I SA/Bd 628/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Asesor sądowy Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi S. U. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy własną decyzję z dnia [...] nr [...] odmawiającą zmiany lub uchylenia postanowienia Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] uznającego za nieprawidłowe stanowisko Szpitala zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W uzasadnieniu organ powołał się na następujący stan faktyczny: wnioskiem z dnia 08 lutego 2005r. strona skarżąca zwróciła się do Prezydenta Miasta o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego z zakresu pobierania opłaty skarbowej o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 lit g ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 225, poz. 1635 ze zm.) wskazując, że zwolnienie od opłaty skarbowej od czynności urzędowej, wydanie zaświadczeń i zezwoleń (pozwoleń, koncesji) albo złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa lub prokury albo jego odpisu, wypisu lub kopii w sprawach ochrony zdrowia obejmuje zwolnienie w przypadku: 1) wydania wszelkich zaświadczeń, które niezbędne są do realizacji zadań statutowych tj. udzielania świadczeń zdrowotnych, 2) udzielanych pełnomocnictw procesowych radcom prawnym Szpitala, 3) pozwoleń wodno-prawnych na korzystanie z wód głębinowych, 4) pozwoleń na wytwarzanie odpadów niebezpiecznych i nie niebezpiecznych, 5) zaświadczeń o niezaleganiu z opłatami za korzystanie ze środowiska, 6) pozwoleń na wycinkę drzew na terenie Szpitala. Dalej wnioskodawca wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. nie pobrał opłaty skarbowej od zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach przyjmując, iż zaświadczenie w tej sytuacji nie podlega opłacie skarbowej, gdyż korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 lit g cyt. ustawy jako złożone w spawach ochrony zdrowia. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta B. uznał stanowisko zaprezentowane przez podatnika za nieprawidłowe, albowiem w jego ocenie materialno-prawna podstawa wskazanych przez stronę rozstrzygnięć lub czynności nie jest zawarta w przepisach regulujących sprawy ochrony zdrowia. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona wniosła zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i uznanie stanowiska wnioskodawcy za prawidłowe. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło zmiany lub uchylenia zaskarżonego postanowienia. Uzasadniając przedmiotową decyzję organ wskazał, że art. 2 ust. 1 cyt. ustawy o opłacie skarbowej taksatywnie wymienia przypadki wyłączeń z obciążenia opłatą skarbową. Wyłączenie jest stosowane przez ustawodawcę, jeżeli jego zamiarem jest wskazanie sytuacji, która - pomimo istnienia stanu faktycznego lub prawnego powodującego powstanie obowiązku uiszczenia określonej daniny publicznej - nie podlega takiemu obciążeniu. W ocenie organu przepisy w części wskazanej przez wnioskodawcę w sprawach ochrony zdrowia (pkt 1 lit g art. 2) należy stosować łącznie z przepisami regulującymi daną materię objętą wnioskiem. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania np. pełnomocnictwa udzielone radcy prawnemu wnioskodawcy do występowania w imieniu inwestora (Szpitala) w sprawie wydania pozwolenia na budowę nowego obiektu z przeznaczeniem na cele ochrony zdrowia ponieważ sprawę tą regulują przepisy Prawa budowlanego. Nie podzielono poglądów zażalenia, że wszystkie czynności podejmowane przez skarżącego są związane z wykonywaniem czynności w zakresie opieki zdrowotnej (ochrony zdrowia) i korzystają z wyłączenia z opodatkowania. W ocenie organu mając na uwadze powyższe ustalenia oraz treść przepisu art. 2 ust. 1 pkt 1 lit. g cyt. ustawy o opłacie skarbowej wyłączającego obowiązek zapłaty opłaty skarbowej od dokonania czynności urzędowej, wydanie zaświadczenia i zezwolenia (pozwolenia, koncesji) albo złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa lub prokury albo jego odpisu, wypisu lub kopii w sprawach: nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz ochrony zdrowia, należy wyłączenia z obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej określone w art. 2 ust. 1 pkt 1-3 tej ustawy uznać jako ograniczone poprzez związanie czynności urzędowych zaświadczeń, zezwoleń, dokumentów stwierdzających ustanowienie pełnomocnika oraz ich odpisów (wypisów) ze sprawami wymienionymi w cytowanym wyżej przepisie. W odwołaniu od powyższej decyzji strona skarżąca wskazała, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejsze sprawy ma wykładnia pojęcia "ochrona zdrowia". Dalej podniosła, iż z uwagi na fakt, że przedmiotowego pojęcia nie definiuje ustawodawstwo to należy posłużyć się w tej materii definicją zawartą w Encyklopedii Powszechnej PWN, gdzie wskazano, że pojęcie to obejmuje działalność mającą na celu utrzymanie w dobrym stanie zdrowie człowieka w jego środowisku, zapobieganie chorobom i ich leczenie, przedłużanie życia, poprawa stanu zdrowia psychicznego i fizycznego, szerzenie oświaty sanitarnej, organizowanie opieki lekarskiej i pielęgniarskiej. W ocenie strony skarżącej mając na uwadze powyższą definicje, charakter prowadzonej działalności oraz treść art. 2 ust. 1 pkt 1 ilt. g ustawy o opłacie skarbowej za nieuzasadnione należy uznać stanowisko organu, że tylko bezpośredni związek wykonywanej czynności z ochroną zdrowia uzasadnia zwolnienie od ponoszenia opłaty skarbowej, albowiem także pośredni związek wykonywanej czynności z ochroną zdrowia uzasadnia zwolnienie od obowiązku ponoszenia tego podatku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymując w mocy decyzję organu I instancji wskazało, że jeżeli strona skarżąca występuje o wydanie decyzji zatwierdzającej program gospodarowania odpadami niebezpiecznymi, to nie może skorzystać, że zwolnienia o którym mowa w treści art. 2 ust. 1 pkt 1 lit g ustawy o opłacie skarbowej ponieważ czynności ta objęta jest opodatkowaniem i nie korzysta ze zwolnienia albowiem nie mieści się w pojęciu ochrony zdrowia zarówno w sposób pośredni jak i bezpośredni, z tego względu, że ze zwolnienia takiego nie korzysta Szpital ani żadna tego typu jednostka tylko na tej podstawie, że wykonuje zadania z zakresu ochrony zdrowia. Mając na uwadze powyższe ustalenia organ stwierdził, że za chybione należy uznać stanowisko strony, że przepis art. 2 ust. 1 pkt 1 lit. g jest przepisem martwym albowiem nie jest możliwe na jego podstawie uzyskanie zwolnienia od opodatkowania. Następnie przytoczył kilka przykładów potwierdzających błędne stanowisko wnioskodawcy wskazując, że ze zwolnienia korzystać będzie np. 1) wpis ZOZ-u do rejestru, 2) odmowa jego wpisu, 3) skreślenie ZOZ-u z rejestru, 4) zmiany wpisu w rejestrze ZOZ-ów (art. 14 ust. 2) - czyli decyzje mające cechy zezwolenia na realizację usług medycznych, chociaż teoretycznie nie posiadają takiego charakteru 5)uzyskiwanie tytułu specjalisty (dyplomu) w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia - na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późno zm.), 6) zaświadczenie o odbytych szczepieniach ochronnych, 7) skierowanie do pracy pracownika zakładów opieki zdrowotnej i inne osoby, przy zwalczaniu epidemii w drodze decyzji administracyjnej (art. 34) - na podstawie ustawy z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384 z późn. zm.), 8) decyzja wójta (burmistrza, prezydenta) potwierdzająca prawo do świadczeń opieki zdrowotnej świadczeniobiorcy. - art. 54 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135 z późn. zm.) W skardze skierowanej do Sądu strona powtórzyła zarzuty zawarte w odwołaniu ponownie podniosła, że istotnym dla wyjaśnienia niniejszej sprawy jest wykładnia pojęcia "ochrona zdrowia" wskazując, iż z uwagi na fakt, że przedmiotowego pojęcia nie definiuje ustawodawstwo to należy posłużyć się definicją zawartą w Encyklopedii Powszechnej PWN, gdzie wskazano, że pojęcie to obejmuje działalność mającą na celu utrzymanie w dobrym stanie zdrowie człowieka w jego środowisku, zapobieganie chorobom i ich leczenie, przedłużanie życia, poprawa stanu zdrowia psychicznego i fizycznego, szerzenie oświaty sanitarnej, organizowanie opieki lekarskiej i pielęgniarskiej. Podniosła również, że wszystkie czynności podejmowane przez stronę skarżącą są związane z wykonywaniem czynność w zakresie opieki zdrowotnej. Za niezasadne w jej ocenie należy uznać twierdzenia organów, że aby móc skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 2 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy o opłacie skarbowej, to musi zachodzić bezpośredni związek z wymienionymi działaniami w zakresie ochrony zdrowia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest według kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zdaniem Sądu za błędne należy uznać stanowisko strony skarżącej, iż z uwagi na fakt, że jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej i prowadzi działalność związaną z ochroną zdrowia, to na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 225, poz. 1635 ze zm.) jest zwolniona od ponoszenia opłaty skarbowej za czynności wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, które są niezbędne do realizacji zadań statutowych strony tj. 1)udzielania świadczeń zdrowotnych, 2)udzielanych pełnomocnictw procesowych radcom prawnym Szpitala, 3)pozwoleń wodno-prawnych na korzystanie z wód głębinowych, 4)pozwoleń na wytwarzanie odpadów niebezpiecznych i nie niebezpiecznych, 5)zaświadczeń o niezaleganiu z opłatami za korzystanie ze środowiska, 6)pozwoleń na wycinkę drzew na terenie Szpitala. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy o opłacie skarbowej nie podlega opłacie skarbowej dokonanie czynności urzędowej, wydanie zaświadczenia i zezwolenia (pozwolenia, koncesji) albo złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa lub prokury albo jego odpisu, wypisu lub kopii w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz ochrony zdrowia. W powyższym przepisie zostały określone przypadki wyłączenia z obciążenia opłatą skarbową. Jednocześnie ustawodawca stawia określone warunki, które muszą zostać spełnione aby możliwe było zastosowanie wyłączenia. Zawarte w powyższym przepisie wyłączenia mają charakter przedmiotowy co oznacza, że określone sytuacje i stany w ogóle nie będą podlegały opłacie skarbowej. W skardze strona podnosi, że istotnym dla wyjaśnienia niniejszej sprawy jest dokonanie wykładni pojęcia "ochrony zdrowia". Dalej przytacza definicję tego pojęcia zawartą w Encyklopedii Powszechnej PWN i wywodzi, że wszystkie czynności, które są przez nią podejmowane związane są z wykonywaniem czynności w zakresie ochrony zdrowia. Odnosząc się do powyższych stwierdzeń, Sąd w pełni podziela zaprezentowaną w skardze wykładnię pojęcia ochrony zdrowia, aczkolwiek w przedmiotowej sprawie istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia czy strona jest zwolniona z konieczności ponoszenia opłaty skarbowej jest wyjaśnienie zawartego w spornym przepisie pojęcia "sprawy". Pojęcie to ma charakter bardzo ogólny. Sąd podziela stanowisko organów, iż należy interpretować je w ten sposób, że będą to wszystkie sprawy dla których materialno prawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach dotyczących materii wymienionych w art. 2 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej, co oznacza, że przepisy o opłacie skarbowej należy stosować łącznie z przepisami odpowiednich ustaw. W przedmiotowej sprawie będą to następujące ustawy: • ustawa z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej, • ustawa z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, • ustawa z dnia 7 stycznia 1993r. o planowaniu rodziny, ochronie płodu lidzkiego i warunkach dopuszczalności przerywania ciąży, • ustawa z dnia 6 września 2001r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach, • ustawa z dnia 27 czerwca 1997r. o służbie medycyny pracy, • ustawa z dnia 8 września 2006r. o państwowym ratownictwie medycznym, • ustawa z dnia 22 sierpnia 1997r. o publicznej służbie krwi, • ustawa z dnia 1 lipca 2005r. o pobieraniu, przechowywaniu i przeszczepianiu komórek, tkanek i narządów, • ustawa z dnia 9 listopada 1995r. o ochronie zdrowia przed następstwami używania tytoniu i wyrobów tytoniowych, • ustawa z dnia 26 października 1982r. o wychowywaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, • ustawa z dnia 29 lipca 2005r. o przeciwdziałaniu narkomanii, • ustawa z dnia 19 sierpnia 1994r. o ochronie zdrowia psychicznego. Decydującym kryterium do wyłączenia obowiązku uiszczania opłaty skarbowej ma więc okoliczność w jakiej sprawie zostanie: 1)dokonana czynność urzędowa, 2)użyte przedmiotowe zaświadczenie, 3)złożony dokument stwierdzający udzielenie pełnomocnictwa. W świetle powyższych regulacji nie do zaakceptowania jest stanowisko strony skarżącej, iż z uwagi na fakt, że prowadzi działalność związaną z ochroną zdrowia, to jest zwolniona od ponoszenia opłaty skarbowej za czynności wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 1. Nie można bowiem uznać, że wszystkie czynności podejmowane przez stronę związane z jej majątkiem, należą do spraw ochrony zdrowia. Zdaniem Sądu dochodzenie roszczeń na drodze postępowania sądowego i prowadzenie związanych z tym czynności, czy uzyskiwanie określonych pozwoleń i zaświadczeń, choćby dotyczyły majątku strony, nie można traktować jako spraw z zakresu ochrony zdrowia. Kwestia dochodzenia roszczeń cywilnych wynikających na przykład z umowy najmu należy do zakresu uprawnień strony jako właściciela wynajmowanego mienia i nie można ich zaliczyć do spraw ochrony zdrowia. Nawet fakt późniejszego przeznaczenia uzyskanych kwot na inne cele (związane z ochroną zdrowia) nie może przesądzać o zwolnieniu z opłaty skarbowej. Ponadto należy również wskazać, że stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy o opłacie skarbowej jeżeli zaświadczenie którego wydanie nie podlega opłacie skarbowej użyte zostanie w innej sprawie niż wymienione w art. 2 ust. 1, wydanie tego zaświadczenia podlega opłacie skarbowej. Z cyt przepisu wynika więc, że jeżeli zaświadczenie którego uzyskanie uzasadniało wyłączenie z obowiązku uiszczenia stosownej opłaty zostanie użyte w innej sprawie niż ta, która pierwotnie uzasadniała wyłączenie z obowiązku uiszczenia opłaty, to na podmiocie posługującym się przedmiotowym zaświadczeniem będzie spoczywał obowiązek jej uiszczenia. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji