I SA/Gl 633/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie NSA Eugeniusz Christ (spr.), Anna Wiciak, Protokolant Aleksander Batoryna, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że odwołanie pana P. S. ( S. ) z dnia 7 maja 2007 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia : niezaewidencjonowanego przychodu za miesiące od maja do grudnia 2004 r. w kwocie netto [...]zł oraz należnego ryczałtu od tego przychodu obliczonego wg stawki 15 % w kwocie [...]zł, należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2004 r. w kwocie [...]zł i odsetek za zwłokę od niezapłaconego w pełnej wysokości w terminie płatności zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za miesiące od maja do listopada 2004 r. w kwocie [...] zł zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy stwierdził, że od decyzji organu pierwszej instancji – zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej – stronie przysługuje prawo wniesienia odwołania w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Wskazał, że z akt sprawy wynika, iż zaskarżona decyzja, wysłana została do podatnika listem poleconym za potwierdzeniem odbioru w dniu 20 kwietnia 2007 r. Wobec nieobecności adresata w mieszkaniu w dniu 23 kwietnia 2007 r. stosownie do art. 150 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa przesyłka została pozostawiona na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym M. 3, zaś zawiadomienie o tym umieszczono w skrzynce pocztowej adresata. W dniu 25 kwietnia 2007 r. żona podatnika odebrała przedmiotową przesyłkę za pokwitowaniem własnoręcznym podpisem. W dniu 10 maja 2007 r. podatnik złożył odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy uznał za bezsporne, że odwołanie to zostało wniesione po upływie ustawowego czternastodniowego terminu, który upłynął z dniem 9 maja 2007 r. W skardze na powyższe postanowienie skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący pan P. S. wniósł o jego uchylenie i nadanie biegu sprawie. Skarżący wyjaśnił, że w okresie od 23 kwietnia 2007 r. do 9 maja 2007 r. przebywał poza miejscem zamieszkania. Podczas nieobecności skarżącego jego żona odebrała przesyłkę poleconą z przedmiotową decyzją. Natychmiast po powrocie w dniu 10 maja 2007 r. podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym odwołanie od tej decyzji będąc pewnym, iż odwołanie składa w terminie albowiem jego żona była przekonana, iż decyzję odebrała 27 kwietnia 2007 r. Zdaniem podatnika w tej sytuacji należało uznać, iż uchybienie terminowi do złożenia odwołania nastąpiło bez jego winy i w związku z tym jego odwołanie powinno być rozpatrzone merytorycznie przez Dyrektora Izby Skarbowej. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i wyjaśniając, że po odbiór przedmiotowej przesyłki zgłosiła się żona podatnika, która odebrała ją jako pełnoletni domownik adresata. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga okazała się uzasadniona aczkolwiek z przyczyn w niej niewskazanych. Zgodnie z treścią przepisu art.144 zd. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) organ podatkowy doręcza pismo za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Pismo doręcza się stronie chyba, że działa przez przedstawiciela lub pełnomocnika ( art. 145 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). W myśl art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub w miejscu pracy. W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi ( art. 149 zd. 1 Ordynacji podatkowej ). Stosownie do brzmienia art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczenia pisma przez pocztę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomieni następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni ( art. 150 § 1 a Ordynacji podatkowej ). Nieodebranie przez adresata przesyłki w terminie określonym w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej skutkuje uznaniem doręczenia za dokonane z upływem ostatniego dnia tego terminu ( art. 150 § 2 zd. 2 Ordynacji podatkowej ). Wymieniony wyżej przepis art. 150 Ordynacji podatkowej reguluje szczególny ( zastępczy ) tryb doręczenia pism, znajdujący zastosowanie wyłącznie w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że skorzystanie z art. 150 Ordynacji podatkowej winna poprzedzać próba doręczenia pisma według zasad określonych w art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej. Oznacza to również, że "uruchomienie" trybu doręczenia z art. 150 Ordynacji podatkowej wyłącza możliwość zastosowania innych niż wskazany w tym przepisie sposobów doręczenia pisma. Ustawa nie przewiduje bowiem wielokrotnego doręczenia tego samego pisma i to w różnorakim trybie. Jest rzeczą oczywistą, że w sytuacji niemożności doręczenia pisma osobie fizycznej w jej mieszkaniu z uwagi na nieobecność adresata lub doręczenia pisma pełnoletniemu domownikowi adresata w sytuacji, gdy osoby takiej nie ma lub osoba ta nie podjęła się oddania pisma adresatowi, doręczenie przesyłki – w przypadku jego pozostawienia w placówce pocztowej – może nastąpić wyłącznie w sposób uregulowany w art. 150 Ordynacji podatkowej t.j. bądź przez jego odebranie przez adresata lub osobę do tego upoważnioną ( art. 151 Ordynacji podatkowej ) w oznaczonym tam terminie bądź poprzez uznanie doręczenia za dokonane z upływem ostatniego dnia tego okresu. Przepis art. 150 Ordynacji podatkowej nie przewiduje bowiem możliwości wydania przesyłki, odebrania pisma, przez inne osoby niż adresat lub osoby upoważnione np. przez dorosłego domownika adresata. Doręczenie dorosłemu domownikowi może nastąpić jedynie w mieszkaniu adresata, a nie w jakimkolwiek innym miejscu np. w urzędzie pocztowym. Wydanie przesyłki "dorosłemu domownikowi" w innym miejscu niż mieszkanie adresata jest nieskuteczne i nie powoduje rozpoczęcia biegu terminu do dokonania czynności procesowej wiążącej się z doręczeniem takiego pisma. Należy bowiem zauważyć, że przepis art. 149 Ordynacji podatkowej określa dozwolone przypadki doręczeń zastępczych do rąk innych osób niż adresaci. Stanowi on wyjątek od reguły i powinien być interpretowany ściśle tak aby nie uchybić uprawnieniom procesowym stron i innych uczestników postępowania. Prawidłowość doręczeń w postępowaniu jest jednym z kluczowych warunków przestrzegania praw strony, której pozycja w postępowaniu administracyjnym ( a więc także podatkowym ) zasadniczo jest słabsza. Stąd też wszelkie pojawiające się w tym zakresie wątpliwości winny być tłumaczone na jej korzyść, ewentualne zaś błędy podmiotów trzecich ( Poczty, doręczycieli, itp. ) obciążać będą na zasadzie ryzyka zlecającego doręczenie. Podatnik nie może bowiem ponosić jakichkolwiek konsekwencji niezawinionych przez siebie uchybień popełnionych przy okazji doręczenia mu korespondencji ( tak wyrok NSA z dnia 28 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 152/06 ). Jak wynika z dowodu doręczenia przedmiotowej przesyłki, adresowanej do strony, zawierającej decyzję organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] - z powodu niemożności doręczenia adresatowi, pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym M. w dniu 23 kwietnia 2007 r. Natomiast w dniu 25 kwietnia 2007 r. przesyłkę wydano żonie adresata jako dorosłemu domownikowi bez wskazania miejsca jej odbioru. Z uwagi na fakt pozostawienia przesyłki w urzędzie pocztowym do doręczenia nie mogło dojść w mieszkaniu adresata. Skoro skuteczne doręczenie w sposób opisany w art. 149 Ordynacji podatkowej mogło nastąpić wyłącznie w mieszkaniu adresata, a odbioru przesyłki z urzędu pocztowego mógł dokonać tylko adresat lub osoba upoważniona, a nie dorosły domownik, to tym samym wydanie pisma żonie podatnika jako dorosłemu domownikowi, poza mieszkaniem adresata, nie rozpoczynało biegu terminu do złożenia odwołania od doręczonej w ten sposób decyzji. Dlatego też twierdzenie organu odwoławczego, że odebranie przesyłki przez żonę podatnika rodziło skutki prawne związane z jej doręczeniem nie znajduje uzasadnienia. Tylko prawidłowe, a więc skuteczne doręczenie decyzji organu podatkowego powoduje rozpoczęcie biegu terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Na marginesie należy dodać, iż kwestia doręczeń w postępowaniu podatkowym uregulowana została przepisami Ordynacji podatkowej w sposób odrębny i wyłącznie właściwy dla tego rodzaju postępowania. Oceniając skuteczność doręczenia pisma w tym postępowaniu organ podatkowy powinien uwzględnić formy, zasady i tryby doręczeń przewidziane tymi przepisami. Nie może więc w ramach procesowego prawa podatkowego stosować przepisów ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. – Prawo pocztowe ( Dz. U. Nr 130, poz. 1188 ze zm.) odnoszących się do doręczenia przesyłek pocztowych w inny sposób niż określony w ustawie – Ordynacja podatkowa. Wynika to wprost z brzmienia art. 26 ust. 3 ustawy Prawo pocztowe. Z tych przyczyn Sąd uznał, że stwierdzenie uchybienia terminowi wskazane w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej było bezpodstawne. Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy zbada skuteczność doręczenia przedmiotowej decyzji przy uwzględnieniu dokonanej wyżej oceny prawnej i w miarę potrzeby ustali moment faktycznego jej doręczenia stronie i na tej podstawie bądź wyda stosowne rozstrzygnięcie bądź też przystąpi do rozpoznania odwołania podatnika. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w wyroku. su.