I SA/Po 890/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan /spr./ Sędziowie WSA Katarzyna Wolna-Kubicka as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2007r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę /-/ K.Pawlicki /-/ G.Gorzan /-/ K.Wolna-Kubicka I SA/Po 890/07 U Z A S A D N I E N I E We wniosku z dnia [...] r. spółka z o.o. A z siedzibą w S. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. na podstawie art.14a Ordynacji podatkowej o interpretację pisemną co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, zadając pytania: "1. Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka prawidłowo wykazała w deklaracji CIT-2 jako koszty uzyskania przychodu równowartość utraconych środków trwałych i obrotowych, za które otrzymała odszkodowanie wykazane w przychodach opodatkowanych. 2. Czy strata podatkowa jaka wynikła z tej transakcji (spółka nie prowadzi działalności gospodarczej) będzie mogła być odliczona od dochodu podatkowego w latach następnych, jeśli taki wystąpi, gdyż spółka prowadzi postępowanie sądowe o uzyskanie odszkodowania w kwocie wyższej niż przyznane przez Ministerstwo. 3. Czy w związku z faktem otrzymania odszkodowania w części dotyczącej utraconych korzyści wyliczonej po uwzględnieniu należnego podatku dochodowego od osób prawnych - prawidłowo nie zaliczyliśmy tej kwoty do przychodów podatkowych." Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynikało, że Minister Gospodarki decyzjami z dnia [...] i [...] r. stwierdził nieważność orzeczenia nr [...] Ministra Przemysłu i Handlu z dnia [...] r. w części dotyczącej przejęcia na własność Państwa przedsiębiorstwa A Spółka z o.o. w S., a Minister Infrastruktury decyzjami z dnia [...] r. i [...] r. stwierdził nieważność orzeczenia Ministra Przemysłu Materiałów Budowlanych z dnia [...] r. w sprawie zatwierdzenia protokołu zdawczo-odbiorczego A Spółka z o.o. w S. Wobec powyższego, zdaniem Spółki, w konsekwencji wydania w/w decyzji przywrócony został stan prawny sprzed nacjonalizacji. Jednakże z uwagi na fakt, iż na terenie nieruchomości "znajduje się i zarządza" (utworzona w wyniku prywatyzacji przedsiębiorstwa A w S.) - spółka: A S.A., nie było możliwe wejście w posiadanie odzyskanego prawnie majątku ani też dokonanie jego inwentaryzacji. W tym stanie Spółka podjęła działania o uzyskanie stosownego odszkodowania i w oparciu o protokół zdawczo-odbiorczy z daty nacjonalizacji zleciła wyspecjalizowanym firmom oszacowanie wartości utraconego majątku. W oparciu o uzyskane w latach 2003-2004 operaty szacunkowe wprowadzono do ksiąg rachunkowych środki trwałe (nieruchomości i ruchomości) i podstawowe środki obrotowe na ogólną wartość [...]zł. W dniu [...] r. Minister Gospodarki i Pracy wydał decyzję przyznającą odszkodowanie na rzecz Zarządu A z tytułu szkody jaka powstała w następstwie decyzji nacjonalizacyjnych, których nieważność została stwierdzona wspomnianymi wcześniej decyzjami. Przyznanie odszkodowania przesądziło o tym, że odzyskanie majątku w naturze okazało się niemożliwe, a z treści operatów szacunkowych wynika, że majątek obrotowy spółki został w całości zniszczony. Uzyskane odszkodowanie Spółka zakwalifikowała w 2005r. do przychodów podatkowych pod data otrzymania tych środków pieniężnych. Jednocześnie Spółka pod tą samą data dokonała, jak stwierdza: "... rozchodu dotychczas zaewidencjonowanych środków trwałych i obrotowych w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych traktując go jako koszt uzyskania przychodów związanych z odpłatnym zbyciem środków trwałych i obrotowych". Zdaniem Spółki, z uwagi na w/w stan faktyczny, nie ulega wątpliwości, że wartość składników majątkowych, za które odszkodowanie zostało przyznane jest kosztem uzyskania przychodów zgodnie z art.15 ust.1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Postanowieniem z dnia [...] r., którego zażaleniem spółka nie zaskarżyła, Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. uznał za prawidłowe stanowisko spółki wyrażone we wniosku podając, że: 1. W opisanym stanie faktycznym Spółka prawidłowo wykazała w deklaracji CIT-2 jako koszt uzyskania przychodu równowartość utraconych środków trwałych i obrotowych, za które otrzymała odszkodowanie wykazane w przychodach opodatkowanych. 2. Strata podatkowa, jaka wynikła z tej transakcji będzie mogła być odliczona od dochodu podatkowego w latach następnych, jeśli taki wystąpi, gdyż spółka prowadzi postępowanie sądowe o uzyskanie odszkodowania w kwocie wyższej niż przyznane przez Ministerstwo. 3. W związku z faktem otrzymania odszkodowania w części dotyczącej utraconych korzyści wyliczonej po uwzględnieniu należnego podatku dochodowego od osób prawnych - prawidłowo nie zaliczono tej kwoty do przychodów podatkowych. Decyzją z dnia [...] r. wydaną na podstawie art,14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w P. z urzędu uchylił postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że postanowienie interpretacyjne organu I instancji, od którego zażalenia nie wniesiono, zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa, ponieważ wbrew obowiązkowi wynikającemu z art.14a §2 O.p. stan faktyczny sprawy nie został przedstawiony we wniosku wyczerpująco, zawiera liczne luki i sprzeczności, bez wyjaśnienia których ocena stanowiska jest niemożliwa. Wskazano w uzasadnieniu decyzji, nawiązując do treści wniosku, że skoro przed stwierdzeniem nieważności decyzji nacjonalizacyjnych lub stwierdzeniem wydania ich z naruszeniem prawa, majątek A został sprywatyzowany, właściciele lub ich spadkobiercy nie mogli odzyskać praw własności A. Wymienione osoby fizyczne mogły podjąć jedynie starania o uzyskanie odszkodowań za utracony majątek i utracone korzyści. We wniosku stwierdza się natomiast, że przywrócony został stan istniejący przed nacjonalizacją Spółki z o.o. A w S., co sugeruje, że nastąpiło przywrócenie majątku dawnym właścicielom lub ich spadkobiercom, a równocześnie stwierdza się, że Spółka podjęła działania zmierzające do uzyskania stosownego odszkodowania za utracony majątek. Właścicielami A przed nacjonalizacją były osoby fizyczne i te osoby oraz ich spadkobiercy mogły dochodzić zwrotu majątku lub przyznania odszkodowań za utracony majątek - stwierdzenia te wykluczają się wzajemnie. Spółka nie mogła więc utracić tego majątku w wyniku nacjonalizacji. W stanie faktycznym nie zostały przedstawione okoliczności związane z sugerowanym "wstąpieniem" Spółki w prawa spadkobierców. Niejasnym jest też wobec określenia "odszkodowanie na rzecz Zarządu A", jaki podmiot (podmioty) otrzymał odszkodowanie. Niezrozumiałe w kontekście wcześniejszych uwag jest stwierdzenie, że Spółka do ksiąg wprowadziła środki trwałe i obrotowe i pod datą otrzymania odszkodowania za majątek A, dokonała ich rozchodu w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych oraz ujęła je jako koszt uzyskania przychodów. Wyjaśnienia wymaga również, o jakim odpłatnym zbyciu środków trwałych i obrotowych wspomina Spółka we wniosku. We wniosku stwierdza się ponadto, że odszkodowanie w części dotyczącej utraconych korzyści zostało pomniejszone o podatek dochodowy od osób prawnych i z tego powodu przychód ten nie powinien być opodatkowany. Nie wyjaśnia się jaki podmiot (Spółka, udziałowcy, czy inne podmioty) został obciążony tym podatkiem i kto był płatnikiem. Podatnik jedynie stwierdza, że w przeciwnym razie doszłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu. Niedopuszczalne jest natomiast stwierdzenie, że choć ustawa nie przewiduje z tego tytułu zwolnienia, przychód powinien być wykazany jako zwolniony. W odwołaniu od powyższej decyzji zarzucono wydanie jej bez podstawy prawnej "z naruszeniem art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a także z naruszeniem ustalonych ordynacją reguł postępowania prowadzącym do zaniechania prawidłowego i pełnego ustalenia stanu faktycznego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy oraz całkowite pozbawienie strony możliwości czynnego udziału w postępowaniu i zapoznania się z całością zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, co stanowi naruszenie art.121 §1,122,123 §1,187 §1,192 i 200§ 1 Ordynacji", nadto naruszenie art.14b §3 i art.210 §4 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy swoją pierwotną decyzję z dnia [...] r. wydaną w trybie nadzoru. W uzasadnieniu tej decyzji stwierdzono, że zawierający luki i sprzeczności wniosek nie pozwala na udzielenie prawidłowej interpretacji. Jeżeli skarżąca podała, że został przywrócony po stwierdzeniu nieważności orzeczeń nacjonalizacyjnych w części dotyczącej przejęcia na własność Państwa przedsiębiorstwa A sp. z o.o. w S., stan istniejący przed nacjonalizacją i powstał problem ujawnienia w księgach odzyskanego majątku, to przeczy powyższemu twierdzenie, iż majątek trwały spółki nie mógł być uwidoczniony w aktywach, gdyż niemożliwe było wejście w posiadanie odzyskanego prawnie majątku, a jedynie żądanie odszkodowania. Ponadto nie przedstawiono okoliczności uzasadniających stwierdzenie o "wstąpieniu" spółki w prawa spadkobierców, niejasne jest twierdzenie o przyznaniu odszkodowania na rzecz zarządu A, o wprowadzeniu do ksiąg środków trwałych i obrotowych pod datą otrzymania odszkodowania za utracony majątek oraz ich rozchodu, jako kosztów uzyskania przychodu, wyjaśnienia wymaga o jakim odpłatnym zbyciu środków trwałych i obrotowych mowa jest we wniosku, skoro w innym miejscu wniosku podano, jakoby fizycznego odzyskania majątku nie było. Wskazując na treść art.14a §2 Ordynacji podatkowej, z której wynika obowiązek wnioskującego wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego i własnego stanowiska w sprawie, a w razie jego niewykonania na obowiązek organu wezwania do uzupełnienia wniosku pod rygorem jego pozostawienia bez rozpoznania (art.169 §1 i 2 w zw. z art.14a §5 Ordynacji podatkowej) organ nadzoru stwierdził, że z rażącym naruszeniem przepisów postępowania doszło do wydania postanowienia interpretacyjnego, które z tego powodu należało usunąć z obrotu prawnego. Z formalnego bowiem punktu widzenia wniosek złożony w rozpoznawanej sprawie, bez jego uprzedniego uzupełnienia w kierunku czytelnego przedstawienia stanu faktycznego nie powinien być merytorycznie rozpatrywany przez organ I instancji. W końcu w zaskarżonej decyzji zawarto informację, że uchylenie pierwotnie wydanego postanowienia nie pozbawia skarżącej prawa do ponownego wystąpienia z wnioskiem o interpretację pisemną w indywidualnej sprawie. W skardze na powyższą decyzję zarzucono naruszenie art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przez organ odwoławczy uzupełnienia wniosku o stosowne dokumenty, we wniosku wymienione, przyjęcie, jakoby nieścisłości wniosku świadczyły o rażącym naruszeniu prawa, a nadto niewskazanie konkretnych przepisów uzasadniających uchylenie postanowienia na podstawie art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na tej podstawie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W stanie prawnym obowiązującym w 2006r. właściwy organ określony w art.14a §1 Ordynacji podatkowej zgodnie z tym przepisem ma obowiązek, na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Składając wniosek uprawnieni do jego złożenia mają obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie (art.14a §2 zd. drugie Ordynacji podatkowej), bowiem treść wniosku wytycza granice faktów czy zdarzeń gospodarczych, które winna objąć wykładnia prawa podatkowego, do udzielenia której obowiązany jest właściwy organ podatkowy. Zarówno z powyższego powodu, jak i ze względu na konsekwencje, jakie udzielona interpretacja organu, o której mowa w art.14a §1 Ordynacji podatkowej, wywołuje zarówno dla wnioskodawcy, jak i dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej stosownie do art.14b §2 i art.14c Ordynacji podatkowej, tzn. iż jest dla tych organów wiążąca i zastosowanie się do niej przez podatnika nie może mu zaszkodzić, co powoduje m.innymi, że nie mogą wymienione organy wydać decyzji określającej lub ustalającej zobowiązanie podatkowe adresatowi interpretacji gdyby taka decyzja miała być niezgodna z interpretacją zawartą w postanowieniu dopóki nie zostanie ono skutecznie uchylone lub zmienione, przestawienie przez wnoszącego wniosek zagadnienia wymagającego wyjaśnienia musi być zrozumiałe, logicznie spójne i wyczerpująco zobrazować zaistniałą dotąd lub mogącą zaistnieć w przyszłości sytuację faktyczną. Jedynie bowiem czytelny i wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny pozwala na jego prawidłową subsumpcję pod określoną normę podatkowego prawa materialnego ten stan faktyczny regulującego. Jeżeli wniosek takich wymogów nie spełnia, wówczas na podstawie art.14a §5 i art.169 §1 Ordynacji podatkowej organ, do którego kompetencji należy załatwienie wniosku, wzywa wnioskodawcę do jego uzupełnienia w zakresie budzącym wątpliwości co do stanu faktycznego lub przedstawionego stanowiska, a więc w zakresie wymogów, którym wniosek o interpretację winien odpowiadać w myśl art.14a §2 Ordynacji podatkowej, zakreślając w tym celu termin 7 dni, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Organ właściwy do udzielenia interpretacji nie może bowiem z własnej inicjatywy uzupełniać, domniemywać, rozstrzygać wątpliwości co do treści wniosku, w tym ustalać w drodze postępowania dowodowego stanu faktycznego sprawy, którego wniosek dotyczy. Ten stan faktyczny, jak wskazuje ustawa, ma być we wniosku wyczerpująco przedstawiony. Taki tryb procedowania w sprawach o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego określa Ordynacja podatkowa, przewidując jednocześnie w art.14b §2, że moc wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej udzielonej przez właściwy organ interpretacji może zostać uchylona wyłącznie w drodze decyzji wydanej w trybie określonym w §5 tego artykułu. Oznacza to, że w przypadku, gdy postanowienie interpretacyjne wydane przez organ I instancji nie zostanie zaskarżone do organu odwoławczego przez wnioskodawcę zażaleniem, jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie, wówczas zgodnie z art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może z urzędu zmienić albo uchylić wydane postanowienie, jeżeli rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Uchylenie lub zmiana postanowienia dokonane w tym trybie wywiera skutek począwszy od rozliczenia podatku za miesiąc następujący po miesiącu, w którym decyzja została doręczona stronie, a gdy zmiana lub uchylenie postanowienia dotyczy podatków rozliczanych za rok podatkowy - począwszy od rozliczenia podatku za rok następny po roku, w którym decyzję doręczono stronie. Pojęcie rażącego naruszenia prawa nie zostało w przepisach Ordynacji podatkowej zdefiniowane. Wymaga więc odniesienia do innych przepisów tej ustawy, w których zostało użyte i dopiero całościowa analiza unormowań ustawowych dokonanych z użyciem tego kryterium pozwala na określenie jego rozumienia przy stosowaniu art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ustawodawca bowiem w art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej dotyczącym wiążących interpretacji prawa podatkowego nie zastosował odesłania wprost do art.243 dotyczącego zakazu reformationis in peius w postępowaniu odwoławczym (dział IV Ordynacji podatkowej) ani też do art.247 §1 pkt 3 dotyczącego stwierdzenia nieważności decyzji w trybie nadzwyczajnym (dział IV Ordynacji podatkowej). Oznacza to, że użyte w art.14b §5 pkt 2 pojęcie "rażącego naruszenia prawa" nie jest pojęciem tożsamym, co użyte w art.234 Ordynacji podatkowej oraz w art.247 §1 pkt 3, lecz jest pojęciem szerszym. Na taki rezultat wykładni wskazuje także wykładnia systemowa. Przepis art.14b §5 pkt 3 Ordynacji podatkowej został umiejscowiony w przepisach ogólnych ustawy Ordynacja podatkowa (dział II), a nie w części regulującej "zwykłe" postępowanie podatkowe (dział IV). Sąd w niniejszym składzie podziela również w pełni pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w prawomocnym wyroku z dnia 19.06.2007r. sygn. I SA/Wr 200/07, opubl. w Gazeta Prawna Nr 177 z dnia 12.09.2007r., w którym Sąd stwierdził, że użyte w art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej pojęcie "rażącego naruszenia prawa" musi być rozumiane z uwzględnieniem odrębności instytucji prawnych ukształtowanych w ustawie z użyciem tego kryterium. "Jakkolwiek wskazane jest zachowanie jednolitości pojęć używanych na gruncie ustawy podatkowej - na co wskazywał pełnomocnik skarżącej - to uwzględnienie odrębności instytucji "wiążących interpretacji prawa" od specyfiki wymiarowego postępowania podatkowego jest konieczne dla zachowania celu, jakim procedury te mają służyć. Pominięcie tych odrębności spowodowałoby, że idea wiążących interpretacji, mająca służyć ochronie rzetelnych podatników przed skutkami stosowania niejasnych przepisów, przerodziłaby się w praktyce w legalizowanie wadliwych interpretacji, godzących w porządek prawny. (...) Celem nadrzędnym, jakiemu miało służyć wprowadzenie w art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej "wiążących interpretacji", było zapewnienie pewności prawa, jego realizacja jest zatem możliwa tylko wówczas, gdy ochronie podatników (...) odpowiadają uprawnienia organów podatkowych do zmiany nie tylko interpretacji "rażąco" naruszających prawo, ale i tych, które w sposób "zwykły" naruszają regulacje ustawowe". Powyższe prowadzi do wniosku, że użyte w art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej pojęcie "rażące naruszenie prawa" nie daje podstawy do uznania, że zaskarżona decyzja została wydana przez organ odwoławczy, jako organ nadzoru, bez podstawy prawnej, jeżeli organ ten stwierdził, iż treść udzielonej interpretacji przez organ I instancji jest nieprawidłowa ze względu na obowiązujące regulacje ustawowe dotyczące reguł postępowania w tych sprawach. W rozpoznawanej sprawie zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w P. zostały wydane na podstawie art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej z urzędu, a więc w trybie nadzoru, ze wskazaniem w ich uzasadnieniu, że rażące naruszenie prawa procesowego, mianowicie art.14a §2 i 3 Ordynacji podatkowej przez organ I instancji stało się powodem ich wydania. Wyszczególniono zagadnienia faktyczne, które we wniosku zostały podane w sposób wewnętrznie sprzeczny lub niejasny, przez co poddany ocenie prawnej stan faktyczny nie może być uznany za wyczerpujący. W zaskarżonej decyzji zwrócono uwagę, iż stwierdzenie nieważności decyzji nacjonalizacyjnych czy też stwierdzenie wydania ich z naruszeniem prawa nie spowodowało, iż właściciele lub ich spadkobiercy odzyskali prawo własności A. Wymienione osoby fizyczne mogły podjąć jedynie starania o uzyskanie odszkodowań za utracony majątek i utracone korzyści. We wniosku stwierdzono natomiast, że przywrócony został stan istniejący przed nacjonalizacją Spółki z o.o. A w S., co sugeruje, że nastąpiło zwrócenie majątku dawnym właścicielom lub ich spadkobiercom. Fakt ten zdaje się potwierdzać również stwierdzenie cyt. "W wyniku wskazanych wyżej decyzji denacjonalizacji, czyli unieważniających nacjonalizację Spółka staje przed problemem ujawnienia w księgach odzyskanego majątku". Jednocześnie w tym samym wniosku stwierdzono, że majątek trwały Spółki nie mógł być uwidoczniony w aktywach, gdyż go Spółka nie posiadała. Wobec powyższego nie miała też prawa w 2003r. wprowadzać tego majątku do swoich ksiąg na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z roku 1949. Zatem już powyższe wskazuje na nieprecyzyjne przedstawienie we wniosku zaistniałego stanu faktycznego. Bezsporne jest natomiast, że na skutek uchylenia decyzji nacjonalizacyjnych z tytułu szkody jaka powstała, wypłacone zostało odszkodowanie za utracony majątek. W stanie faktycznym nie zostały przedstawione jednakże okoliczności związane z sugerowanym "wstąpieniem" Spółki w prawa spadkobierców. Niejasnym jest też wobec określenia "odszkodowanie na rzecz Zarządu A", jaki podmiot (podmioty) otrzymał odszkodowanie. Zarząd A jest bowiem jedynie organem prowadzącym sprawy spółki i reprezentującym ją na zewnątrz. Zatem zwrotu majątku lub przyznania odszkodowań za utracony majątek mogła dochodzić bądź Spółka, jej udziałowcy lub ich spadkobiercy. Niezrozumiałe w kontekście wcześniejszych uwag jest również stwierdzenie, że Spółka do ksiąg wprowadziła środki trwałe i obrotowe i pod datą otrzymania odszkodowania za majątek A, dokonała ich rozchodu w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych oraz ujęła je jako koszt uzyskania przychodów. Niejasnym było również, o jakim odpłatnym zbyciu środków trwałych i obrotowych wspomina Spółka we wniosku, skoro fizycznie majątku tego nie odzyskała. Wskazano jednocześnie, że ze względu na te niejasności zaakcentowanie przez organ I instancji stanowiska wyrażonego we wniosku przez skarżącą nie można uznać za prawidłową, adekwatną do stanu faktycznego ocenę prawną. Podstawą oceny wyrażonego w ujęciu prawnym stanowiska wnioskodawcy może być jedynie wykładnia prawa podatkowego dokonana w oparciu o konkretnie przedstawione we wniosku elementy stanu faktycznego. Składający wniosek w trybie art.14a §1 i 2 Ordynacji podatkowej nie może oczekiwać, z powodu braku ku temu podstaw prawnych, aby organ podatkowy dokonywał w oparciu o przepisy prawa cywilnego, handlowego, rodzinnego, spadkowego i innych gałęzi prawa, poza przepisami prawa podatkowego, ustaleń co do jego sytuacji i statusu prawnego oraz majątkowego, a dopiero potem, po ustaleniu stanu faktycznego sprawy dokonywał interpretacji przepisów prawa podatkowego do tych ustaleń przystającego. Dlatego prawidłowo w zaskarżonej decyzji przyjęto, że bez wyjaśnienia wątpliwości w zakresie przedstawionym w trybie art.169 §1 w zw. z art.14a §5 Ordynacji podatkowej wydane postanowienie interpretacyjne nie może być uznane za zgodne z prawem, gdyż rażąco narusza art.14a §2 i §5 Ordynacji podatkowej. Stanowi to podstawę do usunięcia go z obrotu prawnego na postawie art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, na którym zaskarżona decyzja została oparta. Z wyżej przedstawionych powodów skarga jest nieuzasadniona, niezasadne są bowiem jej zarzuty naruszenia art.14b §5 pkt 2, art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej.Skarżąca nie dostrzegła, że nowelizacja art.14a §5 OP przez poszerzenie katalogu przepisów OP mających zastosowanie w sprawach interpretacyjnych dokonania dodaniem art.16h przez art.1 pkt 7 ustawy z 16.11.2006r. (Dz.U. Nr 217, poz.1590) nastąpiła z dniem 1.07.2007r., jednak w tym poszerzonym katalogu nie zamieszczono także przepisów art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że w zaskarżonych decyzjach wydanych w trybie nadzoru, dnia 19.12.2006r. i 20.02.2007r. gdy ich przedmiotem był wyłącznie stan rzeczy wynikający z oceny prawnej postanowienia ostatecznego wydanego przez organ I instancji dnia 21.03.2006r., nie mogły być zastosowane i naruszone wymienione w skardze przepisy art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej. Dlatego na podstawie art.151 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji. W związku ze stanowiskiem wyrażonym w odniesieniu do potrzeby ponownego złożenia wniosku przez skarżącą stwierdzić należy, że nie było ono prawnie uzasadnione. Prawomocne uchylenie postanowienia w trybie art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej stworzyło stan rzeczy, iż wniosek skarżącej o interpretację prawa podatkowego pozostał nie załatwiony, a żaden przepis w takiej sytuacji nie wyłączał obowiązku organu podatkowego określonego w art.14a §1 i 2 Ordynacji podatkowej. /-/ K.Pawlicki /-/ G.Gorzan /-/ K.Wolna-Kubicka L.Sz.