I SA/Po 653/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska /spr./ as.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2007r. sprawy ze skargi Z. Cz. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2003r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego Z.Cz. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; /-/ R.Wiatrowski /-/ W.Zygmont /-/ M.Skwierzyńska Decyzją z dnia [...] Burmistrz Gminy ustalił Z.Cz. podatek od nieruchomości położonej w M. przy ul. [...] za rok 2003 w wysokości 1.464,20 zł. Od przedmiotowej decyzji podatnicy nie złożyli odwołania. Pismem z dnia 8 lutego 2005r. Z.Cz. wniósł o stwierdzenie nieważności ww. decyzji powołując się na postanowienie Sądu Rejonowego w Poznaniu Wydział XV Gospodarczy Spraw Upadłościowo-Układowych z dnia [...] sygn. akt. [...] Zdaniem podatnika z chwilą ogłoszenia upadłości wspólników spółki cywilnej Przedsiębiorstwo Wielobranżowe A w M – Z. Cz., A. Cz. i Z. Cz. - podmiotem w sprawie stał się wyznaczony przez Sąd syndyk masy upadłościowej. Spółka była bowiem użytkownikiem nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Gminy. Organ ten stwierdził, że " w omawianym przypadku syndyk zgodnie z art. 90 prawa upadłościowego działał za upadły podmiot, lecz sam nie był odrębnym podatnikiem podatku od nieruchomości, gdyż był nim upadły". W ocenie podatkowego organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności wypełniające znamiona przesłanki skutkującej stwierdzeniem nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 Op. W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła, że upadły stracił zarząd oraz możność korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości. Majątek ten został objęty przez syndyka i wszedł w sklad masy upadłościowej. W tej sytuacji, skoro stroną w sprawie jest syndyk, bezpodstawnie Burmistrz Gminy ustalił podatek od nieruchomości Z. Cz., stosując przy tym stawkę jak za grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odwołujący się podkreślił, iż syndyk nie prowadził w okresie upadłości żadnej działalności gospodarczej. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy swoją wcześniejszą decyzję uznając, że jest ona skierowana do właściwych osób. Według Kolegium upadły, przez ogłoszenie upadłości, nie traci prawa własności do swojego majątku i nadal pozostaje podatnikiem. W skardze na powyższą decyzję Z.Cz. konsekwentnie podnosi, że decyzja o wymiarze podatku od nieruchomości położonej w przy ul. za 2003r. została skierowana do osób, które nie są stroną w tej sprawie. Syndyk masy upadłościowej przejął bowiem cały majątek spółki w lutym 2001r. Ogłoszenie upadłości skutkowało utratą zarządu przez upadłego i powierzeniem zarządu syndykowi. Zdaniem Z. Cz. Kolegium nie ustosunkowało się do meritum sprawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze "wnosi o oddalenie skargi". Odpowiedź na skargę sporządzona została łącznie w odniesieniu do kilku spraw Z. Cz. dotyczących podatku od nieruchomości za poszczególne lata, w związku z czym jej treść nie w pełni znajduje uzasadnienie w sprawie. SKO powołuje się też na stanowisko NSA przedstawione w wyroku z dnia 7.III.2002r. sygn. akt III SA 1787 (bez określenia roku), że zgodnie z art. 90 prawa upadłościowego, upadły przez ogłoszenie upadłości nie traci prawa własności swego majątku. Organ odwoławczy wywodzi więc, że syndyk masy upadłości jedynie działa za upadły podmiot, na którym nadal ciąży obowiązek podatkowy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Przepis art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) obliguje sąd administracyjny do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej przez badanie zgodności z prawem m. in. wydanych przez jej organy rozstrzygnięć. Zgodność z prawem rozważyć należy w aspekcie tak prawa materialnego jak i regulującego zasady postępowania. W niniejszej sprawie rozstrzygnąć należy, czy zaskarżona decyzja, odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji I instancji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2003r. odpowiada prawu. Z akt administracyjnych oraz z wyjaśnień skarżącego wynika, że nieruchomość położona przy ul. zabudowana budynkiem przemysłowo – biurowym stanowiła własność Z. i Z. małżonków Cz.. Osoby te wraz z A. Cz. zawiązały spółkę cywilną A której to spółce oddano w użytkowanie w. w. nieruchomość. Stanowiła ona – wg skarżącego – środek trwały spółki i wpisana była do jej ewidencji środków trwałych. W 2000r. wspólnicy wnieśli do Sądu Rejonowego w Poznaniu wniosek o ogłoszenie upadłości spółki A. Postanowieniem z dnia [... – sygn. akt [...] Sąd ten ogłosił upadłość spółki i wyznaczył równocześnie syndyka masy upadłości. W księdze wieczystej nr 27941 prowadzonej dla nieruchomości przy ul w M. w dziale III wpisano ostrzeżenie o ogłoszeniu upadłości wspólników spółki cywilnej A. W lutym 2001r. syndyk masy upadłości przejął cały majątek spółki w tym w. w. nieruchomość. W 2004r. Towarzystwo Finansowo – Leasingowe przyjęło i uregulowało wszystkie długi wspólników spółki cywilnej A, w zamian za co małżonkowie Cz. zobowiązali się do sprzedaży nieruchomości wcześniej użytkowanej przez spółkę A. , której wszystkie zobowiązania zostały uregulowane, na rzecz wskazanych przez w. w. spółkę małżonków E. i A. M., którzy cenę kupna zobowiązali się przekazać T. F. Z powyższych ustaleń wynika, że w 2003r. wspomniana nieruchomość pozostawała w dyspozycji syndyka masy upadłości spółki A., jako jej środek trwały i wchodziła w skład masy upadłości. Skarżący i jego żona w 2003r. utracili tym samym, w myśl art. 20 § 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe (tj. z 1991r. Dz. U. Nr 118, poz. 512 ze zm.), zarząd nieruchomością i możliwość korzystania z niej oraz rozporządzania do czasu zakończenia upadłości, co w tym przypadku nastąpiło po przejęciu i uregulowaniu przez T.F. długów wspólników spółki cywilnej. W tym stanie faktycznym organ podatkowy I instancji wydał [...] decyzję ustalającą Z. Cz. podatek od nieruchomości za rok 2003. Decyzja ta, wobec niezłożenia od niej odwołania, stała się ostateczna. Podatnik nie uregulował jednak ustalonego w niej podatku, co skutkowało wszczęcie postępowania egzekucyjnego, w toku którego Z. Cz. podniósł zarzut skierowania w. w. decyzji do osoby nieuprawnionej, zamiast do strony, którą jego zdaniem był syndyk masy upadłości. Wezwany przez Burmistrza Gminy do wyjaśnienia charakteru pisma z dnia 22 grudnia 2004r. Z. Cz. w piśmie z dnia 8 lutego 2005r., powołał się na przepis art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej podnosząc, że decyzja i tytuł wykonawczy zostały skierowane do osoby nie będącej stroną w sprawie. Organ I instancji pismo to potraktował jako wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z [...]w sprawie określenia podatku od nieruchomości za rok 2003. Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało w dniu [...] decyzję "odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji" na podstawie art. 247 § 1 pkt 1 – 8, art. 248 § 1, § 2 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej. Z kolei decyzją z dnia [...], wydaną w trybie odwoławczym, w. w. organ utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Gminy. Oceniając prawidłowość zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji SKO zauważyć należy, że decyzja z dnia [...] została wydana na podstawie art. 247 § 1 pkt 1 – 8 Op. w sytuacji, gdy zarzut skarżącego dotyczył jedynie zaistnienia w sprawie przesłanki z art. 247 § 1 pkt 5 Op. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji co prawda odniósł się do tej przesłanki uznając, że syndyk masy upadłości działa nie w charakterze strony lecz w jej miejsce jako reprezentant strony i że jest stroną "w znaczeniu procesowym". Stanowisko to uznać należy za nieprecyzyjne i mogące prowadzić do wniosku, że syndyk działał w sprawie w charakterze quasi pełnomocnika strony. Rozważyć w tym stanie rzeczy należy w jakim charakterze syndyk masy upadłości działa w sprawie podatkowej, w związku z czym istotne jest odniesienie się do regulacji zawartej w Ordynacji podatkowej oraz w Prawie upadłościowym (Rozporządzenie Prezydenta Rzeczpospolitej z 24.X.1934r. – Dz. U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 ze zm.), co pozwoli ocenić wpływ skutków ogłoszenia upadłości na postępowanie podatkowe oraz wyjaśnić status upadłego (upadłych). Zgodnie z art. 20 Prawa upadłościowego z ogłoszeniem upadłości upadły traci z mocy prawa zarząd majątkiem oraz możliwość korzystania z niego i rozporządzania nim. Majątek ten stanowi masę upadłości, której zarząd sprawuje syndyk masy upadłości. On też zarządza tym majątkiem i przeprowadza jego likwidację (art. 90). Z kolei z postanowień art. 60 Prawa upadłościowego jednoznacznie wynika, że każde postępowanie, a więc również podatkowe, dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości może być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka i przeciw niemu. Przepis ten ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Tym samym przepisy Prawa upadłościowego wpływają na stosownie przepisów dotyczących stron tj. art.133 Op. W myśl tego przepisu stroną w postępowaniu podatkowym jest w szczególności podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, każdy kto żąda czynności organu podatkowego, do kogo czynność taka się odnosi lub czyjego interesu działanie organu podatkowego chociażby pośrednio dotyczy. Wobec tego stroną postępowania podatkowego jest także syndyk, którego rolę w tym postępowaniu wyznaczają w. w. przepisy prawa upadłościowego. Skoro syndyk dokonuje likwidacji majątku upadłego w celu zaspokojenia wierzycieli przez zapłatę zobowiązań upadłego stwierdzić trzeba, że również i zobowiązania podatkowe dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości obciążają tę masę (vide wyrok WSA z 9.IX.2004r. sygn. akt III SA 557/03). Z tych względów, nawet w sytuacji, gdy podatnikami podatku od nieruchomości są właściciele nieruchomości (upadli), decyzję w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za rok, w którym toczy się postępowanie upadłościowe (2003r.) należało doręczyć syndykowi, któremu jak wyżej wskazano, przysługują prawa strony, a więc prawo czynnego udziału w toczącym się postępowaniu podatkowym i który zobowiązanie podatkowe w tym podatku winien uregulować z masy upadłości. W rozpatrywanej sprawie organ I instancji całkowicie pominął obowiązek ciążący na nim w tym zakresie, wobec czego naruszył wskazane wyżej przepisy prawa tj. Ordynacji podatkowej i Prawa upadłościowego. Uniemożliwiono tym samym syndykowi wniesienie odwołania od decyzji, którego skarżący nie mógł wnieść prawnie skutecznie, skoro syndyk wyłączał możliwość jego działania w postępowaniu podatkowym, a także wniesienie skargi do sądu administracyjnego. Okoliczności tych SKO nie wzięło pod uwagę w swej decyzji mimo stwierdzenia w zaskarżonej decyzji, że syndyk jest stroną w znaczeniu procesowym. Zauważyć także należy, że organ I instancji skierował swą decyzję jedynie do Z. Cz. wbrew wymogom art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), pomijając drugiego współwłaściciela nieruchomości jakim była jego żona. Wskazać także należy, oceniając zaskarżone rozstrzygniecie co do meritum, że przepis art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) stanowi, że podatnikiem od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne w tym nieposiadające osobowości prawnej będące posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z kolei z ust. 3 w. w. art. 3 wynika, że w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Uregulowanie to ma charakter przepisu szczególnego w odniesieniu do przepisu art. 7 § 1 Op., co z kolei odpowiada art. 7 § 2 Op. Pojęcie "posiadacz samoistny" zostało określone w art. 336 kc, z którego wynika, że posiadaczem samoistnym jest osoba, która faktycznie włada rzeczą jak właściciel. Syndyk masy upadłości sprawuje w myśl postanowień art. 20 prawa upadłościowego faktyczne i wyłączne prawo, w tym przypadku, nad nieruchomością z wyłączeniem właściciela i ma prawo do zarządu i rozporządzania np. nieruchomością, w tym nawet do jej sprzedaży. Co prawda rola syndyka w procesie upadłości różni się od roli posiadacza samoistnego korzystającego z nieruchomości dla najczęściej własnych celów i uregulowana jest w prawie upadłościowym, jednakże na ulega wątpliwości, że całkowicie wyłącza prawa właściciela. Ten aspekt sprawy organ podatkowy pominął, nie odnosząc sie do tej szczególnej regulacji prawnej. Rozpatrując ponownie sprawę organ podatkowy winien mieć na uwadze wyżej wskazane stanowisko oraz wzgląd na to, by na skutek wadliwego działania organu I instancji podatnik nie poniósł szkody. Zgodnie bowiem z art. 120 Op. organy podatkowe winny działać na podstawie przepisów prawa. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit "a" i "c" i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. /-/ R. Wiatrowski /-/ W. Zygmont /-/ M. Skwierzyńska AR