III SA/Wa 110/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta G. z dnia [...] września 2006 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości. Decyzją z dnia [...] września 2006 r. nr [...] "w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 rok" Burmistrz Miasta G. postanowił "dokonać przypisu" podatku od nieruchomości w kwocie 2.935 zł. Skarżącemu – T. W. Wyjaśnił, że decyzją z dnia [...] stycznia 2006 r. na kwotę 1.925 zł ustalił Skarżącemu wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2006 r. Skarżący, co stwierdziło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., uchybił terminowi do wniesienia odwołania od tej decyzji, która w związku z tym stała się ostateczną. Na wezwanie Skarżący 28 marca 2006 r. złożył informację w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego na 2006 r. W ocenie organu informację wypełniono nierzetelnie - brakowało danych dotyczących przedmiotu opodatkowania, niezbędnych do ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2006 r. Burmistrz Miasta stwierdził, że w związku z jednocześnie prowadzonym postępowaniem podatkowym w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2005 r., niezbędne było dokonanie pomiaru pomieszczeń w budynku Skarżącego. Dnia 20 kwietnia 2006 r. pracownicy Urzędu Miasta w obecności Skarżącego przeprowadzili pomiar pomieszczeń na parterze budynku. Decyzją z dnia [...] maja 2006 r. Burmistrz Miasta ustalił wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 r. Natomiast decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r. "dokonał przypisu w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2006 r." Od decyzji tych Skarżący wniósł odwołania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] lipca 2006 r. uchyliło w całości decyzję dotyczącą 2005 r. z uwagi na brak pomiarów piętra i poddasza budynku. Stwierdziło także rozbieżność w klasyfikacji gruntu oznaczonego jako działka 841 pomiędzy informacją z rejestru gruntów i deklaracją I-NRL. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2006 r. Burmistrz Miasta wszczął postępowanie w zakresie zobowiązania podatkowego za 2005 r. Ze Starostwa Powiatowego w G. uzyskano zawiadomienie o dokonanej w 2004 r. korekcie użytków związanych z modernizacją ewidencji gruntów. Z zawiadomienia wynika, że działka nr 841 o powierzchni 0,0769 ha sklasyfikowana jest jako teren zabudowy mieszkalnej oznaczony symbolem B i nie podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym. Okoliczność tę uwzględniono w naliczeniu podatku za lata 2005 i 2006. W dniu 16 sierpnia 2006 r. pracownicy Urzędu Miasta w obecności Skarżącego dokonali pomiarów pomieszczeń na piętrze i poddaszu budynku posadowionego na działce nr 841. Jest to budynek dwukondygnacyjny z poddaszem o przeznaczeniu mieszkalno-użytkowym. W toku oględzin stwierdzono, że piętro i poddasze znajdują się w stanie surowym. Pomiary pozwoliły wyliczyć podatek wykazany w pozycji "pozostałe budynki" i "powierzchnia mieszkalna" zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.), dalej: "u.p.o.l.". Burmistrz Miasta stwierdził, że w świetle ww. przepisu oraz jego interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów (przesłanej Skarżącemu), zarówno w przypadku zakończenia budowy, jak i rozpoczęcia użytkowania, obowiązek podatkowy dotyczy całego budynku, nawet jeśli nie zakończono prac wykończeniowych i użytkowana była jedynie jego część. Wyjaśnił, iż po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym zmienił formę opodatkowania Skarżącego z łącznego zobowiązania pieniężnego na podatek od nieruchomości. Organ pierwszej instancji podał również, że [...] sierpnia 2006 r. postanowieniem wznowił postępowanie podatkowe w zakresie zobowiązania podatkowego za 2006 r. Jego zdaniem zawiadomienie z 7 sierpnia 2006 r. o dokonanej w 2004 r. korekcie użytków spełnia przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji Podatkowej. Jest to dowód istotny dla sprawy, który istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej, a nie był znany organowi wydającemu tę decyzję. Na podstawie tego zawiadomienia oraz pomiarów pomieszczeń budynków ustalono, że zobowiązanie podatkowe w łącznym zobowiązaniu pieniężnym istniało do dnia korekty użytków. Burmistrz Miasta wyjaśnił, że decyzją z dnia [...] września 2006 r. nr [...] (data i numer takie same jak decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2006 r.) uchylono w całości decyzję z dnia [...] stycznia 2006 r. ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2006 r. i opodatkowano podatkiem od nieruchomości. Od decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. Skarżący złożył odwołanie. Zarzucił rażące naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) oraz pkt 2 lit. a) w związku z art. 6 u.p.o.l. przez nieprawidłowe ustalenie powierzchni gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Jego zdaniem ustalenia organu podatkowego odbiegają od rzeczywistego stanu nieruchomości. Zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym tylko część budynku (parter) została objęta pozwoleniem na użytkowanie. Pozostała część (pierwsze piętro i poddasze) znajduje się w tzw. stanie surowym i nie może być użytkowana na cele usługowo-mieszkalne określone w pozwoleniu na budowę Decyzją z dnia [...] listopada 2006 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzję organu pierwszej instancji utrzymało w mocy. Organ odwoławczy powołał się na art. 6 ust. 2 u.p.o.l. stanowiący, że jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub jego części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym zakończeniem. Z decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w G. z dnia [...] marca 2005 r. wynika, że na wniosek Skarżącego udzielono pozwolenia na użytkowanie parteru budynku usługowo-mieszkalnego. Skoro zatem oddanie do użytkowania części budynku nastąpiło w 2005 r., obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje z dniem 1 stycznia 2006 r. Za kwestię sporną organ odwoławczy uznał powierzchnię budynku podlegającą opodatkowaniu. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa, którą stosownie do art. 1a pkt 5 jest powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych. Za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Organ odwoławczy nie zgodził się ze Skarżącym, iż do opodatkowania przyjęto błędną powierzchnię budynku. Jak wynika bowiem z orzecznictwa sądowego oraz licznych komentarzy do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (m.in. "Podatek od nieruchomości, rolny, leśny", L.Etel; Wydawnictwo C.H.Beck) poczynając od początku roku, w którym podatnik zaczął użytkować jedną kondygnację budynku, zobowiązany jest płacić podatek od wszystkich kondygnacji. Zdaniem organu brak wykończenia wyższych kondygnacji budynku i niemożność ich użytkowania nie skutkują zwolnieniem z opodatkowania. Z materiału dowodowego wynika, że powierzchnia przyjęta do opodatkowania ustalona została w oparciu o oględziny i pomiary. Za powierzchnię budynków zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej przyjęto powierzchnię faktycznie użytkowaną, tj. budynek pod działalność gospodarczą (bar) oraz pomieszczenia zajęte na sprzedaż obuwia i salon fryzjerski. Pozostałe kondygnacje opodatkowane zostały według stawek dla budynków pozostałych (I piętro) i mieszkalnych. Organ odwoławczy nie stwierdził nieprawidłowości w obliczeniach. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie w całości. W uzasadnieniu skargi zasadniczo dosłownie powtórzył zarzuty i argumenty podniesione w odwołaniu. Wyjaśnił, że pozwolenie na użytkowanie dotyczyło tylko części zajętej na działalność gospodarczą. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie poprzez uchylenie obu wydanych w niniejszej sprawie decyzji. Podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się jednakże na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia Sądowi art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z poźn. zm.), dalej powoływanej jako "p.p.s.a.", stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, Sąd ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Kontroli Sądu poddane zostały decyzje w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r., wydane na skutek stwierdzenia braku przesłanek uzasadniających obciążenie Skarżącego za ten rok zobowiązaniem w formie łącznego zobowiązania pieniężnego. Opodatkowaniu w formie łącznego zobowiązania pieniężnego podlegają osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy. Organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym) ustala wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego (art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Z treści tego przepisu wynika jednoznacznie, iż zobowiązanie podatkowe pobierane w formie łącznego zobowiązania pieniężnego w żadnym razie nie może być utożsamiane z podatkiem od nieruchomości, aczkolwiek przy jego ustaleniu uwzględnia się podatek od nieruchomości należny od określonego podatnika podatku rolnego. Odróżnienie to jest istotne z punktu widzenia wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego kończącego się ustaleniem wysokości zobowiązania podatkowego. Postępowanie podatkowe, tzw. "wymiarowe" musi mieć bowiem jednoznacznie określony przedmiot – konkretne, określone z nazwy zobowiązanie podatkowe. Jeżeli przeprowadzone postępowanie nie potwierdzi istnienia przesłanek ustalenia tego zobowiązania – postępowanie to podlega umorzeniu. W żadnym zaś razie nie może się ono natomiast zakończyć ustaleniem wysokości innego (odrębnego w świetle przepisów prawa materialnego) zobowiązania podatkowego. Niedopuszczalne jest zatem wszczęcie postępowania bez wskazania, jakiego podatku dotyczy to postępowanie. Sprawą, w świetle przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem "opodatkowanie nieruchomości", a ustalenie wysokości konkretnego podatku. Podatnik już w momencie wszczęcia postępowania podatkowego musi wiedzieć co to za podatek. Dlatego też postępowanie w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego w żadnym razie nie może przekształcić się w postępowanie, którego przedmiotem jest podatek od nieruchomości. W sprawie niniejszej jako pierwszy doręczono Skarżącemu nakaz zapłaty łącznego zobowiązania pieniężnego. Wyeliminowaniu go z obrotu prawnego służyła zarówno uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzja wydana na podstawie art. 254 Ordynacji podatkowej, jak i następnie decyzja wydana po wznowieniu postępowania "w zakresie zobowiązania podatkowego za 2006 r.". Prawidłowość decyzji w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego, jak wskazano wyżej – zobowiązania innego niż podatek od nieruchomości – nie mogła być przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie. Jako podstawę prawną decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za 2006 r. Burmistrz Miasta wskazał m.in. art. 21 Ordynacji podatkowej. Sąd uznał, iż jest to decyzja, jaka mogłaby być podjęta w tzw. zwykłym postępowaniu wymiarowym. Przez postępowanie "zwykłe" Sąd rozumie postępowanie, które nie zostało wszczęte w żadnym z przewidzianych w Ordynacji podatkowej trybów wzruszania decyzji ostatecznych (postępowanie nadzwyczajne). Omawiana decyzja nie mogła być wydana ani w trybie art. 254 tej ustawy, ani też w postępowaniu wznowieniowym, zakończonym wydaniem decyzji uchylającej nakaz płatniczy z dnia [...] stycznia 2006 r. Przepisy te nie zostały powołane w decyzji, a przede wszystkim oba postępowania nadzwyczajne dotyczyły łącznego zobowiązania pieniężnego. Ponadto rozstrzygnięcie decyzji wydanej w którymkolwiek z postępowań nadzwyczajnych musiałoby się odnosić się do decyzji ostatecznej. Decyzja organu w sprawie podatku od nieruchomości za 2006 r. odniesienia takiego nie zawiera. Rzecz jednak w tym, iż postępowanie w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. nigdy nie zostało wszczęte. W aktach sprawy brak jest takiego postanowienia, a w uzasadnieniu decyzji Burmistrz Miasta powołał się wyłącznie na postanowienie wszczynające postępowanie dotyczące 2005 r. oraz postanowienie o wznowieniu postępowania "w sprawie zobowiązania podatkowego za 2006 r.". Żadne z tych postanowień nie wszczynało zatem postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 r. W istocie rzeczy po przeprowadzeniu postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2005 r. wydano również decyzję dotyczącą 2006 r. Świadczy o tym powoływanie się przez Burmistrza Miasta do ustalenia poczynione w tym postępowaniu. Ordynacja podatkowa w art. 165 § 1 przewiduje wszczęcie postępowania podatkowego na żądanie strony lub z urzędu. Wymiar podatku od nieruchomości dokonywany jest z urzędu. Zgodnie zaś z § 2 tego artykułu wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania (art. 165 § 4). Wszczęcie postępowania podatkowego jest zdarzeniem prawnym o doniosłym znaczeniu. Doręczane stronie postanowienie nie tylko informuje adresata o zakresie sprawy, jakiej rozstrzygnięcia powinien się spodziewać. Określa także moment, od którego stronę postępowania obciążają akty staranności, np. związane z zawiadamianiem o zmianie adresu. W wyroku z dnia 11 sierpnia 2005 r. sygn. akt FSK 2113/04 (LEX nr 179008) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że czynności dokonywane przed momentem wszczęcia postępowania podatkowego nie wywołują żadnych skutków prawnych, gdyż przed wydaniem postanowienia o wszczęciu postępowania nie toczy się żadne postępowanie. Dopiero od momentu skutecznego doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania podejmowane przez organ podatkowy czynności wywołują stosowne skutki prawne, gdyż od tej chwili mogą być dopiero realizowane w pełni ogólne zasady postępowania podatkowego wynikające z przepisów art. 120-129 Ordynacji podatkowej. Skład orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten podziela. Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 165 § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej, stosownie do którego nie wydaje się postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Sytuacja taka nie ma miejsca w przypadku, gdy stan faktyczny jest dopiero ustalany w postępowaniu podatkowym za poprzedni rok podatkowy. Decyzja organu pierwszej instancji wydana zatem została z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 165 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nie znalazł bowiem zastosowania w sprawie, mimo że powinien. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu jeżeli nawet obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne uzasadniały odstąpienie od opodatkowania Skarżącego łącznym zobowiązaniem pieniężnym, zasadnym czyniąc ustalenie wysokości podatku od nieruchomości – to zmiana taka mogła nastąpić nie tylko poprzez ustalenie tego podatku w odrębnym postępowaniu, ale też po podjęciu rozstrzygnięcia kończącego postępowanie w sprawie opodatkowania łącznym zobowiązaniem pieniężnym. Tymczasem Burmistrz Miasta uchylił wprawdzie nakaz płatniczy ustalający łączne zobowiązanie pieniężne na 2006 r., ale nie orzekł przy tym ani co do istoty sprawy, ani też nie umorzył postępowania. Odnosząc się do ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia Sąd stwierdza, iż zostały one poczynione w postępowaniu dotyczącym podatku od nieruchomości za 2005 r. Przy ustaleniu wysokości podatku na 2006 r. mogły być uwzględnione istniejące już dowody (protokoły z oględzin) przeprowadzone w innym postępowaniu. Jednakże musiałyby być one zaliczone w poczet materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu dotyczącym 2006 r. i w tym postępowaniu poddane ocenie organu. Postępowanie w zakresie podatku od nieruchomości za 2006 r., co wyjaśniono wyżej, nie było jednak nawet wszczęte. Kierując się wynikającym z art. 141 § 4 p.p.s.a. obowiązkiem udzielenia organowi wskazówek co do dalszego postępowania, Sąd za zasadne uznał zwrócenie uwagi na sposób sporządzenia protokołów z oględzin, na które powołał się w swojej decyzji Burmistrz Miasta. Po pierwsze z treści protokołów nie wynika, czy pomiarów dokonywano zgodnie z art. 1a pkt 5) u.p.o.l., tj. po wewnętrznej długości ścian budynku. Po drugie zaś brak jest informacji, czy przy określeniu powierzchni poddasza uwzględniono treść art. 4 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50 %, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. Z załącznika nr 2 protokołu oględzin sporządzonego 17 sierpnia 2006 r. wynika, że na poddaszu znajdowały się trzy "pomieszczenia ze skosem", w tym dwa o identycznej powierzchni. W protokołach oględzin przedstawiono jedynie wynik dokonanych pomiarów, a mianowicie ustaloną w wyniku tych pomiarów powierzchnię. Pominięto natomiast dane, jakie złożyły się na ten wynik. W rezultacie nie jest możliwa weryfikacja prawidłowości wyliczenia tej powierzchni, chociażby z czysto matematycznego punktu widzenia. W treści protokołu z oględzin dokonanych 20 kwietnia 2006 r. znajduje się adnotacja o odmowie jego podpisania przez Skarżącego, który nie zgodził się "z powyższym". Nie odnotowano jednak konkretnych zarzutów Skarżącego. Jeżeli odmówił on sprecyzowania, jakie konkretnie ustalenia budzą jego zastrzeżenia, wzmiankę o tym należało zamieścić w protokole. Okoliczności powyższe organ pierwszej instancji weźmie pod uwagę dokonując oceny przydatności omówionych dowodów w postępowaniu w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2006 r., przede wszystkim zaś ustali, czy i w jakim zakresie Skarżący kwestionuje wyliczenia przedstawione mu w protokołach oględzin. Podkreślić należy, że w interesie Skarżącego leży konstruktywna współpraca z organem podatkowym przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy. Wskazać również należy, że organ pierwszej instancji niewłaściwie sformułował sentencję swojej decyzji. Postanowił bowiem "dokonać przypisu" podatku. Jest to zwrot stosowany w wewnętrznych rozliczeniach podatku, dokonywanych przez organ podatkowy na tzw. kartach kontowych podatników. Błędem jest natomiast posługiwanie się tym zwrotem przy formułowaniu rozstrzygnięcia, ponieważ powinno ono odzwierciedlać rzeczywiste jego znaczenie – w niniejszej sprawie – ustalenie wysokości podatku od nieruchomości za 2006 r. Wada powyższa nie miała jednak wpływu na istotę rozstrzygnięcia organu. Podnoszony przez Skarżącego w skardze zarzut nieprawidłowego ustalenia powierzchni gruntów i budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nie został sprecyzowany i uzasadniony w jakikolwiek sposób. Tak sformułowany zarzut jest zarzutem gołosłownym. W sytuacji, gdy Burmistrz Miasta zobowiązany będzie wszcząć i przeprowadzić postępowanie w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r., Skarżący będzie mógł w tym postępowaniu podnosić okoliczności istotne dla ustalenia powierzchni gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Nie jest natomiast zasadny zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 lit. a) w związku z art. 6 u.p.o.l., wywodzony przez Skarżącego z faktu, iż pozwolenie na użytkowanie budynku obejmowało tylko część przeznaczoną na prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem pozostała część – jako nieużytkowana – nie podlegała opodatkowaniu. Przepis art. 5 ust. 1 u.p.o.l. określa maksymalne stawki podatku od nieruchomości, jakie mogą być określone uchwałą rady gminy. Stawki zastosowane w niniejszej sprawie, wynikające z uchwały Nr [...] Rady Miasta G. z dnia [...] listopada 2005 roku w sprawie ustalenia stawek podatku od nieruchomości na 2006 rok i zwolnień w tym podatku, nie są wyższe niż wynikające z tego przepisu. Rację mają organy podatkowe twierdząc, że rozpoczęcie użytkowania części budynku powoduje powstanie obowiązku podatkowego w stosunku do całego budynku. Wynika to wprost z treści art. 6 ust. 2 u.p.o.l. stanowiącego, że jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. W stanie faktycznym niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości, że dysponując stosownym pozwoleniem organu nadzoru budowlanego, Skarżący rozpoczął użytkowanie części budynku w 2005 r. Okoliczność, iż budynek ten miał różne przeznaczenie - w części na prowadzenie działalności gospodarczej, w części zaś na cele mieszkalne, w świetle art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie ma znaczenia. Obowiązek podatkowy dotyczy całego budynku, chociażby właściciel miał przez dłuższy jeszcze okres czasu użytkować tylko jego wykończoną część. Przeznaczenie budynku na różne cele znajdzie odzwierciedlenie jedynie w zastosowaniu stawek podatku odpowiednich dla poszczególnych części budynku. Jakkolwiek dokonana przez organy podatkowe interpretacja art. 6 ust. 2 u.p.o.l. jest prawidłowa, to naruszenie jednego z podstawowych kanonów procedury podatkowej – doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego, zasadnym czyni uchylenie obu wydanych w niniejszej sprawie decyzji. Naruszenie to nie może być bowiem naprawione w postępowaniu odwoławczym. Burmistrz Miasta przeprowadzi postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r., wszczynając je poprzez doręczenie Skarżącemu postanowienia. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Skarżący, nie wnosił o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Pouczenie w tym względzie zamieszczone było zawiadomieniu o terminie rozprawy.