I SA/Sz 655/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2008 r. sprawy ze skargi W.S. - PHU N. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany zgłoszenia celnego i odmowy zwrotu cła oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia [...] odmówił W. S. sprostowania zgłoszenia celnego w procedurze dopuszczenia do wolnego obrotu nr [...] z dnia [...] w zakresie wartości celnej towaru, podstawy cła i kwoty długu celnego oraz odmówił zwrotu cła. Z dokonanych ustaleń wynika, że W. S. w dniu [...] działając za pośrednictwem Agencji Celnej T. J. dostarczył towar do Oddziału Celnego w Sz. i przedstawił deklarację skróconą, którą zarejestrowano pod nr [...], oraz załączył wniosek o zezwolenie na przechowanie towaru tj. grzybów mrożonych w chłodniach będących jego własnością. W uzasadnieniu wniosku importer wskazał na konieczność przeprowadzenia niezbędnych badań i uzyskania zaświadczenia o przydatności towaru w obrocie na terenie kraju. Po dokonaniu rewizji celnej organ zezwolił na złożenie towaru we wskazanej chłodni, a następnie uwzględnił wniosek strony z 12 stycznia 2006 r. o przedłużenie terminu na nadanie przeznaczenia celnego w/w towaru do czasu uzyskania wyników badań. W dniu 19 stycznia 2006 r. przedstawiciel strony przedstawił zgłoszenie celne na formularzu SAD wnioskując o dopuszczenie towaru do wolnego obrotu. Do zgłoszenia celnego załączono m. in. fakturę handlową z 21 października 2005 r. na kwotę [...] USD, specyfikację z dnia 25 października 2005 r., fakturę transportową, protokół kontroli jakości towarów z dnia 12 stycznia 2006 r. wystawiony przez Wojewódzki Inspektorat Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych w S., świadectwo jakości zdrowotnej z 19 grudnia 2005 r. wystawione przez granicznego inspektora sanitarnego, świadectwo jakości granicznej kontroli sanitarnej z 21 grudnia 2005 r., certyfikat fitosanitarny wystawiony przez eksperta z 15 listopada 2005 r. Powyższe zgłoszenie zostało przyjęte, zarejestrowane pod poz. [...] i towar zwolniono do obrotu w dniu 19 stycznia 2006 r. W dniu 25 stycznia 2006 r. do Urzędu Celnego w K. wpłynął wniosek importera o sprostowanie dokumentu SAD złożonego 19 stycznia 2006 r. w zakresie obniżenia wartości celnej towaru, należnego cła, podstawy i kwoty podatku VAT. Do wniosku dołączono (oprócz wcześniej złożonych dokumentów) fakturę korektę wystawioną przez chińskiego kontrahenta z 23 grudnia 2005 r. obniżającą należność za towar z kwoty [...] USD do kwoty [...] USD, porozumienie (agreement) z tym kontrahentem z tej samej daty w sprawie obniżenia należności. W uzasadnieniu wniosku importer wskazał, że podczas rozładunku do chłodni w dniu 21 grudnia 2005 r. przeprowadzonym pod dozorem celnym stwierdzono, że część ładunku nie spełnia norm, deklarowanych przez eksportera. Po przedstawieniu raportu przyjęcia towaru, eksporter zgodził się na obniżenie ceny towaru, aby uniknąć jego zwrotu i kosztów z tym związanych, na dowód czego pocztą przesłał korektę faktury oraz porozumienie z 23 grudnia 2005 r. Na podstawie informacji uzyskanych w toku postępowania od Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego (P.P.I.S.) oraz Wojewódzkiego Inspektoratu Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych (W.I.J.A.R.S.), którzy wykonali badania przedmiotowego towaru w styczniu 2006 r. organ I instancji uznał, że przebadane grzyby nie wykazały wad, które uniemożliwiałyby dopuszczenie ich do obrotu. Importer powołał się na okoliczność, że sprowadzone grzyby nie odpowiadały normom obowiązującym w jego zakładzie i nie kwalifikowały się w całości do klasy I; wymagały przesortowania odpowiednio do klasy II i III, co nastąpiło, w odniesieniu do całej partii towaru w dniach 19-25 stycznia 2006 r. Organ I instancji przeprowadził również dowód z umowy sprzedaży jaką importer zawarł z chińską firmą "Ch" 21 października 2005 r. na dostawę grzybów mrożonych i stwierdził, że nie zawiera ona żadnych zobowiązań gwarancyjnych ani też żadnych wymagań co do klasy zakontraktowanych grzybów. W tych okolicznościach organ I instancji uznał wniosek importera o obniżenie wartości transakcyjnej towaru za nieuzasadniony. Powołując się na art. 145 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. wprowadzającego przepisy wykonawcze do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny organ wyjaśnił, że po zwolnieniu towaru do wolnego obrotu, korekta ceny rzeczywiście zapłaconej za towary, lub do zapłacenia, wprowadzona przez sprzedającego na korzyść kupującego może być uwzględniona przy określeniu wartości celnej zgodnie z art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, na podstawie art. 145 ust. 2 R.W.K.C. jeżeli wykazano ku zadowoleniu władz celnych, że: a) zgodnie z art. 67 Kodeksu, a więc w chwili zgłoszenia celnego, towar posiadał wady, b) sprzedający skorygował cenę w ramach zobowiązania gwarancyjnego do kontraktu sprzedaży, który zawarto przed zwolnieniem towarów do wolnego obrotu, c) wada towaru nie została wcześniej uwzględniona w odnośnym kontrakcie sprzedaży. Powyższe warunki nie zostały w sprawie spełnione, nie wykazano bowiem w sposób przekonujący dla organów celnych, że: - w chwili zgłoszenia towar posiadał wady, wręcz przeciwnie P.P.I.S. oraz W.I.J.H.A.R.S. w swych badaniach nie stwierdziły żadnych wad w przedmiotowym towarze, - umowa sprzedaży zawarta z eksporterem chińskim z 21 października 2005 r. nie zawiera żadnych danych co do wymagań, jakim powinny odpowiadać zakupione grzyby, jak również nie zawiera żadnych gwarancji ze strony eksportera co do korekty ceny w razie ujawnienia wad. Wobec tego art. 145 ust. 2 R.W.K.C. nie mógł mieć zastosowania, gdyż przepis ten nie odnosi się do towarów bez gwarancji. Organ podkreślił nadto jako znamienny w sprawie fakt, że importer do czasu dokonania zgłoszenia celnego w dniu 19 stycznia 2006 r. dysponował już informacjami i dowodami w postaci porozumienia i korekty faktury z 23 grudnia 2005 r., lecz nie przedstawił ich w zgłoszeniu celnym deklarując wartość towaru zgodną z danymi wynikającymi z pierwotnej faktury z 21 października 2005 r. Towar w chwili objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu był więc w stanie zgodnym z opisem na w/w fakturze i był znany stronom transakcji. Organ wskazał też na możliwość przeprowadzenia badań towaru w trybie art. 42 W.K.C., z której strona nie skorzystała, mimo że dysponowała wynikiem badań laboratoryjnych. W odwołaniu od decyzji organu I instancji pełnomocnik importera wniósł o jej uchylenie i uwzględnienie wniosku zarzucając, że wydana została z naruszeniem art. 120, art. 121, art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz z naruszeniem art. 145 rozporządzenia Komisji (EWG) z 2 lipca 1993 r. nr 2454/93. Skarżący nie zgadza się ze stanowiskiem organu i uważa, że spełnił warunki z art. 145 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454 z 2 lipca 1993 r. ponieważ wykazał, że zaimportowany towar był wadliwy, co stwierdzono podczas jego sortowania w okresie od 19 do 25 stycznia 2006 r. Eksporter uwzględnił reklamację i obniżył cenę przed skierowaniem towaru do wolnego obrotu wystawiając fakturę korygującą 23 grudnia 2005 r. Zdaniem skarżącego nie mają znaczenia w sprawie ustalenia P.P.I.S. i W.I.J.H.A.R.S., albowiem przedmiotem tych kontroli było sprawdzenie czy produkty te spełniają wymagania w zakresie jakości zdrowotnej i zgodności z polskimi normami, a nie czy odpowiadają klasie towaru zamówionego przez importera. Na uwagę organu, że w chwili zgłoszenia celnego 19 stycznia 2006 r. skarżący wiedział już o obniżeniu ceny przez eksportera, powinien więc przedstawić fakt ten w zgłoszeniu – skarżący odpowiada, że fakturę korygującą otrzymał pocztą dopiero 25 stycznia 2006 r. Skarżący zarzucił niedostateczne wyjaśnienie sprawy i błędną ocenę dowodów. Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją z dnia 5 lipca 2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, uznając że odpowiada prawu oraz ustalonym faktom. Organ odwoławczy raz jeszcze podkreślił i obszernie uzasadnił z powołaniem się na przepisy i interpretacje, że w świetle art. 145 ust 2 RWKC, po dopuszczeniu towaru do swobodnego obrotu skorygowanie ceny przez sprzedającego na korzyść nabywcy może zostać wzięte pod uwagę przy określaniu wartości celnej zgodnie z art. 29 Kodeksu, jeżeli zostanie udowodnione w sposób przekonujący dla organów celnych, że: a) w czasie określonym, w art. 67 Kodeksu towary były wadliwe, b) sprzedający dokonał dostosowania ceny, wypełniając zobowiązanie gwarancyjne przewidziane w umowie sprzedaży, zawartej przed dopuszczeniem towaru do swobodnego obrotu, c) wadliwy stan towaru nie został wcześniej uwzględniony w odnośnej umowie sprzedaży. Tymczasem z treści umowy z 21 października 2005 r. ani z innych dokumentów handlowych nie wynika, by sprzedający przyjął jakiekolwiek zobowiązania gwarancyjne ani też nie wynikają żadne wymagania co do jakości zakontraktowanego towaru. Jeśli chodzi o normy zakładowe zawarte w specyfikacji jakościowej z 10 grudnia 2004 r., to przewidują one jedynie parametry wielkościowe (średnice kapeluszy borowików: 2–4 cm, 4–6 cm, pow. 6 cm). Dostarczony towar parametrom tym odpowiadał. W tym stanie nie było podstaw do uznania, iż w chwili zgłoszenia celnego towar był wadliwy ani też do uznania, że sprzedawca obniżył cenę wypełniając zobowiązania gwarancyjne przewidziane w umowie. Również porozumienie między kontrahentami z 23 grudnia 2005 r. nie wskazuje na wykonanie zobowiązania gwarancyjnego, wręcz przeciwnie zgodnie z wyjaśnieniem strony zawartym we wniosku z 25 stycznia 2006 r. obniżenia ceny sprzedawca dokonał, aby uniknąć kosztów związanych ze zwrotem towaru. Okoliczność ta nie uzasadniała korekty wartości celnej towaru to po zwolnieniu do obrotu gdyż art. 145 ust. 2 R.W.K.C. odnosi się tylko do towarów objętych gwarancją. Organ odwoławczy wskazał na niespójność wyjaśnień oraz nieracjonalność postępowania importera, który, wiedząc o uwzględnieniu reklamacji i obniżeniu ceny, faktu tego nie wykazał w zgłoszeniu celnym. Ponadto nic nie stało na przeszkodzie, by w oczekiwaniu na nadesłanie skorygowanej faktury zawnioskować o przedłużenie terminu do złożenia ostatecznego zgłoszenia celnego, tym bardziej, że organ już raz przychylił się do takiego wniosku. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik W. S. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji zarzucając, że wydane zostały z naruszeniem art. 145 ust. 2 R.W.K.C. przez błędną jego wykładnię oraz z naruszeniem art. 120, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez niedostateczne wyjaśnienie sprawy, uchybienie obowiązkowi wyczerpującego zebrania i rozpoznania materiału dowodowego oraz błędną ocenę zebranych dowodów. W ocenie skarżącego spełnione zostały warunki z art. 145 ust. 2 R.K.W.C. ponieważ: - towary były wadliwe już w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, co potwierdza porozumienie ze sprzedawcą z Chin z 23 grudnia 2005 r., - sprzedawca skorygował cenę przed zwolnieniu towaru do obrotu fakturą – korektą z 23 grudnia 2005 r., - trzecia przesłanka nie była kwestionowana. Umowa sprzedaży z kontrahentem chińskim wprawdzie nie zawierała klauzul gwarancyjnych, nie wyklucza to jednak możliwości skorygowania ceny. Skarżący powołał się na Konwencję Narodów Zjednoczonych o umowach międzynarodowej sprzedaży towarów sporządzonej w Wiedniu 11 kwietnia 1980 r., która określa warunki uznania towaru za zgodny z umową oraz gwarantuje możliwość obniżenia ceny w razie gdy towar warunkom tym nie odpowiada (art. 35 i art. 50). Przedmiotowy towar nie odpowiadał wymaganiom jakościowym, bowiem grzyby miały być pierwszej jakości bez zarobaczywienia, zgodnie ze specyfiką KDS 02 z 10 grudnia 2004 r. Zdaniem skarżącego organy celne naruszyły art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nowiem podważając istnienie wadliwości towaru obowiązane były zasięgnąć opinii biegłego, gdyż potrzebne były wiadomości specjalne. Naruszenie art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej skarżący upatruje w tym, że organ II instancji podjął się oceny racjonalności jego postępowania, co nie powinno mieć miejsca. Zdaniem skarżącego organ odwoławczy naruszył zasadę praworządności oraz zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa przez to, że zaniechał wszechstronnej oceny prawnej i oparł się wyłącznie na R.W.K.C. z pominięciem w/w Konwencji Wiedeńskiej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie jest zasadna, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Ustalony w sprawie stan faktyczny znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym i – wbrew zarzutom skargi – obejmuje przebieg zdarzeń w sposób wyczerpujący. Przedmiotem importu w niniejszej sprawie były grzyby mrożone sprowadzone z Chin. Towar ten został w dniu 19 stycznia dopuszczony do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego z tej samej daty, a jego wartość celną ustalono na podstawie zadeklarowanej przez zgłaszającego wartości transakcyjnej z załączonej do zgłoszenia faktury [...] z 21 października 2005 r. w kwocie [...] USD. Ustalenie na podstawie tych dokumentów wartości celnej towaru i należnego cła było zgodne z art. 214 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (WKC). Przed zwolnieniem towaru do swobodnego obrotu i ustaleniem jego wartości celnej zgłaszający nie poinformował Urzędu Celnego ani nie przedłożył żadnych dokumentów świadczących o tym, że cena transakcyjna określona w fakturze z 21 października 2005 r. została skorygowana przez sprzedawcę na korzyść importera. Dopiero po zwolnieniu towaru do swobodnego obrotu we wniosku z 25 stycznia 2006 r. importer powołał się na fakturę korygującą wartość transakcyjną z dnia 23 grudnia 2005 r. z kwoty [...] USD do [...] USD i na porozumienie ze sprzedawcą z tej samej daty wyjaśniając, że sprzedawca, po przedstawieniu raportu przyjęcia towaru, zgodził się obniżyć cenę aby uniknąć jego zwrotu i dodatkowych kosztów związanych z transportem. Jak trafnie przyjęły organy celne zgłoszenie korekty ceny po dopuszczeniu towaru do swobodnego obrotu (po ustaleniu wartości celnej) może być uwzględnione tylko w warunkach przewidzianych w art. 145 ust. 2 R.W.K.C., tzn. jeżeli zostanie udowodnione w sposób przekonujący dla organów celnych, że: - towary były wadliwe w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 67 ust. 1 WKC), - sprzedający dokonał dostosowania ceny na korzyść kupującego wypełniając zobowiązanie gwarancyjne przewidziane w umowie sprzedaży zawartej przed dopuszczeniem towaru swobodnego obrotu, - wadliwy stan towaru nie został wcześniej uwzględniony w odnośnej umowie sprzedaży. Jak trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji korekta w takim przypadku musi być dokonana całkowicie na podstawie odpowiednich zapisów wynikających z umowy zawartej pomiędzy sprzedającym, a kupującym, zezwalających na możliwość dokonania takiej korekty w przypadku wystąpienia wad. Ponadto, z przedłożonych przez zgłaszającego dokumentów musi jasno wynikać, że korekta jest dokonywana w związku ze stwierdzonymi wadami towaru. Tymczasem, jak trafnie ustaliły organy celne z umowy sprzedaży zawartej z kontrahentem chińskim z 21 października 2005 r., ani z innych dokumentów, nie wynika, by strony określiły szczegółowe wymagania co do jakości i innych właściwości zamówionego towaru jak również nie określiły zobowiązań gwarancyjnych sprzedającego zezwalających na możliwość dokonania korekty w przypadku wystąpienia wad. Specyfikacja z 10 grudnia 2004 r., o której mowa w skardze stanowi opis półproduktu na użytek działalności gospodarczej importera, przy czym nie wykazano, by była ona elementem umowy z kontrahentem chińskim. Zasadne jest również stanowisko zaskarżonej decyzji, iż porozumienie z 23 grudnia 2005 r. nie stanowi dowodu, że obniżenie ceny towaru stanowi wypełnienie zobowiązań gwarancyjnych sprzedawcy, gdyż z treści tego porozumienia wynika tylko to, że sprzedający zgadza się na skorygowanie faktury, natomiast z wniosku skarżącego wynika, że było to uzasadnione chęcią uniknięcia zwrotu towaru i kosztów z tym związanych. Przepis art. 145 ust. 2 R.W.K.C. dotyczy wyłącznie korekt gwarancyjnych. Ponieważ w sprawie nie wykazano, by korekta miała charakter gwarancyjny, za zasadne należy uznać stanowisko zaskarżonej decyzji, że nie było podstaw do uwzględnienia wniosku. Zarzut naruszenia art., 145 ust. 2 R.W.K.C. należy uznać za nieuzasadniony. Wskazana w skardze Konwencja Narodów Zjednoczonych o umowach międzynarodowej sprzedaży towarów zawiera ogólne zasady dotyczące umów międzynarodowych sprzedaży towarów mające na celu usuwanie przeszkód prawnych w obrocie międzynarodowym oraz sprzyjanie rozwojowi handlu międzynarodowego i jest adresowana do państw sygnatariuszy, które zobowiązane są dostosować odpowiednio własne prawo. Przepisy tej Konwencji nie są adresowane do poszczególnych obywateli i nie dają im uprawnień do bezpośredniego stosowania jej postanowień. Zarzut pominięcia wskazanych przepisów konwencji jest więc oczywiście bezzasadny. Niezasadne są również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Powołanie biegłego w celu ustalenia czy towary były wadliwe było zbędne, bowiem główną przyczyną nieuwzględnienia wniosku było to, że korekta ceny zgłoszona po zwolnieniu towaru do obrotu nie była wypełnieniem zobowiązania gwarancyjnego (art. 145 ust. 2 b R.W.K.C.). zatem nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1dynacji podatkowej. Dokumenty zgromadzone w sprawie przy czynnym udziale strony, stanowiły pełny materiał dowodowy, a jego ocena nie budzi zastrzeżeń co do zgodności z art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie zostały również naruszone przepisy art. 120. art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż organy celne działały na podstawie przepisów prawa, w sposób nie naruszające zaufania do organów państwa, podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Reasumując zaskarżona decyzja odpowiada prawu, zaś skarga z braku podstaw do uwzględnienia podlega oddaleniu z mocy art. 151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.