I SA/Po 1087/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Katarzyna Wolna-Kubicka(spr.) Sędziowie NSA Stanisław Małek As.sąd.WSA Roman Wiatrowski Protokolant Sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi A. Ł.-S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] . Nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę /-/R. Wiatrowski /-/K. Wolna-Kubicka /-/S. Małek ISA/Po 1087/07 U Z A S A D N I E N I E W dniu [...] r J. S. złożyła oświadczenie, iż w latach 1992-2000 darowała swojej córce A. Ł. środki pieniężne w łącznej kwocie [...] zł ( po denominacji) W dniu [...] strony czynności złożyły zeznanie podatkowe, w którym potwierdziły fakt dokonania tych darowizn. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K., po przeprowadzeniu postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] r Nr [...]ustalił solidarnie A. Ł. i J. S. podatek od spadków i darowizn w kwocie [...]zł. Decyzja ta stała się ostateczna w dniu [...], gdyż strony nie wniosły od niej odwołania. Pismem z dnia [...] r A. Ł. złożyła oświadczenie, iż do roku 2000 i w roku 2000 otrzymała od matki również inne darowizny o łącznej wartości [...] zł. Strona wskazała, iż przedmiotem darowizny były stare monety, o wartości [...] zł, stara złota i srebrna biżuteria, srebrna zastawa stołowa oraz inne wyroby ze srebra i złota w łącznej kwocie [...] zł, a także zabytkowy ponad 100 letni fortepian firmy Steinway o wartości [...] zł. W związku z tym oświadczeniem Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] r, a następnie w dniu [...] r wydał nową decyzję Nr [...], którą uchylił decyzję ostateczną z dnia [...] r i ustalił solidarnie A. Ł. i J. S. podatek od spadków i darowizn w kwocie [...]zł . Ustalając podstawę opodatkowania organ podatkowy nie uwzględnił darowizny zabytkowego ponad 100 letniego fortepianu firmy Steinway o wartości [...] zł, z uwagi na nieudowodnienie, że A. Ł. faktycznie fortepian ten otrzymała. A. Ł. oświadczyła, że po otrzymaniu darowizny fortepian został przez nią sprzedany, odmówiła jednak wskazania nazwiska nabywcy. Od decyzji tej A. Ł. złożyła odwołanie, podnosząc w nim, iż w postępowaniu podatkowym nie uwzględniono zasady, że wszelkie wątpliwości winny być rozstrzygane na korzyść podatnika. W uzasadnieniu odwołania podała , że fortepian kupiła od niej z ustnego ogłoszenia B. W. z N.. Na skutek tego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją dnia [...] r nr [...]uchylił decyzję organu I instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia w związku z koniecznością przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części . Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K., decyzją z dnia [...] r Nr [...] ustalił solidarnie A. Ł. i J. S. podatek od spadków i darowizn w kwocie [...] zł . Ustalając podstawę opodatkowania organ podatkowy ponownie nie uwzględnił darowizny fortepianu o wartości [...] zł., uznając , iż A. Ł. nie udowodniła, że fortepian ten otrzymała. Organ podatkowy I instancji odmówił wiarygodności zeznaniom A. Ł. i świadka P. G. ze względu na ich nierzetelność i ogólnikowość, nie pozwalającą na przyjęcie że fortepian był przedmiotem obrotu, najpierw darowizny, a następnie umów kupna-sprzedaży. Wątpliwości, czy darowizna fortepianu miała w rzeczywistości miejsce, budził fakt, że zgłoszenie do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn otrzymanych przez A. Ł. od matki J. S. w drodze darowizny rzeczy i pieniędzy nastąpiło dopiero po wydaniu decyzji o opodatkowaniu A. Ł. zryczałtowanym podatkiem dochodowym od dochodów z nieujawnionych źródeł. Za rok 2002 w wysokości [...] zł od nieujawnionego dochodu w kwocie [...] zł i za rok 2001 w wysokości [...] zł od nieujawnionego dochodu w kwocie [...] zł. O niewiarygodności zeznań A. Ł., zdaniem organu I instancji świadczy to, iż wskazywała różne osoby, które kupiły od niej fortepian. Początkowo wskazała na B. W., później twierdziła, że B. W. prowadziła jedynie rozmowy na temat sprzedaży fortepian i że ona przysłała nieznanych mężczyzn, od jednego z których otrzymała kwotę [...] zł. Ostatecznie A. Ł. podała jako na nabywcę fortepianu P. G., twierdząc, iż uzyskała jego nazwisko od B. W. Co do zeznań P. G. organ I instancji również uznał je za niewiarygodne , a to ze względu na to, iż twierdząc, że nabył fortepian za okazyjną cenę nie potrafił wskazać cech fortepianu, które by o tym świadczyły. Ponadto mimo znacznej wartości fortepianu nie zawarł umowy kupna – sprzedaży w formie pisemnej, ani też nie zgłosił tej czynności do opodatkowania, podatkiem od czynności cywilno-prawnej, tłumacząc to swoją niewiedzą. O niewiarygodności zeznań tego świadka , zdaniem organu I instancji świadczy również to, iż jako powód zakupu fortepianu wskazał chęć ulokowania pieniędzy ale nie ubezpieczył instrumentu, a następnie sprzedał go osobie, których danych nie pamięta. Twierdził również, że o możliwości kupna fortepianu dowiedział się od ciotki, która już nie żyje. Ponadto świadek nie potrafił podać szczegółów transportu instrumentu, zeznał jedynie, że przewoził go Mercedesem busem. Ponadto organ podczas powtórnego przesłuchania P. G. chciał uzyskać szczegóły odnośnie jego wyglądu i stanu technicznego, co mogło uwiarygodnić zakup instrumentu za tak wysoką cenę. Świadek jednak, zdaniem organu, odmówił składania zeznań w tej kwestii, co również podważyło jego wiarygodność. O decyzji tej A. Ł. złożyła odwołanie, nie zgadzając się z twierdzeniem organu I instancji, że darowizna fortepianu od matki na jej rzecz nie miała miejsca. W uzasadnieniu odwołania podniosła, iż początkowo nie chciała ujawniać nabywcy fortepianu, gdyż obywatele niezbyt entuzjastycznie podchodzą od składania wyjaśnień w urzędzie skarbowym. Obecnie znalazła zapiski identyfikujące sporny instrument, spisane z jego obudowy. W odwołaniu wniosła również o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków na okoliczność, iż przebywając w jej mieszkaniu widzieli ten fortepian. Decyzją z dnia [...] r Dyrektor Izby Skarbowej w P. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji podzielił pogląd organu podatkowego I instancji, iż strona nie udowodniła, iż darowizna fortepianu miejsce, a powołanie się na tę okoliczność miało na celu uchylenie się od skutków podatkowych w zakresie opodatkowania nieujawnionych źródeł przychodu. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej oparte było się na braku podstaw do dania wiary twierdzeniom i dowodom odwołującej, a w konsekwencji nie przyjęcia ich jako podstawy ustaleń faktycznych. Organ II instancji podtrzymał ocenę zeznań A. Ł. i świadka P. G. dokonaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ponadto stwierdził ,iż o niewiarygodności odwołującej świadczy również to, iż pomimo wcześniejszych oświadczeń, iż nie są jej znane cechy identyfikujące fortepian w odwołaniu zmienia wcześniejsze wyjaśnienia i podaje, ze jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających te cechy. Jednakże na wezwanie organu odwoławczego jako dowód nie przedstawiła żadnego dokumentu ( certyfikatu) lecz jedynie kserokopię odręcznego pisma nieznanej osoby. O małej wiarygodności wyjaśnień strony zdaniem organu II instancji świadczyć może również materiał zawarty w piśmie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. skierowanym do Prokuratury Rejonowej w K. wskazujący, że A. Ł. poprzez zawieranie fikcyjnych umów dokonywała czynności pozornych mających udokumentować przesunięcia majątkowe mające na celu zmniejszenie wartości posiadanego majątku, a w konsekwencji uniknięcie odpowiedzialności podatkowej. Co do wniosku odwołującej o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków na okoliczność, iż w jej rodzinnym domu widzieli fortepian organ II instancji stwierdził, iż okoliczność ta nie prowadzi do udowodnienia, że A. Ł. nabyła ten instrument w drodze darowizny. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej A. Ł. złożyła skargę do Sądu Administracyjnego, zarzucając jej błąd w ustaleniach faktycznych mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie i naruszenie przepisu art. 197 par 1 ordynacji podatkowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zdaniem skarżącej organy podatkowe zanegowały, iż sporny fortepian Steinway w ogóle istniał i że był przedmiotem darowizny. Skarżąca podniosła, że organy podatkowe wysnuły taki wniosek z faktu braku pisemnej umowy i pokwitowania zapłaty. Zdaniem skarżącej organ podatkowy II instancji na okoliczność istnienia fortepianu i znajdowania się go w domu skarżącej winien powołać biegłego, którego opinia powiązana z zeznaniami świadków potwierdziłaby ten fakt. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej dodatkowo zarzucił organowi podatkowemu naruszenie przepisu art. 199a, twierdząc, że skoro organ kwestionował umowę darowizny to winien zwrócić się do sądu powszechnego o ustalenie istnienia tej umowy, a sam zawiesić postępowanie w sprawie, gdyż nie miał kompetencji do rozstrzygania tej kwestii. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w postępowaniu sądowo- administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej decyzji, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania. Przypomnieć w związku z tym trzeba, że zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Wymieniony przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego obok zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Ta ostatnia zasada oznacza, że organ swoją ocenę w tej mierze obowiązany jest oprzeć na przekonywujących podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. Zdaniem Sądu materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu podatkowym oceniony został przez organy podatkowe zgodnie z przepisami tego postępowania. Organy podatkowe w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny i nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów zebranych w sprawie. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż twierdzenia skarżącej nie znalazły potwierdzenia w wiarygodnym materiale dowodowym. Skarżąca bowiem kilkakrotnie zmieniła wersje odnośnie okoliczności sprzedaży przez nią fortepianu. Początkowo oświadczyła, że sprzedała go kilku osobom, którzy nie będą chcieli przyznać się do zakupu tego instrumentu (k.28 ). W odwołaniu od decyzji napisała zaś, że kupiła od niej fortepian z ustnego ogłoszenia B. W. z N. (k. 46). Przesłuchiwana w dniu [...] r zeznała zaś, że od B. W. dowiedziała się, że ostatecznie ten fortepian kupił P. G., jej znajomy. Skarżąca zeznała również, że po fortepian przyjechało trzech mężczyzn i jeden z nich wręczył jej pieniądze (k.62). Z zeznań świadka P. G. wynika zaś, iż nabył on fortepian na podstawie ustnej umowy zawartej z A. Ł. za kwotę [...]zł, a o możliwości jego zakupu dowiedział się od nieżyjącej cioci J. R.. Świadek zeznał też, że fortepian był transportowany samochodem marki Mercedes bus. Innych szczegółów transakcji świadek nie pamiętał. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż dowody przeprowadzone w sprawie na okoliczność zawarcia umowy darowizny, a następnie sprzedaży fortepianu nie były wiarygodne. Twierdzenia skarżącej były niekonsekwentne i nielogiczne. Nie zostały też poparte żadnym wiarygodnym dowodem. Za taki bowiem nie można uznać dowodu z zeznań świadka P. G., który kupując instrument muzyczny za kwotę [...]zł nie był w stanie podać żadnych istotnych szczegółów tej transakcji, a następnie szczegółów jego sprzedaży. Zdaniem Sądu ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe nie nosi cech dowolności. Organy obu instancji obszernie i przekonywająco w uzasadnieniu swoich decyzji przedstawiły dowody na których się oparły oraz motywy dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Wbrew twierdzeniu skarżącej postępowanie przed organami podatkowymi nie ograniczało się jedynie do zanegowania istnienia fortepianu ale prowadzone było w celu ustalenia czy miała miejsce umowa darowizny tego instrumentu. Niewątpliwie skoro darowanego instrumentu w obecnej chwili nie ma konieczne było ustalenie, czy był przedmiotem obrotu. Nie ma też racji skarżąca, że organ podatkowy II instancji w swoim postępowaniu naruszył przepis art. 197 par 1 ordynacji podatkowej, który jej zdaniem na okoliczność istnienia fortepianu i znajdowania się go w domu skarżącej winien powołać biegłego, którego opinia powiązana z zeznaniami świadków potwierdziłaby ten fakt. Z przepisu art. 180. § 1.ordynacji podatkowej wynika, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowód z zeznań zawnioskowanych przez skarżącą świadków, miałby być przeprowadzony na okoliczność ustalenia, że fortepian w ogóle istniał. Słusznie organ podatkowy odmówił jego przeprowadzenia, gdyż potwierdzenie tego faktu nie byłoby jednoznaczne z potwierdzeniem dokonania jego darowizny przez J. S. na rzecz A. Ł., a tego dotyczyła sprawa. Dlatego też zupełnie nieprzydatna byłaby również opinia biegłego, który mógłby jedynie ustalić wartość instrumentu, a nie potwierdzić dokonanie darowizny. Na koniec należało uznać za nietrafny również zarzut naruszenia przepisu art. 199a § 3 ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli z materiału dowodowego wynikają wątpliwości dotyczące istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, od którego zależą skutki podatkowe, organ podatkowy ma obowiązek wystąpić o ustalenie istnienia tego stosunku prawnego (lub braku stosunku prawnego) do sądu powszechnego. Przesłanką wystąpienia do sądu powszechnego jest więc stwierdzenie wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. W niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka wystąpienia do sądu, bowiem nie pojawiły się takie wątpliwości. Ze zgromadzonych dowodów, które organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył, a następnie poddał ocenie wynika bowiem, że umowa darowizny fortepianu nie miała miejsca. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji. /-/R. Wiatrowski /-/K. Wolna-Kubicka /-/S. Małek