I SA/Go 401/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Asesor WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska (spr.) Protokolant Grzegorz Oracz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2008 r. sprawy ze skargi B.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. 1. oddala skargę, 2. zasądza od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na rzecz radcy prawnego B.P. – P. kwotę 240, 00 zł (dwieście czterdzieści złotych ) powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem nieopłaconej pomocy prawnej oraz kwoty 17, 00 zł (siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Skarżąca – B.M. – wystąpiła z wnioskiem do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. w kwocie należności głównej 184 zł. Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] października 2006r. odmówił skarżącej umorzenia powyższej zaległości podatkowej. Od decyzji tej skarżąca złożyła odwołanie w którym wskazała, że organ stwierdził, że jej dochód miesięczny wynosi 709,18 zł. Ponadto nie zostało uwzględnione to, iż ponosi wydatki na leczenie i zakup lekarstw, co powoduje jeszcze mniejszą kwotę do dyspozycji niż przyjęta przez organ. Dysponowanie ograniczonymi środkami uzasadnia umorzenie zaległości podatkowej. Wskazała również, iż organ założył iż skarżąca dysponuje kwotą ze sprzedaży lokali użytkowego o wartości 250000 zł. Wniosek podatnika rozpoznany został negatywnie z uwagi na dowolne przyjęcie przez organ, że skarżąca świadomie prowadziła działalność gospodarczą "w wyniku przyjęcia jakiejś strategii" . W dniu [...] stycznia 2007r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazując, że organ przeprowadził postępowanie na okoliczność sytuacji majątkowej i rodzinnej skarżącej. Ustalił, że sytuacja majątkowa skarżącej jest trudna, niemniej sytuacja ta jest konsekwencją świadomych działań strony, które stały się przyczyną braku podstaw do przyznania skarżącej ulgi. Organ wskazał, że skarżąca w okresie od [...] października 2001 do [...] stycznia 2005r. prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą i nie ewidencjonowała w okresie od [...] stycznia 2005 do [...] grudnia 2005r. wartości sprzedaży na kwotę netto 15.877,04 zł nie składając stosownych deklaracji VAT- 7 oraz nie wykazując przychodu w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36 za rok 2005 i nie uiszczając zobowiązań podatkowych z w/w tytułów. W związku z tym skarżącej zostało określone zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. w kwocie 184 zł. Organ wskazał, iż koszty mieszkaniowe włącznie z energią elektryczną wynoszą 595,83 zł. W świetle otrzymywanej przez małżonka skarżącej – pozostającego we wspólnym gospodarstwie domowym razem ze skarżącą – renty w wysokości 592,93 zł netto oraz uzyskiwanych dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 700 zł, pomimo posiadania przez stronę statusu bezrobotnego bez prawa do zasiłku, nie można stwierdzić zagrożenia egzystencji skarżącej i jej rodziny. W ocenie organu żadne z wymienionych w treści art. 67 a § 1 ustawy ordynacja podatkowa kryterium warunkujące przyznanie ulgi - istnienie interesu podatnika, jak i interesu publicznego - w niniejszej sprawie nie wystąpiło. Stan faktyczny nie wskazuje, aby sytuacja finansowa i płatnicza skarżącej nosiła cechy nadzwyczajności. Ulga w spłacie zobowiązań podatkowych, jaką jest umorzenie zaległości podatkowej, jest pomocą która prowadzi do uprzywilejowania podatnika w gronie pozostałych podatników. Organ wskazał, że do powstania trudnej sytuacji materialnej przyczyniła się sama skarżąca, która świadomie kształtowała politykę finansową prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na nie zgłoszeniu jej organom podatkowym oraz nie ewidencjonowaniu wartości sprzedaży towarów pomimo wykonania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i nie wykazaniu uzyskiwanego przychodu w zeznaniu za 2005r. Organ wskazał, że okoliczność ponoszenia kosztów leczenia i zakupu leków nie została przez skarżącą wykazana nie tylko w postępowaniu pierwszoinstancyjnym jak również w odwoławczym. Twierdzenie strony, że przy ponoszeniu tego typu kosztów nie przechowuje się dowodów ich zakupu jest niewystarczająca. Organ wskazał również, że badając stan majątkowy skarżącej, organ I instancji w treści uzasadnienia stwierdził, iż B.M. wraz z mężem dokonała sprzedaży lokalu użytkowego o wartości 250.000 zł, której to okoliczności nie ujawniła w prowadzonym postępowaniu, a nie jak twierdzi strona, że jest w posiadaniu wyżej wymienionej kwoty. Z powyższą decyzją nie zgodziła się skarżąca i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego. W uzasadnieniu skargi wskazała, że decyzja jest niesłuszna, gdyż organ odwoławczy potwierdził założenia organu pierwszej instancji, iż dysponuje kwotą 250.000 zł ze sprzedaży lokalu. Skarżąca wskazuje, że cała kwota została przejęta przez wierzycieli. Dodatkowo za niezapłacone zobowiązania wobec Urzędu Skarbowego skarżąca została uznana za osobę niewypłacalną i wpisano ją do rejestru krajowego dłużników. Tym samym, zdaniem skarżącej, istniały przesłanki przemawiające za uwzględnieniem jej wniosku o umorzenie zobowiązania. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., Sąd oddali skargę w razie jej nieuwzględnienia. Podstawą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie był art. 67 a § 1 pkt. 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity DZ. U. 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm.) - dalej zwana Ordynacja podatkowa. Oceniając zarzut naruszenia normy prawnej wynikającej z przedmiotowego przepisu należy przede wszystkim przypomnieć, że instytucja umorzenia zaległości podatkowej została uregulowana przy użyciu konstrukcji uznania administracyjnego. Przy podejmowaniu decyzji w sprawie umorzenia, organ podatkowy ma przywilej swobodnego uznania. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", a także konstytucyjnymi zasadami systemu prawa i zasadami ogólnymi postępowania podatkowego. Umorzenia dokonuje się przez pryzmat wypadków dotykających konkretnego, indywidualnego podatnika. Jakkolwiek uznaniowy charakter decyzji oznacza, że organy podatkowe mogą ale nie muszą umorzyć zaległość podatkową, to jednak decyzje wydane w tym trybie nie mogą być dowolne. Wymagają uzasadnienia odpowiadającego rygorom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Negatywne rozstrzygnięcie, dotyczące umorzenia zaległości podatkowych powinno być szczególnie jasno i przekonywująco uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Przy rozpoznaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej organ podatkowy ma obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu, bądź też o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. W doktrynie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Zobowiązania podatkowe mają charakter powszechny. Możliwość natomiast umorzenia zaległości podatkowych jest odstępstwem od tej zasady i powinna mieć charakter wyjątkowy. Ten wyjątkowy charakter powoduje, że podstawy do umorzenia nie mogą stanowić wszelkie okoliczności, będące następstwem określonych decyzji gospodarczych podatnika. Niewystarczającą podstawą do umorzenia zaległości jest trudna sytuacja finansowa podatnika, wiele osób boryka się z trudnościami finansowymi co nie oznacza, że przysługuje im ulga podatkowa jaką jest umorzenie zobowiązania. Niepowodzenie podatnika w życiu osobistym jak i w działalności gospodarczej - nie mogą skutkować obowiązkiem przyznania ulg podatkowych w spłacie zaległych zobowiązań podatkowych ciążących na podatniku. To podatnik ponosi ryzyko związane z podejmowanym przez siebie działalniem. Organ podatkowy podejmując decyzję na podstawie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie jest zwolniony od dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych. Aby stwierdzić czy w danym przypadku ważny interes podatnika mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku, trzeba najpierw w sposób wyczerpujący ustalić, jaka jest faktyczna sytuacja materialna, rodzinna i osobista podatnika. Zauważyć też należy, iż przesłanki umorzenia zaległości podatkowej zostały ustalone poprzez użycie klauzul generalnych, odsyłających do ocen pozaprawnych. Przesłanki te winny być zatem oceniane indywidualnie, w zależności od konkretnej sprawy. Ocena ta oparta jest zatem przede wszystkim na elementach o charakterze słusznościowym. Konsekwencją powyższego, dokonując kontroli takiej decyzji, Sąd bada jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń wniosków, zaś elementy natury słusznościowej wymykają się spod tej kontroli (por. też B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Polskie postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Wyd. Prawnicze PWN 1999, str. 355). W niniejszej sprawie na skutek złożenia przez skarżącą wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające, w zakresie czy zachodziła przesłanka - ważny interes podatnika - uzasadniająca zastosowanie umorzenia. Sąd zgadza się z poglądem, że nawet gdy organ stwierdzi, iż zachodzi rzeczona przesłanka, to w ramach przysługującego mu uznania administracyjnego, może nie uwzględnić wniosku o umorzenie zaległości. Pogląd ten prezentowany jest zarówno w literaturze jak i orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Decyzja o wyborze tego skutku prawnego nie może jednak być dowolna, winna być bowiem właściwie umotywowana (por. też wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2002 r. III SA 659/2001 ONSA 2003/3 poz. 105, z dnia 27 lutego 2002 r. II SA 2972/2001 i z dnia 22 listopada 2001 r. SA/Sz 1228/2000). Zdaniem Sądu, trudna sytuacja finansowa nie jest wystarczającą podstawą umorzenia zobowiązania podatkowego. Przy ocenie czy w sprawie istnieje ważny interes strony organ wskazał, że nie wystąpiły żadne nadzwyczajne wydarzenia, które miały wpływ na sytuację majątkową czy też osobistą skarżącej jak też nie wystąpiły żadne okoliczności, które byłyby niezależne od skarżącej, a wpływałyby na jej sytuację. Zdaniem Sądu, trudności finansowe wynikające z czynników na które skarżąca nie mogła wpłynąć lub których nie mogła przewidzieć - uzasadniałyby ważny interes strony. Kłopoty finansowe wynikające z prowadzenia bez zgłoszenia działalności gospodarczej (co wskazuje na uchylanie się od opodatkowania) – takiego uzasadnienia nie stanowią. Sama niewypłacalność nie jest przesłanką umorzenia zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie zobowiązanie skarżącej powstało w wyniku podjęcia przez nią określonych działań. Skarżąca miała świadomość obowiązków wynikających z prowadzenia działalności, albowiem jak wynika z akt administracyjnych, zarejestrowaną działalność prowadziła do [...].01.2005r. i pomimo zgłoszenia do urzędu skarbowego o zaprzestaniu jej prowadzenia - prowadziła ją nadal nie wykazując dochodów z tej działalności. Fakt określenia przez organ podatkowy zobowiązania podatkowego w sytuacji do jakiej skarżąca doprowadziła swoim działaniem nie może zostać uznane za spełniającą przesłanki określone w art. 68 a Ordynacji podatkowej. Również nie znajduje uzasadnienia zarzut, jakoby organ uznał, że w dyspozycji skarżącej jest kwota 250.000 zł z tytułu sprzedaży lokalu użytkowego. Zarówno z uzasadnienia decyzji organu I instancji jak i uzasadnienia zaskarżonej decyzji, nie wynika by organy wyciągały taki wniosek. Wskazano jedynie, że okoliczności jaką była sprzedaż lokalu, w toku prowadzonego postępowania w zakresie stanu majątkowego, skarżąca nie podała. Organ nie wskazał, że środki finansowe uzyskane z tej sprzedaży znajdują się w dyspozycji skarżącej. W okolicznościach niniejszej sprawy nie ma znaczenia, że skarżąca została uznana za osobę niewypłacalną. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organy w pełni przeprowadziły postępowanie. Przy rozstrzyganiu oceniono cały zebrany materiał dowodowy jak i wzięto pod uwagę okoliczności podnoszone przez skarżącą. Organ nie przekroczył granic swobodnej oceny jak i uznania administracyjnego w ramach którego decyzja dotycząca ulgi podatkowej jest wydawana. Sąd zauważa, że wydanie w niniejszej sprawie decyzji nie zamyka skarżącej drogi do ponownego wystąpienia z przedmiotowym wnioskiem. Podatnik może wielokrotnie występować o umorzenie zaległości. Odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie stwarza stanu res iudicata i można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo, jak długo ta zaległość istnieje. Podatnik może złożyć ponowny wniosek o umorzenie zaległości, gdy w jego sprawie wystąpią nowe okoliczności. Wynagrodzenie pełnomocnika przyznano na podstawie art. 250 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.). Z powyższych względów uznać należało, ze zaskarżona decyzja nie uchybia prawu i podstawie art. 151 p.p.s.a skarga podlegała oddaleniu. |Asesor WSA |Sędzia WSA |Sędzia WSA | | | | | |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Stefan Kowalczyk |Joanna Wierchowicz |