I SA/Kr 983/07

Sygn. akt I SA/Kr 983/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 6 lutego 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędziowie: NSA Józef Gach, NSA Józef Michaldo (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2008r., sprawy ze skargi M. B., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, - skargę oddala - Skarżący M. B. pismem nadanym w dniu [...] listopada 2006 r. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia wysokości należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. w kwocie 10.783,20 zł. Uzasadniając wniosek skarżący wskazał na przesłankę wyrażoną w punkcie 3 art. 247 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa tj. rażące naruszenie prawa w związku z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, w tym art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Zdaniem skarżącego organ podatkowy swoim działaniem wyeliminował go wraz z pełnomocnikiem z udziału w postępowaniu dowodowym poprzez celowe przesłuchanie świadków bez udziału pełnomocnika. Ponadto skarżący zarzucił nie przeprowadzenie dowodów przez niego wnioskowanych oraz nie przeprowadzenie żadnego dowodu z własnej inicjatywy, co rażąco narusza podstawowe zasady postępowania podatkowego. Rozpoznając wniosek Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż nie zachodzi przesłanka do stwierdzenia nieważności decyzji z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej i decyzją Nr [...] z dnia [...]. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia wysokości należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie wnosząc o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Zdaniem skarżącego na organie podatkowym spoczywa ciężar przeprowadzenia postępowania w sposób obiektywny i zapewniający stronie udział w postępowaniu. Skoro organ podatkowy prowadził postępowanie w okresie urlopowym i zwracał się do strony o ustalenie terminu przesłuchań, winien taki termin uwzględnić lub mu się sprzeciwić, a nie wyznaczyć dowolny przez siebie wybrany termin. Zdaniem skarżącego nie ma znaczenia zarzut podnoszony przez Dyrektora Izby Skarbowej przekroczenia przez pełnomocnika strony terminu do wskazania terminu przesłuchania. Żaden z obowiązujących przepisów nie daje bowiem organowi podatkowemu prawa do wskazania terminu przesłuchania świadków w terminie siedmiu dni od daty otrzymania wezwania w tym zakresie. Takie działanie nie jest realizacją zasady zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, a może być jedynie, zdaniem skarżącego oceniane jako jej poważne naruszenie. W wyniku takiego działania organu podatkowego wszelkie przesłuchania świadków wnioskowanych przez stronę odbyło się bez jej udziału. Podsumowując, zdaniem skarżącego, organ podatkowy nie tylko pominął udział strony w postępowaniu, ale dodatkowo pominął postępowanie dowodowe w zakresie w jakim powinien przeprowadzić je z urzędu celem ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego oraz prawnego. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją [...] z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, iż po ponownej ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz biorąc pod uwagę argumenty skarżącego zawarte w odwołaniu nie znaleziono podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji i stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w spawie określenia wysokości należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Od powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów art. 121, 122, 123 oraz art. 146 Ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez błędną ich wykładnię i zastosowanie w sprawie. Ponadto skarżący zarzuca organom powierzchowne zbadanie sprawy nie spełniające wymogów postępowania odwoławczego, prowadzące do utrzymania w mocy decyzji sprzecznej z prawem. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jak i decyzji w sprawie organu pierwszej instancji oraz o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył co następuje. Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji wydane zostały zgodnie z prawem. W ocenie skarżącego, do uchybień powodujących nieważność decyzji doszło w następujących okolicznościach postępowania podatkowego. Skarżący pełnomocnictwem udzielonym w dniu [...] sierpnia 2002 r. ustanowił pełnomocnikiem radcę prawnego M. N.-H (k. 40). W pełnomocnictwie tym wskazany jest adres kancelarii W. ul. M. Pismem z dnia [...] kwietnia 2006 r. (k. 87) Naczelnik Urzędu Skarbowego powiadomił pełnomocnika skarżącego o terminie przesłuchania świadków, które miało się odbyć [...] maja 2006 r. W odpowiedzi na powyższe pismo pełnomocnik skarżącego pismem z dnia [...] maja 2006 r. poprosił o przesunięcie terminu przesłuchania świadków, z uwagi na kolizję z inną sprawą sądową. Na powyższym piśmie znajduje się pieczątka pełnomocnika z nowy adresem, jednakże nie zawierało ono wyraźnego stwierdzenia o zmianie adresu do doręczeń. Naczelnik Urzędu Skarbowego pragnąc zapewnić pełnomocnikowi udział w przesłuchaniu pismem z dnia [...] maja 2006 r. zaproponował pełnomocnikowi wyznaczenie nowego terminu przesłuchania świadków, zakreślając mu w tym celu siedmiodniowy termin. Powyższe pismo zostało doręczone skutecznie na stary adres pełnomocnika w dniu [...] czerwca 2006 r. W odpowiedzi na powyższe pismo pełnomocnik skarżącego zaproponował termin do przesłuchania świadków na [...] czerwca 2006 r. Powyższe pismo datowane było na dzień [...] czerwca 2006 r., jednakże jak wynika ze stempla pocztowego nadane zostało [...] lipca 2006 r., a wpłynęło do organu [...] lipca 2006 r. (k. 112). W związku z powyższym pismo pełnomocnika z propozycją terminu przesłuchania świadków dotarło do organu po upływie zaproponowanego terminu i ze znacznym przekroczeniem siedmiodniowego terminu wyznaczonego przez organ. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego pismami z dnia [...] i [...] lipca 2007 r. wyznaczył ponownie termin przesłuchania świadków na dzień [...] sierpnia 2006 r. (k. 116, 119). Powyższe pisma zostały wysłane na nowy adres kancelarii pełnomocnika i tam odebrane [...] i [...] lipca 2006 r. W odpowiedzi na powyższe zawiadomienia pełnomocnik skarżącego ponowienie wniósł o odroczenie przesłuchań, motywując to wyjazdem na urlop. Powyższe pismo nadane zostało [...] sierpnia 2006 r. a wpłynęło do organu [...] sierpnia 2006 r. (k. 120). Organ podatkowy nie uwzględnił powyższego wniosku ponieważ od powiadomienia organu do przesłuchania pozostały 3 dni. Przesłuchanie świadków, na które nie stawił się pełnomocnik skarżącego, odbyło się zgodnie z zawiadomieniem [...] sierpnia 2006 r. Następnie organ podatkowy zawiadomił pełnomocnika o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w spawie. W odpowiedzi na powyższe zawiadomienie pełnomocnik skarżącego wniósł o ponowne przesłuchanie świadków, motywując to tym, że organ nie uwzględnił terminu zaproponowanego przez pełnomocnika (tj. [...] czerwca 2006 r.) i wyznaczył przesłuchanie na dzień w którym pełnomocnik przebywał na urlopie. Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia [...] września 2006 r. (k. 131) ponownie zawiadomił pełnomocnika skarżącego o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym, w tym z protokołami z przesłuchań świadków, które odbyło się w dniu [...] sierpnia 2006 r. Jednocześnie organ wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Powyższe postępowanie zostało zakończone decyzją [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2006 r. doręczoną pełnomocnikowi skarżącego w dniu [...] października 2006 r. Od powyższej decyzji nie wniesiono odwołania do organu wyższej instancji, natomiast pismem nadanym [...] listopada 2006 r. skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów zawartych w skardze, należy omówić instytucję stwierdzenia nieważności decyzji. Charakteryzuje się ona bowiem oryginalnymi rozwiązaniami i tokiem postępowania. Stwierdzenie nieważności jest instytucją procesową, dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej już decyzją ostateczną, a więc taką od której nie przysługuje odwołanie w administracyjnym toku postępowania. Możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji w tym trybie uzależniona jest od spełnienia ściśle określonych warunków. Decyzja taka musi posiadać kwalifikowane wady prawne stanowiące wyłączną podstawę do wzruszenia rozstrzygnięcia podatkowego w tym nadzwyczajnym trybie postępowania. Zgodnie z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Odnośnie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji, zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, podkreślić należy, że może ono dotyczyć tylko ustalenia, czy decyzja, której wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczona jest wadami, których enumeratywny wykaz określa cytowany przepis. Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 Ordynacji podatkowej, statuującego zasady trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym. Ponadto organ podatkowy może oprzeć się jedynie na materialne dowodowym zebranym w kwestionowanym postępowaniu. W systemie prawa nie występuje definicja rażącego naruszenia prawa, jednakże orzecznictwo i doktryna dostarczyło wiele przykładów takich naruszeń. Wszystkie one charakteryzują się oczywistością naruszenia prawa tj. rozstrzygnięcie organu administracji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, tzn. istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Chodzi więc o sytuację gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek. Tymczasem we wniosku z dnia [...] listopada 2006 r. (nadanym [...] listopada 2006 r.) jako przesłankę stwierdzenia nieważności skarżący powołał rażące naruszenie prawa poprzez naruszenie art. 121 § 1, 122, 123 §1 Ordynacji podatkowe. W skardze do sądu administracyjnego podniesiono ponadto naruszenia art. 146 Ordynacji podatkowej. Przepisy art. 121, 122 i 123 Ordynacji podatkowej należą do zasad ogólnych postępowania podatkowego tj. zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121), zasady prawdy obiektywnej (art. 122) oraz zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (art. 123). W orzecznictwie i doktrynie powszechnie przyjmuje się, że naruszenie ich może polegać jedynie na naruszeniu przepisów szczegółowych, które konkretyzują powyższe zasady ogólne. Należy więc za każdym razem wskazać konkretny przepis postępowania, którego naruszenie powoduje jednocześnie obrazę zasad ogólnych postępowania. W rozpoznawanej sprawie, w toku postępowania organ podatkowy starał się zapewnić pełnomocnikowi strony udział w postępowaniu. Na prośbę pełnomocnika odwołano pierwsze z zaplanowanych przesłuchań, zwracając się jednocześnie do pełnomocnika aby ten zaproponował termin w którym mógłby się stawić na przesłuchaniu. Ponieważ czas trwania postępowania podatkowego jest ustawowo określony i nie powinien być przedłużany bez wyraźnego powodu, organ zakreślił pełnomocnikowi siedmiodniowy termin do zaproponowania daty przesłuchania świadków. Pełnomocnik nie odpowiedział w terminie na to wezwanie. Przesłał natomiast pismem nadanym [...] lipca propozycję przesłuchania świadków na dzień [...] czerwca 2006 r. W takiej sytuacji organ podatkowy trafnie sam wyznaczył nowy termin przesłuchania świadków. Termin ten ponownie nie odpowiadał pełnomocnikowi skarżącego, tym razem z powodu urlopu, na który nawiasem mówiąc nie przedstawił żadnych dowodów. W takiej sytuacji gdy organ odracza na prośbę pełnomocnika przeprowadzenie dowodów, proponuje mu wyznaczenie nowego terminu przesłuchania świadków, a mimo to pełnomocnik nie wykazuje inicjatywy, nie można organowi zarzucić, jak czyni to skarżący, wyeliminowanie go z udziału w postępowaniu. Organ zrobił wszystko co w jego mocy, aby przesłuchanie świadków odbyło się z udziałem pełnomocnika skarżącego. Ponieważ jednak postępowanie podatkowe nie może się toczyć dowolną ilość czasu, niezasadne było ponowne odraczanie, na wniosek pełnomocnika, przesłuchania świadków, zwłaszcza że prośba taka dotarła do organu na trzy dni przed terminem przesłuchania. Mając powyższe na względnie zarzuty skarżącego o uniemożliwieniu pełnomocnikowi udziału w postępowaniu uznać należy za chybione. Odnośnie zarzucanego przez skarżącego naruszenia art. 146 Ordynacji podatkowej, zauważyć należy, że przepis ten przewiduje rygor pozostawienia pisma w aktach ze skutkiem doręczenia, który w przedmiotowej sprawie nie został zastosowany. Wszystkie bowiem pisma wysyłane do pełnomocnika skarżącego zostały prawidłowo odebrane. Nie można również zgodzić się z zarzutem nieprzeprowadzenia przez organ podatkowy dowodów z urzędu. Co prawda art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, ale nie może on oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Odmienna ocena skarżącego zebranego w sprawie materiału dowodowego nie może prowadzić do wniosku, iż zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Skoro skarżący kwestionował ustalenia organów podatkowych powinien przedstawić dowody na poparcie swoich twierdzeń, a nie oczekiwać że organ obowiązany będzie poszukiwać faktów potwierdzających stanowisko skarżącego. Na podatniku bowiem ciąży obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniają twierdzenia, kwestionujące ustalenia organów podatkowych. Z przytoczonych powyżej okoliczności wynika, że powoływane przez skarżącego naruszenia prawa, nie tylko nie miały miejsca ale też nie mogłyby być uznane za rażące. Zauważyć również należy, że większość z zarzutów, gdyby okazały się zasadne, mogłoby co najwyżej stanowić przesłankę wniosku o wznowienie postępowania a nie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę.