisie art. 37h ustawy o autostradach płatnych ściśle powiązany z przepisem art. 6-7 ustawy o podatku akcyzowym w związku z art. 4 ustawy o podatku akcyzowym. W związku z dokonywaną w okresie do 1 maja 2004 r. do 14 października 2004 r. sprzedażą detaliczną oraz zużyciem na potrzeby własne gazu płynnego Spółka w żadnym przypadku nie była zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego. W stosunku do sprzedawanego przez Spółkę gazu płynnego obowiązek podatkowy powstał we wcześniejszym etapie obrotu, w związku z jedną z czynności wymienionych w przepisie art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym (tj. import wyrobów akcyzowych dokonany przez Spółkę, wyprowadzenie ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy przez Spółkę lub przez dostawcę krajowego). W konsekwencji należy stwierdzić, iż w momencie jego sprzedaży detalicznej na Spółce nie ciążył obowiązek zapłaty podatku akcyzowego na podstawie przepisu art. 4" ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten stanowi, iż jeżeli w stosunku do wyroby akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności; o których mowa w ust. 1-3, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należytej wysokości. Kwota podatku akcyzowego w przypadku gazu sprzedawanego przez Spółkę została zadeklarowana w należytej wysokości przez Spółkę (w przypadku gazu płynnego importowanego przez Spółkę lub w przypadku jego wyprowadzenia ze składu podatkowego) lub przez jego krajowego dostawcę (w przypadku gazu nabywanego od pomiotów krajowych). Wobec powyższego skoro na Spółce we wskazanym okresie nie ciążył obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku ze sprzedażą detaliczną gazu płynnego, nie było możliwe ustalenie podstawy do obliczenia opłaty paliwowej. Zatem zdaniem Spółki sprzedaż gazu płynnego przeznaczonego do samochodów nie skutkowała powstaniem obowiązku w opłacie paliwowej na podstawie art. 37 h ustawy o płatnych autostradach i Krajowym Funduszu Drogowym. W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby celnej w O. wydał decyzję, która utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Zasadniczo podtrzymał argumentację przedstawioną w uzasadnieniu decyzji. Stwierdzono nadto, że przepis art. 37h ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym w brzmieniu obowiązującym do 14 października 2004 r. nie zawierał definicji paliw silnikowych, definicja taka wprowadzona została dopiero od 15 października 2004 r. Zdaniem organu przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym wskazały w art. 62 ust. 1 co zalicza się do paliw silnikowych. Ustawodawca w art. 37q ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, stwierdził iż do opłaty paliwowej odpowiednio należy stosować Ordynację podatkową, wskazał tym samym, że opłata ta ma charakter należności podatkowej a zatem zastosowanie posiłkowo przepisów o podatku akcyzowym jest w pełni uzasadnione, tym bardziej, że opłata paliwowa dotyczy takich wyrobów, które są jednocześnie wyrobami akcyzowymi. Nie jest zdaniem organu odwoławczego uzasadnione również twierdzenie Spółki, że nie miała możliwości ustalenia podstawy obliczania opłaty paliwowej, bowiem skarżąca sama składała deklaracje podatkowe dotyczące tym samych partii gazu płynnego, które następnie sprzedawała za pośrednictwem swoich stacji paliw. Przyznał organ, iż faktycznie od 1 maja 2004 r. tj. od wejścia w życie nowych przepisów dotyczących podatku akcyzowego wystąpiły wątpliwości interpretacyjne co do stosowania przepisów o opłacie paliwowej. Również po zmianie ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym dokonanej z dniem 15 października 2004r. /Dz. U. Nr 213, poz. 2156/ odwołująca się Spółka była zobowiązania do odprowadzania opłaty paliwowej. Czynności związane z mieszaniem gazu oraz jego rozlewem mieszczą się w kategorii producenta gazu a to z kolei rodzi obowiązek w opłacie paliwowej. Ponadto istnieje również inna podstawa do stwierdzenia istnienia obowiązku odprowadzania opłaty paliwowej a mianowicie jest nią przepis art. 37j ust. 4 ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym w stanie prawnym po 15 października 2004 r. stanowi on, iż obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanego do napędu pojazdów silnikowych ciąży także na każdym podmiocie podlegającym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych i gazu. Decyzja Dyrektora Izby Celnej stała się przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, w której skarżąca wnosiła o jej uchylenie w całości a także uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w O. Zaskarżonej decyzji zarzucała naruszenie art. 37h, 37j, 37l, ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym w stanie prawnym do dnia 14 października 2004 r. oraz tych samych przepisów w wersji od 15 października 2004 r. W uzasadnieniu skargi skarżąca nie kwestionuje ustaleń faktycznych dokonanych przez organy. Podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji upatruje skarżąca Spółka w niewłaściwej interpretacji przepisów ustawy cyt, wyżej i na tą właśnie interpretację kładzie szczególny nacisk. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w O. podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosi o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył co następuje : Skarga jest nieuzasadniona. Niesporne w sprawie jest, że skarżąca Spółka w okresie od 1 maja do 31 października 2004 r. była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego, posiadała zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego. Wyrobem akcyzowym, który mógł być produkowany, przetwarzany lub magazynowany a także przyjmowany i wysyłany ze składu podatkowego był gaz płynny. Gaz płynny do tankowania pojazdów przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem w spornym okresie był dostarczany ze wskazanego składu podatkowego skarżącej wyłącznie na stacje paliw przez nią prowadzone. Skarżąca składała deklaracje dla podatku akcyzowego AKC-3 za sporny okres tj. od maja do października 2004 r. Generalna zasada obowiązująca w niniejszej sprawie w okresie od 1 maja do 14 października 2004 r. zawarta została w art. 37 h ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym /Dz. U. Nr 110, poz. 1192 ze zm./ i stanowiła, iż wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem podlega opłacie paliwowej . To na kim ciążył obowiązek ponoszenia opłaty paliwowej wynikało z art. 37 j ustawy cyt. wyżej i tak w ust. 1 spoczywał on na producencie i importerze paliw silnikowych, zaś z ust. 2 wynikało, że również dotyczy on podmiotów dokonujących sprzedaży detalicznej gazu. Twierdzenie skarżącej Spółki, iż wykluczone jest sięgnięcie po definicję normatywną pojęcia "producenta paliw silnikowych" zawartą w przepisach ustawy o podatku akcyzowym (a to wobec braku takiej definicji w ustawie o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym) nie może być uznane za uzasadnione. Rzeczywiście ustawa o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym i ustawa o podatku akcyzowym to dwa różne akty prawne z dwóch różnych dziedzin regulacji prawnej. Pierwszy z tych aktów prawnych reguluje - ogólnie rzecz ujmując - zasady przygotowania i finansowania budowania oraz zasady eksploatacji autostrad, drugi zaś opodatkowanie wyrobów podatkiem akcyzowym. Tym niemniej ustawa o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym reguluje przepisami swojego rozdziału 5b opłatę paliwową, nakazując - mocą przepisu art. 37q tej ustawy - stosować do opłaty paliwowej odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Sama zatem ustawa o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym odsyłając do przepisów podatkowych wskazuje, iż opłatę paliwową należy traktować jako należność o charakterze podatkowym, a wobec tego posiłkowe stosowanie przepisów ustawy o podatku akcyzowym jest w tej sytuacji uzasadnione i to bym bardziej, że opłata paliwowa dotyczy takich wyrobów, które są jednocześnie wyrobami akcyzowymi. Podstawowa zaś reguła interpretacji pojęć niedookreślonych, niezdefiniowanych normatywnie, którymi jednak posługuje się interpretowany akt prawny nakazuje poszukiwania normatywnej, to jest legalnej definicji interpretowanego pojęcia w systemie prawa, który z założenia jest spójny i niesprzeczny. Definicja taka, to jest normatywna definicja pojęcia "producenta paliw silnikowych" zamieszczona została w ustawie o podatku akcyzowym i winna ona zostać odpowiednio zastosowana przy interpretacji tej części ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, która dotyczy opłaty paliwowej. Nawet jednak, gdyby zastosować wyłącznie gramatycznie, słownikowe rozumienie pojęcia "producenta paliw silnikowych", jak tego chce skarżąca Spółka, trudno jest dojść do przekonania, że pojęcie "producenta gazu" (który jest wykorzystywany do napędu pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem lub po prostu który jest wykorzystywany do napędu pojazdów silnikowych) nie mieści się w pojęciu "producenta paliw silnikowych". W potocznym rozumieniu producentem paliw silnikowych jest każdy producent takich substancji (dla przykładu benzyny, oleju napędowego, ale również i gazu), które mogą być wykorzystane do napędu pojazdów silnikowych. W tym szerokim znaczeniu producentem paliw silnikowych zawsze będzie także i producent gazu, bowiem gaz płynny jest coraz powszechniej wykorzystywany do napędu pojazdów silnikowych, bowiem na rynku znajdują się już także modele pojazdów samochodowych, które fabrycznie przystosowane są do napędzania gazem płynnym. Mając wobec tego na względzie brzmienie przepisu art. 62 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, należy poddać odpowiedniej interpretacji przepis art. 37l ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, który zatem - w omawianym okresie - miał następującą treść normatywną: "podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość gazu (wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych przystosowanych technicznie do zasilania tym paliwem), od jakiej producent tego gazu, jego importer lub podmiot dokonujący sprzedaży detalicznej tego gazu są obowiązani zapłacić podatek akcyzowy". Skarżąca Spółka była podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu importu, produkcji, wyprowadzenia ze składu podatkowego, a wreszcie zużycia na własne potrzeby gazu płynnego, z tych tytułów deklarowała i odprowadzała podatek akcyzowy na rachunek właściwych organów podatkowych. Nie może być również uznane za uzasadnione twierdzenie skarżącej Spółki, iż nie miała ona możliwości ustalenia podstawy obliczenia wysokości opłaty paliwowej, zwłaszcza w sytuacji, gdy sama skarżąca składała wymagane deklaracje podatkowe do odpowiednich organów podatkowych dotyczące tych samych partii gazu płynnego, które następnie detalicznie sprzedawała za pośrednictwem swoich stacji paliw. Niewątpliwie skarżąca była w okresie od 1 maja do 14 października 2004 r. podatnikiem podatku akcyzowego, była również podmiotem dokonującym sprzedaży detalicznej gazu płynnego wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych do tego przystosowanych technicznie. Okoliczności wskazane wyżej skutkować musiały powstaniem obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej od gazu, o którym mowa wyżej. Podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej w okresie od 1 maja do 15 października 2004 r. była ilość gazu płynnego sprzedana detalicznie na stacjach paliw, przy czym gaz ten został wyprowadzony ze składu podatkowego skarżącej poza procedurą zawieszenia akcyzy i dostarczony na własne stacje a nadto od ilości tej został obliczony i odprowadzony podatek akcyzowy. W stanie prawnym, który obowiązywał od dnia 15 października 2004r. a więc po zmianie ustawy o autostradach płatnych i Krajowym Funduszu Drogowym /Dz. U. 213, poz. 2156/ opłacie paliwowej podlegało wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanego do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt. 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym, przy czym przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa oraz gaz a to zgodnie z art. 37h ust. 1 i 2 ustawy cyt. wyżej . Zgodnie z art. 37j ust. 1 ustawy obowiązek ponoszenia opłaty ciąży na 1) producencie paliw silnikowych lub gazu albo 2) importerze paliw silnikowych lub gazu, albo 3) podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo 4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Art. 37l ust.1 pkt 1 ustawy stanowi, iż podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy. Przepisy te jednoznacznie wskazują, że podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej w okresie od 15 do 31 października 2004 r. jest ilość gazu płynnego, od której skarżąca Spółka jako producent gazu /zgodnie z art. 63 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym/ była zobowiązana odprowadzić podatek akcyzowy . Przeprowadzona przez organy celne racjonalna interpretacja badanych przepisów przy użyciu znanych i stosowanych metod wykładni, zdaniem Sądu dała podstawę do wydania decyzji określającej skarżącej Spółce zobowiązanie podatkowe w opłacie paliwowej z okres od maja do października 2004 r. Mając na względzie powyższe, skargę należało oddalić a to po myśli art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.