III SA/Wa 63/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak - Osetek, , po rozpoznaniu w dniu 23 stycznia 2008 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. postanawia: - odrzucić skargę - Pismem z dnia 17 października 2007 r. Skarżący – M. K. wniósł skargę na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2007 r. Nr [...] wszczynające z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Zarzucił naruszenie szeregu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). Wniósł o stwierdzenie wydania zaskarżonego postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego z naruszeniem prawa i jego uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania podatkowego wszczętego w dacie jego wydania w związku z trwającą kontrolą podatkową wszczętą przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. i niezakończoną przed dniem wydania zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu wskazał, iż w dniu 23 lipca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wszczął wobec niego kontrolę podatkową w zakresie "sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku dochodowym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Analiza przychodów i kosztów uzyskania przychodów za 2006 r." W dniu 20 sierpnia 2007 r. czyli w dacie wszczęcia postępowania podatkowego, nie upłynęły terminy związane z zakończeniem kontroli podatkowej, o których mowa w art. 291 § 4 O.p. Wadliwość zaskarżonego postanowienia z dnia [...] lipca 2007 r. polega w opinii Skarżącego na tym, iż wszczyna ono postępowanie podatkowe w zakresie objętym prowadzoną kontrolą, przed jej zakończeniem. Ponadto w skardze Skarżący wskazał na złożony przez siebie wniosek o usunięcie naruszenia prawa poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia. W wyniku tego wniosku wydane zostało postanowienie z dnia [...] września 2007 r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie usunięcia naruszenia prawa. Postanowienie to również zaskarżono we wniesionej skardze. Sprawa ta została rozstrzygnięta przez sąd w odrębnym postępowaniu pod sygn. akt III SA/Wa 1958/07. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wniósł o jej odrzucenie. Wskazał, że postanowienie z dnia [...] lipca 2007 r. o wszczęciu postępowania podatkowego nie jest żadnym z aktów podlegających zaskarżeniu do sądu administracyjnego, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.). W szczególności nie jest postanowieniem, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 tej ustawy, ani innym aktem prawnym lub czynnością z zakresu administracji publicznej, dotyczącym uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa wymienionych w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Z postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym zaskarżeniu podlegają tylko takie, na które służy zażalenie albo kończą postępowanie bądź rozstrzygają sprawę co do istoty. Postanowienie z [...] lipca 2007 r. nie jest natomiast żadnym z tych postanowień, nie podlega więc zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Dodatkowo organ wskazał, iż strona będzie mogła bronić się przed bezzasadnym wszczęciem postępowania z urzędu składając odwołanie od decyzji wydanej w tym postępowaniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił, co następuje: Skarga podlegała odrzuceniu. Zgodnie z art. 3 § 2 p.p.s.a., sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1-4. Ponadto sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę, i stosują środki określone w tych przepisach (§ 3). Sąd zauważa, iż skarga M. K. nie należy do kognicji Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Należy bowiem podkreślić, iż nie dotyczy ona żadnego z aktów lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 i § 3 p.p.s.a. Przedmiotem skargi jest akt administracyjny wydany w indywidualnej sprawie , w szczególności postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2007 r. w sprawie wszczęcia postępowania podatkowego. Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów tego rodzaju akty administracyjne nie wszystkie podlegają zaskarżeniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Art. 3 § 2 pkt 2 i 3 p.p.s.a. ogranicza krąg postanowień wydanych w postępowaniu podatkowym, zaskarżalnych do sądu tylko do postanowień na które służy zażalenie, rozstrzygających sprawę co do istoty i kończących postępowanie w sprawie. W przedmiotowej sprawie zaskarżone postanowienie wydane zostało na podstawie art. 165 § 2 O.p. i dotyczy wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Tym samym przedmiotowe postanowienie nie kończy postępowania oraz nie rozstrzyga sprawy co do istoty.Prawidłowo również Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał w zaskarżonym postanowieniu, iż nie przysługuje na nie zażalenie. Zgodnie bowiem z art. 236 § 1 O.p. na wydane w toku postępowania postanowienia przysługuje zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Żaden przepis O.p. nie przewiduje natomiast możliwości wniesienia zażalenia na postanowienie wszczynające postępowanie w sprawie. Zaskarżone postanowienie nie jest również postanowieniem, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. Nie zostało bowiem wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, a tylko takich postanowień dotyczy wspomniany przepis. Sąd stwierdził również, iż zaskarżone postanowienie nie jest żadnym z aktów, o których stanowi art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., które podlegają zaskarżeniu do Sądu po uprzednim wezwaniu właściwego organu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 p.p.s.a.) Art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. stanowi bowiem o innych niż określone w art. 3 § 2 pkt 1-3 aktach lub czynnościach z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Przepis ten może więc stanowić podstawę zaskarżenia danego aktu administracyjnego wyłącznie wtedy, gdy nie ma on formy decyzji lub postanowienia (por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Komentarz, Zakamycze 2005, s. 23). W konsekwencji tylko w odniesieniu do takich aktów, co więcej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, przysługuje stronie prawo do wniesienia skargi na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. po uprzednim wezwaniu właściwego organu do usunięcia naruszenia prawa. Ponieważ jednak w niniejszej sprawie zaskarżone zostało postanowienie, podstawy umożliwiającej wniesienie skargi do sądu administracyjnego nie może stanowić wspomniany art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. W związku z powyższym bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje złożenie przez Skarżącego wezwania do usunięcia naruszenia prawa poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia. Jak bowiem zaznaczono powyżej, wezwanie takie stanowi przesłankę konieczną do wniesienia skargi na akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., a z takim aktem nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. W związku z powyższym mając na uwadze przywołaną argumentację wskazać należy, iż skarga wniesiona przez Skarżącego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2007 r. wszczynające postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., jest niedopuszczalna. Na marginesie zauważyć należy – jak słusznie zresztą stwierdził w odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego, iż zaskarżone postanowienie podlegać będzie kontroli sądowoadministracyjnej w sytuacji złożenia skargi na ostateczny akt administracyjny kończący postępowanie podatkowe (art. 237 O.p.). Zgodnie z art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd odrzuca skargę, jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. W myśl art. 58 § 3 p.p.s.a. Sąd odrzuca skargę postanowieniem co może nastąpić na posiedzeniu niejawnym. Mając na względzie treść powołanych przepisów ustawy, a także fakt, iż istota wniesionej w niniejszej sprawie skargi nie mieści się w przedmiotowej właściwości tutejszego Sądu, na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 oraz § 3 p.p.s.a. w związku z art. 3 powołanej ustawy, Sąd orzekł jak w sentencji.