III SA/Wa 1010/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi W. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia kosztów egzekucyjnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości. Pismem z 8 grudnia 2006 r. Skarżący - W.K. wniósł o wydanie "postanowienia rozliczającego" z powodu uregulowania należności objętych tytułem wykonawczym Nr [...] z [...] listopada 2000 r. Na wezwanie do sprecyzowania żądania - ponowił je. Wyjaśnił, że przystępując do czynności egzekucyjnych komornik nie doręczył mu zawiadomienia o wszczęciu egzekucji świadczeń pieniężnych, w którym podana być powinna wysokość opłaty egzekucyjnej od całego długu. Jego zdaniem nie oznacza to, że komornik w pierwszej kolejności ściąga od dłużnika tę opłatę, a dopiero później egzekwuje kwoty należne wierzycielowi. Zasadą jest bowiem ściąganie kosztów wraz z egzekwowanym roszczeniem. Dopiero w fazie końcowej postępowania egzekucyjnego komornik powinien wydać postanowienie rozliczające wszystkie przewidziane przepisami koszty, ponieważ wtedy możliwe jest ustalenie ich wysokości rzeczywistej, a nie potencjalnej. Skarżący podniósł, że mimo zmiany kwoty zadłużenia przez wierzyciela pierwszą czynnością komornika było zaspokojenie kosztów egzekucyjnych. Rozliczenia przedstawione mu 19 grudnia 2006 r. uznał za niesatysfakcjonujące, ponieważ kwota uzyskana 14 marca 2001 r. i w innych dniach zawiera fałszywą informację o zajęciu. Wadliwie rozliczono kwoty w poz. 30-35. Z dokumentów KRUS skierowanych do Urzędu Skarbowego wynika brak podstaw, aby uzyskaną kwotę rozliczyć na kwartały 1999/2 do 2000/3, ponieważ nie istnieje obowiązek opłacania składek. W ocenie Skarżącego nieprawidłowości te obligują organ do wydania "postanowienia rozliczającego" z wyszczególnieniem każdej uzyskanej kwoty oraz wpłat wyegzekwowanych kwot tak, aby dłużnik mógł ocenić prawidłowość działania komornika i zaskarżyć je do sądu. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. ustalił koszty egzekucyjne w kwocie 1.188,80 zł, z uwagi na wyegzekwowanie należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, objętych tytułem wykonawczym z 16 listopada 2000 r., wystawionym przez Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego w M. Stwierdził, że zgodnie z art. 64 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.), dalej: "u.p.e.a.", organ egzekucyjny za dokonane czynności pobiera opłatę manipulacyjną, w wysokości 1% kwoty egzekwowanych należności, z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych (pkt 6) oraz opłatę za zajęcie wynagrodzenia za pracę - 4% egzekwowanej należności (pkt 3). Stosownie do art. 64 § 2 u.p.e.a. organ pobiera te opłaty, jeżeli nie później niż po upływie 14 dni doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego lub zawiadomienie o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego. Organ egzekucyjny wyjaśnił, że 12 lutego 2001 r. wobec Skarżącego zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę, skutkiem czego naliczono opłatę manipulacyjną w kwocie 231,40 zł oraz koszty zajęcia w kwocie 925,60 zł. Natomiast 21 lipca 2004 r., 17 czerwca 2005 r. i 3 czerwca 2006 r. zajęto wierzytelności z tytułu nadpłat w podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiednio za lata 2003, 2004 i 2005., naliczając wydatki egzekucyjne w kwotach po 5,30 zł. Ponadto 2 listopada 2005 r. zajęto świadczenia ZUS - wydatki egzekucyjne wyniosły 10,60 zł, a 15 września 2006 r. zajęto wierzytelność z tytułu zwrotu w podatku od towarów i usług za 2005 r., co spowodowało naliczenie wydatków egzekucyjnych w kwocie 5,30 zł. W zażaleniu na to postanowienie Skarżący podniósł, że w tytule wykonawczym wskazano należność główną w kwocie 8.441,92 zł oraz odsetki. Taką samą kwotę należności głównej, odsetki w kwocie 14.697,20 zł, oraz koszty egzekucyjne w kwocie 1.157 zł wskazano w zawiadomieniu o zajęciu wynagrodzenia za pracę (razem: 24.296, 12 zł). KRUS pismem z 14 marca 2001 r. poinformował Urząd Skarbowy o zmniejszeniu należności głównej do kwoty 2.137,36 zł, w rezultacie czego koszty egzekucyjne wynoszą 292,93 zł. Zdaniem Skarżącego w okresie od 12 lutego do 10 września 2001 r. wyegzekwowano 6.138,82 zł i w tym momencie zobowiązanie zostało spłacone prawie w całości. Urząd Skarbowy rozliczył ściągnięte kwoty na lata nie objęte zadłużeniem, w dalszym ciągu naliczając odsetki. W jego opinii, zgodnie z obowiązującymi przepisami, organ egzekucyjny powinien dostosować się do wniosku wierzyciela. Mimo to koszty pobrano od kwoty pierwotnej, nie uwzględniając zmiany wysokości należności. Z rozliczenia Urzędu Skarbowego z 19 grudnia 2006 r. wynika, że kwota wyegzekwowana wynosi 11.560,96 zł, w tym należność główna 3.765,22 zł, odsetki 6.599,54 zł, koszty egzekucji 1.188,80 zł i koszty upomnienia 7,40 zł. Pismem z 4 października 2006 r. organ zawiadomił dłużnika o uchyleniu zajęcia z powodu uregulowania należności. Wierzycielowi przekazano kwotę 6.546,62 zł, w tym należność główna 1.432,92 zł, odsetki 5.106,30 zł i koszty upomnienia 7,40 zł. Skarżący zadał więc pytanie co się stało z kwotą 3.825,54 zł, stanowiącą różnicę między kwotą ściągniętą a przekazaną. Postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżone postanowienie utrzymał w mocy. Przytoczył przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji regulujące naliczanie kosztów egzekucyjnych, na które składają się opłaty i wydatki, zasady ich ponoszenia oraz ustalania wysokości (art. 64, art. 64a-64c). Stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego naliczył koszty od kwoty należności wskazanej w zawiadomieniu z 9 lipca 2002 r., na podstawie którego dokonał zajęcia wynagrodzenia Skarżącego, tj. od kwoty należności głównej wraz z odsetkami od egzekwowanej zaległości wskazanej w tytule wykonawczym. Jego zdaniem na wysokość kosztów egzekucyjnych nie ma wpływu przedawnienie "pewnej wysokości" egzekwowanego obowiązku w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Podstawą do ustalenia wysokości kosztów była kwoty egzekwowanej należności na dzień zastosowanego środka egzekucyjnego, a zatem organ egzekucyjny ustalił wysokość kosztów prawidłowo, tj. zgodnie z ww. przepisami. Odnosząc się do różnicy między kwotą ściągniętą a przekazaną, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ egzekucyjny pismem z 26 stycznia 2007 r. wyjaśnił Skarżącemu pomyłki w tytułach niektórych pozycji rozliczenia uzyskanych kwot z 14 grudnia 2006 r. Także wierzyciel pismem z 24 stycznia 2007 r. poinformował Skarżącego o rozliczeniu tytułu wykonawczego. Przedstawione mu rozliczenia nie wykazują różnic w stosunku do kwot uzyskanych z egzekucji wykazanych w piśmie z 26 stycznia 2007 r. Jego zdaniem miarodajne jest rozstrzygnięcie co do wysokości kosztów egzekucyjnych, zawarte w postanowieniu organu egzekucyjnego. Na postanowienie powyższe Skarżący złożył skargę. Ponownie podniósł istnienie różnicy między kwotą wyegzekwowaną, wykazaną w rozliczeniu z 19 grudnia 2006 r. a kwotą przekazaną wierzycielowi. Zarzucił, iż dopiero po złożeniu zażalenia Urząd Skarbowy podjął działania naprawcze do tego zestawienia. W piśmie z 26 stycznia 2007 r. próbuje udowodnić, że kwot uzyskanych 14 marca 2001 r., 21 lipca 2004 r. i 3 marca 2005 r. (w zestawieniu wykazanych nieprawdziwie jako "wpłata kwoty przez zobowiązanego wierzycielowi po wszczęciu"), dotyczących okresów odpisanych przez wierzyciela z uwagi na przedawnienie składek - nie należy traktować jako wpłaconych przez zobowiązanego. Zdaniem Skarżącego analiza akt pozwala na stwierdzenie nieprawidłowości i manipulacji organu, których przykładem jest kwota 3.463,07 zł uzyskana 14 marca 2001 r. i rozliczona na kwartały lat 1999-2000. Jest to przy tym jedyna kwota rozliczona na oboje małżonków. Pozostałe kwoty, tj. z 21 lipca 2004 r. oraz z 3 marca 2005 r. rozliczono tylko na małżonkę w części II i IV kwartału 1994 r. Tych właśnie kwot nie przekazano wierzycielowi, a zdaniem organu egzekucyjnego wierzyciel odpisał je z uwagi na przedawnienie. Za dziwne Skarżący uznał, że przedawnieniu uległa część kwartału. W ocenie Skarżącego w okresie od 1 stycznia 2001 r. do 31 października 2006 r. wyegzekwowano 11.560,96 zł i od tej kwoty należało naliczyć koszty egzekucyjne. Tymczasem organ egzekucyjny naliczył koszty od kwot wykazanych w zawiadomieniu o zajęciu wynagrodzenia za pracę, tj. należności głównej - 8.441, 92 i odsetek - 14.697,20 zł, w pierwszej kolejności zaspokajając swoje żądanie. Reasumując Skarżący stwierdził, że organ egzekucyjny pobrał koszty od całości długu, którego wyegzekwował około połowy i zakończył egzekucję nie przekazując wierzycielowi całej wyegzekwowanej kwoty. Zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej, iż postępowanie takie uznał za prawidłowe. Wyraził obawę, iż sytuacja się powtórzy. Z dokumentu KRUS wynika bowiem, iż nie spłacił całości długu i po kilku latach jego dochodzenie zostanie wznowione. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Jego zdaniem na etapie postępowania co do wysokości kosztów egzekucyjnych brak jest podstaw do rozpatrzenia kwestii rozliczeń kwot uzyskanych z egzekucji w dniach 14 marca 2001 r., 21 lipca 2004 r. i 3 marca 2005 r., jako, że w każdym przypadku Skarżący otrzymuje potwierdzenie pobrania przez organ określonej kwoty i jej rozliczenie. W momencie otrzymania takich rozliczeń Skarżący nie podnosił zarzucanych kwestii. Zgodnie zaś z art. 115 § 1 pkt 1 u.p.e.a. koszty egzekucyjne zaspokajane są w pierwszej kolejności. Skarżący złożył pismo procesowe z 5 listopada 2007 r. Zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej zastraszanie ponowną egzekucją z uwagi na niespłacenie całości zadłużenia zgodnie z tytułem wykonawczym. Jego zdaniem skandalem jest sytuacja, gdy z przedstawionych mu zestawień wyegzekwowanych kwot wynika bardzo duża różnica. Skarżący ponownie przedstawił poszczególne kwoty istotne dla jej ustalenia. Stwierdził, iż kłamstwem jest twierdzenie, że organ egzekucyjny informował go o każdej uzyskanej kwocie. Ponownie zakwestionował rozliczenie kwot uzyskanych 14 marca 2001 r., 21 lipca 2004 r. i 3 marca 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić przez uchylenie obu wydanych w niniejszej sprawie postanowień. Podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się jednak na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 p.p.s.a. stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie podniesione w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Przedmiotem niniejszej sprawy jest ocena prawidłowości postanowień w sprawie kosztów egzekucyjnych powstałych w toku egzekucji należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne rolników, objętych jednym tytułem wykonawczym. Organy orzekające, opierając się na wyjaśnieniach Skarżącego złożonych w piśmie z 3 stycznia 2007 r., prawidłowo przyjęły, że złożył on przewidziany w art. 64c § 7 u.p.e.a. wniosek o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Okoliczność, iż domagał się on również rozliczenia kwot uzyskanych z egzekucji i przekazanych wierzycielowi, w ocenie Sądu nie podważa konieczności podjęcia rozstrzygnięcia co do kosztów egzekucyjnych. Zdaniem Sądu postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych, aczkolwiek w rozstrzygnięciu zawiera określenie ich wysokości, nie może ograniczać się do tego elementu. Obowiązkiem organu egzekucyjnego jest wskazanie w uzasadnieniu postanowienia wszystkich okoliczności istotnych nie tylko z punktu widzenia wysokości kosztów, ale też potwierdzających zasadność ich naliczenia. Skoro przepis art. 64 § 2 u.p.e.a. stanowi, że organ egzekucyjny pobiera opłaty za czynności egzekucyjne, jeżeli nie później niż po upływie 14 dni od dnia dokonania pierwszego zajęcia nieruchomości, rzeczy lub prawa majątkowego nadał w placówce pocztowej za pokwitowaniem lub doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego lub zawiadomienie o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, to rzeczą organu egzekucyjnego jest wykazanie, iż określone tym przepisem warunki naliczenia opłat zostały przezeń spełnione. Nie wystarczy przytoczyć treść przepisu, jak to uczynił organ egzekucyjny w niniejszej sprawie. Jeżeli przepis przewiduje alternatywne warunki, należy wskazać, który z nich znajdzie zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w uzasadnieniu podał kwotę naliczonej opłaty manipulacyjnej oraz kwotę opłaty za zajęcie wynagrodzenia za pracę. Wskazał również wynikające z art. 64 u.p.e.a. procentowe stawki naliczenia tych opłat. Jednakże nie określił kwot, do jakich stawki te zastosował. Obowiązkiem organu egzekucyjnego jest przedstawienie wyliczenia opłat egzekucyjnych, co umożliwi zobowiązanemu kontrolę jego prawidłowości. Poza tym, zgodnie z art. 64 § 7 u.p.e.a., jeżeli wysokość opłaty egzekucyjnej jest określona stosunkowo do egzekwowanej lub pobranej należności pieniężnej, w podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, przypadające w dniu powstania obowiązku uiszczenia opłaty. W świetle tego przepisu nie byłoby nawet wystarczające samo wskazanie łącznej kwoty, od której naliczane są tego rodzaju opłaty. Należy określić poszczególne, składające się na nią elementy, tj. należność główną i odsetki. Skoro zaś art. 64 § 9 u.p.e.a. określa moment powstania obowiązku uiszczenia poszczególnych opłat egzekucyjnych, rzeczą organu egzekucyjnego było wskazanie kiedy powstał obowiązek uiszczenia opłaty za zajęcie wynagrodzenia za pracę. Analogicznie należało również określić, uwzględniając treść art. 64 § 10 u.p.e.a., moment powstania obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej. Zgodnie z tym przepisem obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Jeżeli pierwszą czynnością egzekucyjną jest zajęcie wierzytelności pieniężnej lub innego prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności, obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje równocześnie z obowiązkiem uiszczenia opłaty za zajęcie. Także w tym przypadku należało zatem wskazać, która z możliwości ma zastosowanie w niniejszej sprawie. Jak już wskazywano Naczelnik Urzędu Skarbowego ograniczył się do przytoczenia przepisów oraz podania kwot opłaty manipulacyjnej i za zajęcie wynagrodzenia za pracę. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził natomiast, że organ egzekucyjny naliczył koszty od kwoty należności wskazanej w zawiadomieniu z 9 lipca 2002 r., na podstawie którego dokonano zajęcia wynagrodzenia Skarżącego, tj. od kwoty należności głównej wraz z odsetkami od egzekwowanej zaległości wskazanej w tytule wykonawczym. Po pierwsze - zawiadomienie z 9 lipca 2002 r. nie dotyczy zajęcia wynagrodzenia za pracę. Po drugie - stwierdzenie powyższe nie odnosi się do momentu powstania obowiązku uiszczenia poszczególnych opłat. Z uzasadnienia postanowienia organu egzekucyjnego wynika ponadto, że w kwocie kosztów egzekucyjnych uwzględniono także wydatki egzekucyjne, naliczone w związku z dokonanymi zajęciami wierzytelności z tytułu nadpłat w podatku dochodowym oraz zwrotu podatku od towarów i usług. Organ egzekucyjny podał kwoty poszczególnych wydatków, ale w żaden sposób nie określił co to były za wydatki. Tym samym uniemożliwił Skarżącemu, a w efekcie także i Sądowi, kontrolę zasadności obciążenia Skarżącego tymi wydatkami. Podkreślić należy, że także w aktach sprawy brak jest informacji o rodzaju tych wydatków. W części K tytułu wykonawczego, zawierającej zestawienie kosztów egzekucyjnych wpisano jedynie ich kwoty. Stosownie do art. 64b u.p.e.a. wydatkami egzekucyjnymi są koszty faktycznie poniesione przez organ egzekucyjny w związku z prowadzeniem egzekucji. Przepis ten zawiera 11 pozycji różnego rodzaju wydatków i nie jest to wyliczenie wyczerpujące, o czym świadczy użycie zwrotu "w szczególności". Zdaniem Sądu niedopuszczalny jest brak wskazania, jakie konkretnie poniesione wydatki uwzględniono w kosztach egzekucyjnych. Podkreślić należy, że w § 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz.1541 z późn. zm.) określone zostały sposoby dokumentowania wydatków egzekucyjnych oraz odstępstwa od tego obowiązku. Wskazane wyżej nieprawidłowości świadczą o braku ustaleń faktycznych w świetle art. 64 § 1 pkt 3, § 2, § 6, § 9 i § 10 u.p.e.a. istotnych dla określenia opłat i wydatków egzekucyjnych składających się na określone przez organ koszty egzekucyjne. Stanowi to naruszenie art. 7 i art. 77 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej: "k.p.a."), stosowanego w postępowaniu egzekucyjnym na mocy art. 18 u.p.e.a. Zgodnie z art. 7 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Realizacji wyrażonej tym przepisem zasady prawdy obiektywnej służy przepis art. 77 § 1 k.p.a. stanowiący, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepisy powyższe mają zastosowanie w każdym postępowaniu, także kończącym się rozstrzygnięciem w przedmiocie kosztów egzekucyjnych. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, że niezbędne czynności dowodowe w konkretnym przypadku ograniczyć się mogą do załączenia do akt sprawy informacji, bądź też dokumentów związanych z poszczególnymi wydatkami egzekucyjnymi. Czynności te należy wykonać, ponieważ tylko w oparciu o dowody znajdujące się w aktach sprawy możliwa jest weryfikacja zasadności naliczenia i wysokości kosztów egzekucyjnych. Omawiane naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi stwierdzić wyjaśnić należy, że rację ma Dyrektor Izby Skarbowej twierdząc, że na wysokość kosztów egzekucyjnych nie ma wpływu przedawnienie egzekwowanego obowiązku w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Wpływu takiego - co do zasady - nie ma również zmiana wysokości egzekwowanej należności, w niniejszej sprawie spowodowana wydaniem po wszczęciu postępowania egzekucyjnego decyzji wyłączającej w określonym zakresie obowiązek uiszczenia składek w związku z wykazaniem przez dłużnika przemawiających za tym okoliczności faktycznych. Z punktu widzenia organu egzekucyjnego, zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami, obowiązek uiszczenia opłat za zastosowanie określonego środka egzekucyjnego oraz opłaty manipulacyjnej powstaje w określonym dniu i to na ten dzień określana jest ich wysokość. Oparcie w przepisach ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji znajduje kwestionowane przez Skarżącego przeznaczenie uzyskiwanych kwot przede wszystkim na pokrycie kosztów egzekucyjnych. Zgodnie bowiem z art. 115 § 1 pkt 1 u.p.e.a. podlegają one zaspokojeniu w pierwszej kolejności. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidują wydania postanowienia w przedmiocie rozliczenia wyegzekwowanych kwot należności. W postępowaniu, którego rezultatem było wydanie postanowienia w sprawie kosztów, zasadność podnoszonych przez Skarżącego zarzutów dotyczących tego rodzaju rozliczeń oraz nieprzekazania części wyegzekwowanych kwot wierzycielowi nie mogła być badana. Nie są to bowiem okoliczności wpływające na wysokość kosztów egzekucyjnych, liczonych od kwot "egzekwowanych", a nie "wyegzekwowanych" należności objętych tytułem wykonawczym. Zgodnie z cytowanym już art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd jest związany granicami skargi, wyznaczanymi przez przedmiot zaskarżonego rozstrzygnięcia (w niniejszej sprawie - postanowienia). Dlatego też nie oceniał zasadności powyższych zarzutów Skarżącego. Zdaniem Sądu nieprawidłowości tego rodzaju mogą być natomiast podnoszone w ramach skargi przewidzianej w art. 227 k.p.a., której przedmiotem może być w szczególności zaniedbanie lub nienależyte wykonywanie zadań przez właściwe organy albo przez ich pracowników, naruszenie praworządności lub interesów skarżących, a także przewlekłe lub biurokratyczne załatwianie spraw. Sąd nie dopatrzył się w pismach Dyrektora Izby Skarbowej zastraszania, o którym pisze Skarżący. Organ egzekucyjny nie wszczyna egzekucji z urzędu, a zatem nie jest możliwe, aby bez wniosku wierzyciela (KRUS) wyrażonego poprzez złożenie tytułu egzekucyjnego, możliwe było dokonywanie wobec Skarżącego czynności egzekucyjnych. Sąd zauważa, że postępowanie egzekucyjne zostało zakończone z uwagi na zaspokojenie wierzyciela co oznacza, iż jego roszczenie objęte tytułem wykonawczym zostało zrealizowane. Ponownie rozpatrując sprawę Naczelnik Urzędu Skarbowego ustali wskazane w niniejszym uzasadnieniu okoliczności oraz uwzględni je w treści postanowienia w sprawie kosztów. Sąd za celowe uznał uchylenie obu wydanych w niniejszej sprawie postanowień uznając, iż przyczyni się to szybszego załatwienia sprawy, a jest przy tym niezbędne, ponieważ danymi, które należy uwzględnić przy podejmowaniu rozstrzygnięcia dysponuje organ pierwszej instancji. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. Zakres w jakim uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu określono w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a. Sąd nie zasądził na rzecz Skarżącego kosztów postępowania sądowego, mimo złożonego przezeń wniosku, ponieważ wniesienie skargi zwolnione było od wpisu sądowego. Skarżący nie wskazał żadnych innych wydatków, które podlegałyby zwrotowi przez Dyrektora Izby Skarbowej.