III SA/Wa 62/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, , , po rozpoznaniu w dniu 23 stycznia 2008 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. K. na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2007 r. Nr [...] w przedmiocie :złożenia korekty deklaracji postanawia - odrzucić skargę - Pismem z dnia 17 października 2007 r. Skarżący – M. K. wniósł skargę na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego W z dnia [...] lipca 2007 r. Nr [...] wzywające do złożenia korekty (wraz z pisemnym wyjaśnieniem jej przyczyn) deklaracji PIT-36 za 2006 r. Zarzucił naruszenie szeregu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). Wniósł o "stwierdzenie wydania postanowienia z dnia [...] lipca 2007 r. o wszczęciu postępowania wyjaśniającego i wezwania do złożenia korekty zeznania rocznego PIT-36 za 2006 r. z naruszeniem prawa i jego uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania wyjaśniającego wszczętego w tej dacie w związku z trwającą kontrolą podatkową wszczętą przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W i niezakończoną przed dniem wydania skarżonego postanowienia." Jednocześnie w tej samej skardze zaskarżył postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2007 r. nr[...]. Skarga na to postanowienie została rozstrzygnięta przez Sąd w sprawie III SA/Wa 1957/07. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że w dniu 27 kwietnia 2007 r. złożył zeznanie roczne PIT-36 za 2006 r. wykazując nadpłatę podatku. Pomimo złożenia deklaracji Naczelnik Urzędu Skarbowego nie zwrócił kwoty nadpłaty, nie zaliczył jej także na poczet zaległości podatkowych lub bieżących zobowiązań podatkowych. W dniu 23 lipca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wszczął natomiast kontrolę podatkową w zakresie "sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku dochodowym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Analiza przychodów i kosztów uzyskania przychodów za 2006 r." W dniu 31 lipca 2007 r. organ podatkowy - przed zakończeniem kontroli -wezwał podatnika do złożenia pisemnych wyjaśnień oraz do złożenia korekty zeznania rocznego za 2006 r. Wezwanie to dotyczyło zatem zakresu, z którym związana była prowadzona kontrola podatkowa. W dniu 22 sierpnia 2007 r. Skarżący złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego wezwanie do usunięcia naruszenia prawa polegającego na wydaniu powyższego 2 Sygn. akt III SA/Wa 62/08 wezwania, pomimo braku zakończenia kontroli podatkowej. W odpowiedzi na to wezwanie Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie usunięcia naruszenia prawa. W opinii skarżącego w sytuacji braku uchylenia wezwania do złożenia korekty deklaracji przed zakończeniem kontroli podatkowej złożenie skargi jest uzasadnione. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wniósł o jej odrzucenie. Wskazał, że wezwanie z dnia 31 lipca 2007 r. do złożenia korekty deklaracji nie jest żadnym z aktów podlegających zaskarżeniu do sądu administracyjnego, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.). W szczególności nie jest postanowieniem, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 tej ustawy ani innym aktem prawnym lub czynnością z zakresu administracji publicznej, dotyczącym uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa wymienionych w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. W opinii organu wezwanie do złożenia korekty deklaracji nie dotyczy żadnego prawa ani obowiązku podatnika, o których mowa w treści art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. W trybie art. 155 O.p. wzywa ono wyłącznie do złożenia korekty deklaracji w związku z błędami (oczywistymi omyłkami) w treści złożonego przez stronę zeznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił, co następuje: Skarga podlegała odrzuceniu. Zgodnie z art. 3 § 2 p.p.s.a., sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 3 Sygn. akt III SA/Wa 62/08 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1-4. Ponadto sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę, i stosują środki określone w tych przepisach(§ 3). Sąd zauważa, iż skarga M. K. nie należy do kognicji Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Należy bowiem podkreślić, iż nie dotyczy ona żadnego z aktów, o których mowa w art. 3 § 2 i § 3 p.p.s.a. W szczególności nie jest ani decyzją, ani postanowieniem, ani pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego, nie można go również uznać za akt prawa miejscowego, akt organu jednostki samorządu terytorialnego, akt nadzoru nad działalnością organów samorządowych. W opinii Sądu nie jest również innym aktem lub czynnością z zakresu administracji publicznej, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. dotyczącym uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów prawa. Powyższy przepis dopuszcza wniesienie skargi na akt lub czynność organu administracji publicznej, jednocześnie precyzuje jednak, że musi być to akt lub czynność dotycząca uprawnień lub obowiązków strony skarżącej, wynikających z przepisów prawa. Oznacza to, że musi istnieć ścisły związek między przepisem prawa, który określa uprawnienie lub obowiązek, a aktem lub czynnością, która takiego uprawnienia lub obowiązku dotyczy. Taką interpretację omawianego przepisu przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 16 września 2004 r. Sygn. akt OSK 247/04 (ONSAiWSA 2004, nr 2, poz. 30, s. 27). Sąd orzekający w sprawie niniejszej zgadza się z tą wykładnią. 4 Sygn. akt III SA/Wa 62/08 W tym kontekście Sąd uznał, że wezwanie z dnia 31 lipca 2007 r. do złożenia korekty deklaracji podatkowej, wskazane w przedmiotowej skardze, nie spełniało kryterium, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Prawo i obowiązek, o jakich mowa w tym przepisie muszą wynikać z przepisów prawa materialnego, te bowiem prawa przyznają i nakładają obowiązki. Chodzi tu zatem o tego rodzaju akty lub czynności, które dotyczą praw i obowiązków o charakterze materialnym, dla których przepisy prawa nie przewidują podjęcia przez organ administracji decyzji lub postanowienia, jako form, w jakich co do zasady podejmowane są rozstrzygnięcia w przedmiocie praw i obowiązków stron szeroko rozumianego postępowania administracyjnego. Skarżący natomiast w istocie zmierza do podważenia aktu, którego podstawę prawną stanowiły przepisy art. 155 oraz art. 274 § 1 pkt 2 O.p. a więc przepisy, które mają charakter procesowy, a nie materialny. Taki też charakter mają czynności podejmowane przez organ w ramach kontroli podatkowej, postępowania podatkowego czy też postępowania wyjaśniającego. Powyższe przepisy określają kompetencje organów podatkowych, wskazując ich uprawnienia w określonych sytuacjach faktycznych. Nie dotyczą natomiast ani praw ani też obowiązków podatników o charakterze materialnym. Uznając zatem, iż zaskarżone w niniejszej sprawie wezwanie nie stanowi aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., a więc nie może podlegać zaskarżeniu na tej podstawie prawnej, Sąd stwierdził, iż bez znaczenia pozostaje złożenie przez Skarżącego wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Zgodnie z art. 52 § 3 p.p.s.a. wezwanie takie jest bowiem koniecznym warunkiem złożenia skargi na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Aktów takich w niniejszej sprawie natomiast brak. W związku z powyższym Sąd uznał, że wezwanie z dnia 31 lipca 2007 r. do złożenia korekty deklaracji w związku z oczywistymi omyłkami w jej treści nie stanowi żadnego z aktów podlegających zaskarżeniu do sądu administracyjnego. W konsekwencji wniesiona przez Skarżącego skarga, jako wykraczająca poza jego kognicję, była niedopuszczalna. Zgodnie zaś z treścią art. 58 § 1 pkt 1 oraz § 3 p.p.s.a. 5 Sygn. akt III SA/Wa 62/08 skargę wniesioną w sprawie, która nie należy do właściwości sądu administracyjnego, sąd odrzuca postanowieniem, które może zostać wydane na posiedzeniu niejawnym. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, jak w sentencji. 6