I SA/Gl 771/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia NSA Eugeniusz Christ,, Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi K. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 162 i art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) odmówił K. Z. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł. oraz odsetki za zwłokę od nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy w łącznej kwocie [...] zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się do ustalonego w sprawie stanu faktycznego wskazując w tym zakresie, że decyzja organu pierwszej instancji została doręczona podatniczce w dniu 4 grudnia 2006 r. Od w/w decyzji podatniczka wniosła odwołanie oznaczone datą 23 maja 2007 r., w którym podniosła, iż nie doręczono jej spornej decyzji bez jej winy, z naruszeniem przepisu art. 58 § 1Kpa . Wnosząc o przywrócenie terminu, podniosła, iż nie otrzymała oryginału decyzji i nie miała świadomości jej istnienia do końca 2006 r., gdyż w okresie tym przebywała poza granicami kraju, o czym Drugi Urząd Skarbowy został poinformowany pismem z dnia 3 maja 2006 r. O istnieniu spornej decyzji powzięła wiadomość podczas kolejnej kontroli wykonywanej w dniu 18 maja 2007 r. W dniu tym odmówiono jej udostępnienia oryginału decyzji, jednakże otrzymała jej kserokopię. Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej, w pierwszej kolejności podniósł, iż podatniczka zwróciła się o przywrócenie terminu z powołaniem się na art. 58 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z 2000 r. z późn. zm. ), który to przepis na podstawie art. 3 § 1 pkt 2 ustawy nie ma zastosowania do spraw uregulowanych w Ordynacji podatkowej. Z tego też względu wniosek podatniczki został rozpatrzony w oparciu o przepisy drugiej ze wskazanych ustaw, w szczególności w oparciu o przepisy art. 147 – art. 149 oraz art. 150 i art. 162 Ordynacji podatkowej. Jak podniósł organ odwoławczy, zgodnie z treścią art. 147 § 1, § 3 i § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej dwóch miesięcy strona obowiązana jest do ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń. Ustanowienie pełnomocnika do spraw doręczeń zgłaszane jest organowi podatkowemu właściwemu w sprawie. W razie niedopełnienia wyżej opisanych obowiązków pismo uważa się za doręczone pod dotychczasowym adresem. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że podatniczka w dniu 26 kwietnia 2006 r. potwierdziła swój pobyt na terenie Niemiec, a następnie pismem z dnia 3 maja 2006 r. zawiadomiła Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K., że jej pobyt poza granicami kraju będzie trwał do około 15 czerwca 2006 r. W dniu 3 lipca 2006 r. organ uzyskał informację, że pobyt podatniczki za granicą przedłuży się do około 15 lipca 2006 r. W dniu 2 sierpnia 2006 r. organ podatkowy uzyskał informację, że podatniczka przebywa na terenie Włoch. W dniu natomiast 19 sierpnia 2006 r. organ uzyskał informację, że podatniczka była w "sklepie" w ubiegłym tygodniu. W dalszej kolejności organ odwołał się do regulacji zawartych w treści art. 148 § 1, art. 149, art. 150 § 1 pkt 1 oraz § 1a i § 2 Ordynacji podatkowej podnosząc, że pisma osobom fizycznym doręcza się w mieszkaniu lub miejscu pracy. W przypadku nieobecności adresata pisma doręcza się za pokwitowaniem dorosłemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, jeżeli osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczenia pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W razie niemożliwości doręczenia pisma w wyżej wskazany sposób poczta przechowuje pismo przez okres 14 – dni w swojej placówce pocztowej, o czym dwukrotnie zawiadamia adresata. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie siedmiu dni. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub gdy nie jest to możliwe na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Przyjmując, że podatniczka przebywała poza granicami kraju od dnia 14 kwietnia 2006 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. należy podkreślić, że nie dopełniła ona obowiązku wynikającego z treści art. 147 Ordynacji podatkowej tj. nie ustanowiła pełnomocnika do spraw doręczeń, co uzasadniało doręczenie spornej decyzji pod dotychczasowy adres. Jak podkreślił organ podatkowy, nie zasługują na wiarę twierdzenia podatniczki, iż nie mogła ustanowić pełnomocnika, gdyż jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego kontaktowała się telefonicznie z pracownikami Drugiego Urzędu Skarbowego w K., z pracownikami swojej firmy, umożliwiając im kontakty przez telefon komórkowy oraz adres e – mailowy. Podatniczka nie wskazała też okoliczności, które uniemożliwiałyby jej przesłanie takiego pełnomocnictwa chociażby w drodze przesyłki pocztowej. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, że przesyłka polecona zawierająca decyzję organu pierwszej instancji, z powodu nieobecności podatniczki w dniu 20 listopada 2006 r. w jej mieszkaniu oraz niemożności doręczenia jej pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, została złożona w placówce pocztowej na okres 14 dni, o czym pozostawiono zawiadomienie w oddawczej skrzynce pocztowej. W dniu 27 listopada przesyłkę powtórnie awizowano, a w skutek jej niepodjęcia została zwrócona nadawcy i włączona do akt sprawy. W świetle art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej pismo uważa się za doręczone z upływem ostatniego dnia 14 – dniowego terminu, czyli w rozpatrywanej sprawie w dniu 4 grudnia 2006 r. Bieg terminu do złożenia odwołania rozpoczął się zatem w dniu 5 grudnia 2006 r., a zakończył w dniu 18 grudnia 2006 r. Jak podniósł Dyrektor Izby Skarbowej, zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminowi należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Jednocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu należy dopełnić czynności, dla której termin był określony. Organ podkreślił przy tym, że brak winy zainteresowanego należy ocenić w kategoriach zachowania reguł starannego działania. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż podatniczka nie uprawdopodobniła w żaden sposób okoliczności, które uniemożliwiałyby jej ustanowienie pełnomocnika, wskazując we wniosku, że pobyt poza granicami przedłużał się z powodów osobistych i służbowych. Sam pobyt poza granicami kraju nie stanowił przeszkody do złożenia odwołania choćby za pośrednictwem polskiego urzędu konsularnego (art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej ). Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zostało zaskarżone przez podatniczkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieniu skargi, w pierwszej kolejności skarżąca odniosła się do prowadzonego przez organy postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., a następnie polemizując z odmową przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 147 § 1 Ordynacji podatkowej, wskazała, że obowiązek ustanowienia pełnomocnika dotyczy sytuacji, gdy wyjazd dotyczy okresu co najmniej dwóch miesięcy. Jak zaznaczyła skarżąca, prawdą jest że była kilkakrotnie poza granicami kraju, jednakże organ podatkowy informowany był o jej wyjazdach. Jak stwierdziła skarżąca "trudno wymagać od podatnika, żeby z powodu toczącego się postępowania podatkowego zaprzestał służbowych wyjazdów zagranicznych". Jak podniosła skarżąca żaden z jej wyjazdów nie przekraczał okresu dwóch miesięcy, zatem nie ciążył na niej obowiązek wynikający z treści art. 147 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak zaznaczyła, w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji wskazano na utrudniony z nią kontakt, z czym trudno się zgodzić, skoro w postępowanie podatkowe zaangażowani byli jej księgowa D. S., wspólnik A. S., matka wspólnika G. S. oraz pracownica A. O. Organ wielokrotnie też kontaktował się ze skarżącą drogą telefoniczną. Skarżąca wskazała także na przeprowadzenie podczas jej nieobecności w dniu 22 sierpnia 2006 r. jak to nazwała "bezprawnego przeszukania pomieszczeń w siedzibie firmy A z siedzibą w K. przy ul. [...], bez nakazu i upoważnienia do kontroli". Pomimo tak częstych kontaktu telefonicznych ze skarżącą oraz z osobami z nią współpracującymi organ podatkowy nie skorzystał z przepisów art. 148 i art. 149 Ordynacji podatkowej, dokonując doręczenia decyzji w trybie art. 150 tej Ordynacji. Skarżąca wyraziła przy tym spostrzeżenie, że sposób w jakim dokonano doręczenia spornej decyzji budzi poważne wątpliwości co do zasadności i możliwości zastosowania art. 150 Ordynacji podatkowej. Jak podkreśliła skarżąca z treścią decyzji zapoznała się w dniu 18 maja 2007 r., będąc w Urzędzie Skarbowym, zatem nie mogła złożyć na nią odwołania w trybie art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca podniosła także, iż po zapoznaniu się z kserokopią decyzji w terminie 7 – dni wystąpiła z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, składając także odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Odwołując się do treści art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej skarżąca podniosła, iż w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W rozpatrywanym przypadku taka właśnie sytuacja miała miejsce, gdyż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło – zdaniem skarżącej – nie z jej winy, a ta okoliczność wypełnia przesłankę wynikającą z treści art. 162 Ordynacji podatkowej. Skarżąca zaznaczyła przy tym, że uchybienie terminowi nie nastąpiło jak przyjął to organ z powodu jej pobytu poza granicami kraju do końca 2006 r. tylko z faktu nieskutecznego doręczenia decyzji. Jak zaznaczyła skarżąca nie posiadała wiedzy na temat istnienia decyzji, gdyby bowiem wiedziała o jej wydaniu z pewnością odebrała by ją i złożyła odwołanie. W dobie łączności telefonicznej, mailowej oraz komputerowej przesłanie pisma nie stanowi problemu. Skarżąca wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu, 2) zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja/postanowienie została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skarga uzasadniona nie jest, albowiem wbrew jej twierdzeniom, zaskarżone postanowienie prawa nie narusza. Przedmiot sporu, w rozpatrywanej sprawie ogranicza się do kwestii zasadności odmowy przywrócenia skarżącej terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł. oraz odsetki za zwłokę od nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy w łącznej kwocie [...]zł. Skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie art. 148, art. 149 oraz art. 150 i art. 162 Ordynacji podatkowej, w końcowej części uzasadnienia skargi stwierdzając jednak, że "uchybienie terminowi nie nastąpiło – jak przyjął to organ – z powodu jej pobytu poza granicami kraju do końca 2006 r., tylko z faktu nieskutecznego doręczenia decyzji". Tak sformułowane zarzuty wymagają odniesienia się w pierwszej kolejności do zarzutu skarżącej, dotyczącego nie doręczenia jej spornej decyzji. W tym przedmiocie zasadne jest wskazanie, iż skutek procesowy nie doręczenia decyzji wyklucza składanie wniosku o przywrócenie terminu, gdyż nie doręczenie decyzji oznacza de facto nie wprowadzenie jej do obrotu prawnego, a to z kolei przesądza o tym, że nie biegnie termin do wniesienia odwołania. Konstatacja ta wydaje się oczywista, skoro bieg terminu do dokonania czynności procesowej jaką jest wniesienie odwołania biegnie od dnia jej doręczenia – bez względu na to w jakim trybie doręczenia dokonano. Ujmując rzecz inaczej, wniesienie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oznacza, że skarżąca uznała za skuteczne doręczenie jej spornej decyzji, przyjmując jednakże, iż nie wniosła odwołania w ustawowym terminie z przyczyn od niej niezawinionych. W kwestii tej wielokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, który podkreślił, iż "Nieskuteczne doręczenie decyzji nie może stanowić podstawy wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja, od której wniesiono odwołanie została skutecznie doręczona i że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony" ( porów. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn. akt FSK 2587/04 publik. System Informacji Prawnej LEX nr 173329 ). W uzasadnieniu tego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny zawarł konstatację, iż "Doręczenie, które nie jest skuteczne nie powoduje rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania." W rozpatrywanej sprawie, skarżąca zarzucając organowi pierwszej instancji nie doręczenie decyzji podniosła, iż organ ten nie skorzystał z przepisów art. 148 i art. 149 Ordynacji podatkowej, dokonując doręczenia decyzji w trybie art. 150 tej Ordynacji. Skarżąca wyraziła przy tym spostrzeżenie, że sposób w jakim dokonano doręczenia spornej decyzji budzi poważne wątpliwości co do zasadności i możliwości zastosowania art. 150 Ordynacji podatkowej. Oceniając ten zarzut należy zwrócić uwagę – w pierwszy rzędzie na treść art. 148 Ordynacji podatkowej w stanie prawnym obowiązującym do dnia 15 sierpnia 2006 r. , zgodnie z którym "Pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Pisma mogą być również doręczane: 1) w siedzibie organu podatkowego; 2) w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji". W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie". W ocenie skarżącej, organ winien wyczerpać wszystkie możliwości wynikające z w/w przepisu, a także z przepisu art. 149 Ordynacji podatkowej, a dopiero po wyczerpaniu możliwości z nich wynikających zastosować doręczenie zastępcze wynikające z treści art. 150 tej Ordynacji. Pogląd wyrażony przez skarżącą nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadą jest – co wynika z redakcji zacytowanego przepisu – że osobom fizycznym doręcza się pisma w ich miejscu zamieszkania lub w miejscu pracy. Przy czym podkreślenia wymaga, iż w przypadku braku wskazania adresu do korespondencji, to organowi przysługuje prawo wyboru adresu, na który będzie przesyłał pisma, w sytuacji gdy dysponuje zarówno adresem miejsca zamieszkania jak i adresem miejsca pracy podatnika. Użycie w tym przepisie słowa "lub" – zdaniem Sądu – przesadza o tym, że przesłania dokonuje się tylko na jeden ze wskazanych adresów. Takie sformułowanie – w przeciwieństwie użycia łącznika "i" – oznacza, że organ doręczając na jeden ze wskazanych adresów pismo wypełnił ciążący na nim prawny obowiązek, a to z kolei przesądza, że nie można mu skutecznie zarzucić naruszenia przepisów prawa. Pogląd ten zbieżny jest z ugruntowanym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, z którego generalnie można wyprowadzić tezę, iż "Nie jest zasadne kwestionowanie doręczenia decyzji na adres zamieszkania. Osobom fizycznym doręcza się pisma w ich miejscu zamieszkania lub w miejscu pracy" ( porów. wyrok NSA z dnia 27 listopada 1998 r. sygn. akt I SA/Gd 812/97, publik. System Informacji Prawnej LEX nr 36111 ). Wyrok ten zapadł na kanwie art. 42 Kpa, jednakże w ocenie składu orzekającego zachował swoją aktualność, gdyż redakcja przepisu art. 42 Kpa i art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej jest tożsama. Zarówno bowiem w art. 42 Kpa, jak i w art. 148 § Ordynacji podatkowej, Ustawodawca jako miejsce do doręczeń pism osobom fizycznym wskazał ich "miejsce zamieszkania lub miejsce pracy". Reasumując, skoro z akt sprawy nie wynika, ażeby skarżąca uczyniła zastrzeżenie w urzędzie skarbowym i urzędzie pocztowym w sprawie kierowania korespondencji urzędowej wyłącznie na adres prowadzonej działalności gospodarczej (co można by utożsamiać z miejscem pracy) to za prawidłowe należy uznać zarówno doręczenie na adres miejsca zamieszkania, jak i miejsca pracy. Z tego też powodu, zarzut naruszenia art. 148 i art. 149 Ordynacji podatkowej nie zasługuje, zdaniem Sądu, na uwzględnienie. Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut – wyrażony w sposób pośredni – naruszenia przez organ podatkowy art. 150 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem "1. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy". W rozpoznawanej sprawie, jak wynika z akt administracyjnych przedłożonych Sądowi, bezspornym jest, że przesyłka polecona zawierająca decyzję organu pierwszej instancji, z powodu nieobecności skarżącej w dniu 20 listopada 2006 r. w jej mieszkaniu oraz niemożności doręczenia jej pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, została złożona w placówce pocztowej na okres 14 dni, o czym pozostawiono zawiadomienie w oddawczej skrzynce pocztowej. W dniu 27 listopada przesyłkę powtórnie awizowano, a w skutek jej niepodjęcia została zwrócona organowi pierwszej instancji i włączona do akt sprawy. W świetle w/w art. 150 § 2 Ordynacji pismo uważa się za doręczone z upływem ostatniego dnia 14 – dniowego terminu, czyli w rozpatrywanej sprawie w dniu 4 grudnia 2006 r. Bieg terminu do złożenia odwołania rozpoczął się zatem w dniu 5 grudnia 2006 r., a zakończył w dniu 18 grudnia 2006 r. Reasumując tę część rozważań, należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, iż w sprawie doszło do skutecznego doręczenia skarżącej decyzji organu pierwszej instancji, w trybie doręczenia zastępczego. Odnosząc się do ostatniego zarzutu skargi, a dotyczącego naruszenia przez organ odwoławczy art. 162 Ordynacji podatkowej, należy w pierwszej kolejności wyrazić spostrzeżenie, iż w świetle twierdzenia skarżącej, iż "nie przebywała ona poza granicami kraju do końca 2006 r." oraz nie wskazania – zarówno na etapie wniosku o przywrócenie terminu, jak i skargi – innych okoliczności uzasadniających brak winy w dochowaniu czynności procesowej, przy uznaniu za niezasadne jej twierdzenia, iż nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji uprawniona jest konstatacja, że skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w niezachowaniu terminu do wniesienia odwołania w ustawowym terminie. Należy jednak podkreślić, że stanowisko organu odwoławczego, dotyczące obowiązku ustanowienia – w trybie art. 147 § 1, § 3 i § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej dwóch miesięcy pełnomocnika do spraw doręczeń zasługuje na aprobatę. Ustanowienie pełnomocnika do spraw doręczeń zgłaszane jest organowi podatkowemu właściwemu w sprawie. W razie niedopełnienia wyżej opisanych obowiązków pismo uważa się za doręczone pod dotychczasowym adresem. Skarżąca podniosła, iż żaden z jej wyjazdów poza granice kraju nie przekraczał dwumiesięcznego terminu, zatem nie miała obowiązku ustanawiania pełnomocnika ds. doręczeń. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika jednakże, że skarżąca w dniu 26 kwietnia 2006 r. potwierdziła swój pobyt na terenie Niemiec, a następnie pismem z dnia 3 maja 2006 r. zawiadomiła Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K., że jej pobyt poza granicami kraju będzie trwał do około 15 czerwca 2006 r. W miesiącu lipcu i sierpniu 2006 r. organ podejmował próby dokonania czynności kontrolnych prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, jednakże za każdym razem skarżąca była nieobecna, co potwierdzają notatki służbowe załączone do akt administracyjnych. Skoro zatem, jak twierdzi skarżąca nie przebywała poza granicami kraju w okresie dłuższym niż dwa miesiące i nie wskazała żadnej innej okoliczności uprawdopodabniającej jej brak winy w niezachowaniu terminu do wniesienia odwołania, zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 162 Ordynacji podatkowej nie zasługuje na uwzględnienie. Należy bowiem podkreślić, iż to na wnioskującym o przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej ciąży obowiązek wykazania okoliczności, które dadzą podstawę organowi do przywrócenia terminu. W rozpoznawanej sprawie skarżąca nie wskazała żadnej okoliczności uprawdopodabniającej brak jej winy z tego też względu postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania nie narusza prawa, a zatem Sąd nie miał podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego postanowienia. Reasumując zatem powyższe wywody uznać należało, że zaskarżone postanowienie jest słuszne zarówno pod względem merytorycznym jak i podjęte została zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w postanowieniu stanowisko organu odwoławczego zostało nadto właściwie uzasadnione, z odwołaniem się do stanu faktycznego wynikającego ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.