V SA/Wa 2930/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Jóźków, Sędzia WSA - Danuta Dopierała (spr.), Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Protokolant - Małgorzata Broniarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 marca 2008r. sprawy ze skargi S.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę. Przedmiotem skargi z 16 listopada 2007 r. wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez pana S.S. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] października 2007 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję własną z [...] kwietnia 2006 r. nr [...] o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] stycznia 2006 r. nr [...] w sprawie określenia prawidłowej kwoty należności celnych, określenia prawidłowego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu importu oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: W dniu 30 grudnia 2005 r. Agencja Celna "[...]" działając z upoważnienia pana S.S. dokonała zgłoszenia o objęcie procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na obszarze Wspólnoty samochodu [...] o numerze nadwozia [...], rok produkcji [...], importowanego [...]. Do ww. zgłoszenia celnego załączono m. in. rachunek zakupu bez numeru z [...] grudnia 2005 r. określający wartość sprowadzonego pojazdu na kwotę [...],[...] dowód rejestracyjny [...], rachunek za transport nr [...] z [...] grudnia 2005 r. oraz oświadczenie importera o poniesionych kosztach. Wobec spełnienia wymogów formalnych, określonych w art. 62 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L, 302 z 19 października 1992 r. ze zm.), dalej: WKC, stosownie do postanowień art. 63 WKC, zgłoszenie celne zostało przyjęte przez organ celny i zarejestrowane pod numerem ewidencji SAD nr [...]. Przed zwolnieniem towaru w oparciu o art. 68a WKC organ celny przystąpił do jego weryfikacji. Ocena zebranych materiałów dowodowych, obejmująca wiarygodność formalną - autentyczność dokumentów oraz wiarygodność materialną - w zakresie uwidocznionej na nich ceny transakcyjnej, stanowiła - zgodnie z art. 23 ust. 3 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo Celne (tekst jedn. Dz. U. nr 68, poz. 622) oraz art. 165 § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 4 stycznia 2005 r., nr 8, poz. 60) - podstawę do wszczęcia przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. postępowania celnego i podatkowego. Za datę wszczęcia postępowania przyjęto datę zarejestrowania zgłoszenia celnego, informując jednocześnie Stronę o zakwestionowaniu wartości celnej oraz wymiaru należności celnych i podatkowych, czego konsekwencją stała się konieczność jej ustalenia z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 29-31 WKC. W wyniku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, decyzją z [...] stycznia 2006 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w R., działając m.in. na podstawie art. 207 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w związku z art. 23 ust. 2, art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. - Prawo celne, art. 10 ust. 1 pkt 4, ust. 8 i 9 ustawy z 23 stycznia o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257), art. 29 ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535), określił prawidłową kwotę należności celnych z tytułu importu towaru w wysokości - [...] zł oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu ww. importu w prawidłowej kwocie - [...] zł i w podatku od towarów i usług w prawidłowej kwocie - [...] zł. W uzasadnieniu orzeczenia Naczelnik Urzędu powołał wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. Zgodnie z opinią wyrażoną w ww. wyjaśnieniach, administracja celna musi każdorazowo sprawdzić prawdziwość ceny zakupu, przy czym wartość celna używanych samochodów powinna być ustalana na podstawie art. 31 WKC, zgodnie z którym jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 i 30 WKC, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków, zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 1) art. VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 2) Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 3) postanowień rozdziału 3 WKC. Następnie organ wskazał, iż w opinii z [...] stycznia 2005 r. nr [...], którą Naczelnik Urzędu uznał w całości, rzeczoznawca określił wartość zgłoszonego samochodu na kwotę [...] zł, przy czym ostateczna wartość towaru, po uwzględnieniu stosownych odliczeń i korekt, wyniosła [...] zł ([...]) i kwota ta stanowiła podstawę wymiaru długu celnego oraz należności celnych i podatkowych. Organ wskazał również, iż przedmiotowe postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej mającymi zastosowanie na podstawie art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Zaznaczył, iż w myśl art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, zapewniono Stronie czynny udział w postępowaniu, a stosownie do art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej umożliwiono wypowiedzenie się co do zebranych materiałów oraz zgłoszonych żądań poprzez powiadomienie pismem z [...] stycznia 2006 r. nr [...]. Po odebraniu ww. pisma, Strona - do daty wydania decyzji - nie skorzystała z przysługującego prawa. Postanowieniem z [...] stycznia 2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R., powołując w podstawie prawnej art. 216 w związku z art. 215 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa sprostował z urzędu oczywistą pomyłkę w decyzji z [...] stycznia 2006 r. nr [...] , polegającą na błędnym wpisie na stronie 1, w wersie 20, należnej do wpłaty kwoty podatku akcyzowego. Pismem z 9 lutego 2006 r. (data nadania pocztowego - 20 lutego 2006 r.), pełnomocnik Strony wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] stycznia 2006 r. na podstawie art. 248 § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy wobec wydania ww. orzeczenia z rażącym naruszeniem art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu wniosku wskazał, iż pismem z [...] stycznia 2006 r. nr [...] organ celny poinformował Stronę o zakończeniu postępowania, pouczył o możliwości skorzystania przez Stronę z prawa do zapoznania się z aktami sprawy oraz wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego oraz wyznaczył siedmiodniowy termin do jego realizacji. Pismo to zostało doręczone pełnomocnikowi Strony w dacie wydania, tj. [...] stycznia 2006 r., natomiast [...] stycznia 2006 r. organ wydał decyzję rozstrzygającą o istocie sprawy i w tym samym dniu doręczył akt pełnomocnikowi Strony. Organ celny wydał zatem decyzję przed upływem siedmiodniowego terminu przewidzianego w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, czym dopuścił się rażącego naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Decyzją z [...] kwietnia 2006 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w W., powołując w podstawie prawnej art. 251 § 1 w związku z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. nr 23, poz. 117 ze zm.) odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] stycznia 2006 r. nr [...]. W uzasadnieniu organ stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności ww. decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Wprawdzie Naczelnik Urzędu Celnego w R. - nie dotrzymując wyznaczonego pismem z [...] grudnia 2005 r. terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego - faktycznie naruszył prawo, jednak nie w stopniu rażącym. Podkreślił, iż decyzja z [...] stycznia 2006 r. wydana została na podstawie dokumentów przedstawionych przez Stronę do odprawy celnej i w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa. Powołując treść pisma z 30 grudnia 2005 r. nr [...] oraz odpowiedź pełnomocnika Strony z 4 stycznia 2006 r., organ zauważył, iż Strona nie było pozbawiona prawa do czynnego udziału w postępowaniu, a składając do akt sprawy dokumenty dotyczące dokonanej transakcji zakupu samochodu, była zaznajomiona z ich treścią i miała świadomość, że m.in. w oparciu o ten materiał dowodowy, jak i inne dokumenty załączone do zgłoszenia celnego, zostanie wydana decyzja określająca prawidłową kwotę należności celnych i podatkowych w związku z importem przedmiotowego towaru. Nadto zaznaczył, iż Strona, jakkolwiek pouczona w piśmie z [...] stycznia 2006 r. o możliwości zapoznania się z aktami sprawy oraz wypowiedzenia się co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, z prawa tego nie skorzystała. Powyższe pozwala przyjąć, iż Strona nie jest w posiadaniu dowodów, które mogłyby wpłynąć na zmianę przedmiotowego rozstrzygnięcia. Podniósł również, iż zasada czynnego udziału stron w postępowaniu oznacza, iż strona winna wykazać inicjatywę w celu zapoznania się z zebranym materiałem i wypowiedzieć się w jego sprawie. Dodatkowo zauważył, iż mimo prawidłowego pouczenia o trybie i terminie wniesienia środka zaskarżenia, Strona nie skorzystała z prawa do wniesienia odwołania od decyzji z [...] stycznia 2006 r., ani nie zapoznała się z aktami sprawy w toku postępowania o stwierdzenie nieważności ww. orzeczenia. W odwołaniu z 18 maja 2006 r. (data nadania pocztowego - 19 maja 2006 r.) pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej zarzucając naruszenie zasady praworządności, zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych oraz zasady prawdy obiektywnej. W uzasadnieniu zaznaczono, że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej nie dotyczył rażącego naruszenia przepisów prawa materialnego. Zatem powoływanie się przez organ celny na dowody stanowiące podstawę rozstrzygnięcia merytorycznego jest całkowicie bezzasadne. Ponadto domniemanie, że Strona nie jest w posiadaniu dowodów, mogących mieć wpływ na zmianę rozstrzygnięcia nie może stanowić argumentu w sytuacji, gdy podstawą wniosku o stwierdzenie nieważności jest rażące naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez skrócenie terminu realizacji prawa Strony do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podkreślono, że pozbawienie Strony choćby jednego dnia jej prawa daje możliwość skorzystania z nadzwyczajnego środka zaskarżenia, którego skutkiem jest sankcja nieważności decyzji ostatecznej. W wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z [...] października 2007 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 221 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm.), art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 622), utrzymał w mocy decyzję własną z [...] kwietnia 2006 r. nr [...]. Podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy podkreślił, iż niesporna jest okoliczność, że Naczelnik Urzędu nie dopełnił obowiązku określonego w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej wydając decyzję na jeden dzień przed upływem siedmiodniowego terminu, który - jak wynika z pisma organu z [...] stycznia 2006 r. odebranego osobiście przez pełnomocnika Strony [...] stycznia 2007 r. - upłynął w dniu [...] stycznia 2006 r. Nie jest to jednak, zdaniem Dyrektora Izby, wadliwość postępowania skutkująca nieważnością decyzji z [...] stycznia 2006 r. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego organ wskazał, iż w przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa strona powinna wykazać, iż treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i że charakter tego naruszenia powoduje, że decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Następnie zaznaczył, iż podstawą stwierdzenia nieważności może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednak wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, że z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeśli sama treść decyzji odpowiada prawu, a taka sytuacja - w ocenie Dyrektora Izby - ma miejsce w rozpatrywanej sprawie. Strona nie kwestionuje bowiem zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie podnosi, ze działania organu celnego w zakresie postępowania dowodowego były nieprawidłowe, nie powołuje też żadnych nowych okoliczności faktycznych. Dodatkowo, powołując treść uchwały NSA z 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04 organ celny wywiódł, iż naruszenie przez organy administracyjne przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej może skutkować uchyleniem decyzji, ale jedynie w przypadku, gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - wykazanie tej okoliczności obciąża stronę wywodzącą z tego faktu skutki prawne. Dyrektor Izby zauważył również, że w zaskarżonej decyzji z [...] kwietnia 2006 r. błędnie wskazano w podstawie prawnej art. 251 § 1 Ordynacji podatkowej (który utracił moc 1 stycznia 2003 r.), zamiast art. 248 § 2 cyt. ustawy podkreślając, iż uchybienie to nie miało wpływu na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej z [...] października 2007 r., pan S.S. wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 200 § 1 i art. 123 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), 2. przepisów postępowania poprzez niezastosowanie tj. art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Kwestionując stanowisko Dyrektora Izby Celnej odnośnie braku podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] stycznia 2006 r. w związku z naruszeniem art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, Skarżący podkreślił, iż "czym innym jest zapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu, wyrażające się w umożliwieniu jej składania wyjaśnień, zgłaszania dowodów oraz uczestniczenia w ich przeprowadzaniu, a czym innym stworzenie jej możliwości wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji, będące dla strony niejako ostatnią szansą na przedstawienie swojego stanowiska, jego uzasadnienie, a być może i złożenie nowych wniosków dowodowych". W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu rażąco naruszył prawo poprzez uniemożliwienie Stronie skorzystania z prawa do wypowiedzenia się co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego bowiem bezprawnie skrócił przewidziany w ustawie siedmiodniowy termin, uznając z góry, że Strona nie będzie korzystać ze swojego uprawnienia na tym etapie postępowania. Dyrektor Izby Celnej natomiast zmarginalizował znaczenie naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, czym naruszył art. 210 cyt. ustawy. Skarżący wskazał nadto, iż naruszenie przez Naczelnika Urzędu Celnego normy wynikającej z art. 200 Ordynacji podatkowej, spowodowało że Strona została pozbawiona możliwości złożenia wniosku o dopuszczenie dowodu z opinii innego biegłego w przedmiocie określenia rzeczywistej wartości sprowadzonego samochodu poprzez porównanie z podobnymi samochodami, bądź zastosowania metod wyceny, innych niż ta, która została przyjęta w opinii wartościowej sporządzonej na zlecenie organu. Jednocześnie podkreślił, iż wobec naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej, Strona została pozbawiona możliwości złożenia innych wniosków dowodowych na potwierdzenie zadeklarowanej wartości samochodu, które - zdaniem Skarżącego - mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Dodatkowo zarzucił naruszenie zasady szybkiego i wnikliwego działania w sprawie, wynikającej z art. 125 i art. 139 Ordynacji podatkowej wskazując, iż odwołanie od decyzji z [...] kwietnia 2006 r. zostało wniesione [...] maja 2006 r., zaś zaskarżona decyzja wydana została dopiero [...] października 2007 r., tj. po upływie 17 miesięcy. Zauważył również, iż decyzja Dyrektora Izby Celnej z [...] kwietnia 2006 r. narusza art. 210 Ordynacji podatkowej wobec powołania w sentencji decyzji nieistniejącej podstawy prawnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumenty jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie zauważyć należy, że w myśl art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - dalej p.p.s.a. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Funkcje sądów administracyjnych podobnie określa art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269). Przepisy te normują podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się postępowania. Jest nią sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej. Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że podstawowym celem kontroli sądowej jest eliminowanie z obowiązującego porządku prawnego aktów (zwłaszcza decyzji i postanowień) oraz czynności organów administracji publicznej niezgodnych z prawem. Mając na względzie powyższe Sąd w składzie orzekającym stwierdza, że brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi. Przedmiotem sporu w sprawie niniejszej jest legalność decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] stycznia 2006 r. nr [...] w sprawie określenia prawidłowej kwoty należności celnych, określenia prawidłowego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu importu oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. W ocenie Skarżącego, wobec niedopełnienia przez organ celny obowiązku wynikającego z art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przedmiotowa decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, co uzasadnia stwierdzenie jej nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Ze stanowiskiem Skarżącego nie zgodził się Dyrektor Izby Celnej uznając, że decyzja Naczelnika Urzędu z [...] stycznia 2006 r. nie jest obarczona wadą, o której mowa w ww. normie prawnej, co uzasadnia prawidłowość rozstrzygnięcia w przedmiocie odmowy stwierdzenia jej nieważności. Sąd zważył, iż - jak wynika z akt sprawy - pismem nr [...] z [...] stycznia 2006 r. organ celny poinformował Stronę o zakończeniu postępowania wszczętego z urzędu, dotyczącego zgłoszenia celnego JDA SAD nr [...] z [...] grudnia 2005 r. Jednocześnie - zgodnie z zasadą czynnego udziału Stron w postępowaniu, zawartą w art. 123 § 1, oraz stosowanie do art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, wskazał na możliwość zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego w terminie siedmiu dni od daty otrzymania ww. pisma (k. 3 akt admin.). Powyższe pismo pełnomocnik Strony odebrał osobiście [...] stycznia 2006 r., w związku z powyższym siedmiodniowy termin do realizacji wskazanego uprawnienia upłynął [...] stycznia 2006 r. Decyzja w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty należności celnych i podatkowych w związku z importem towaru została wydana przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. [...] stycznia 2006 r. i w tym samym dniu została osobiście odebrana przez pełnomocnika Strony (k. 29 verte akt admin.). Niesporne jest zatem - co podkreślił również Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - że organ I instancji uchybił obowiązkowi określonemu w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie dotrzymując wyznaczonego Stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji, co stanowi naruszenie podstawowej zasady procedury podatkowej (celnej), mianowicie zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Zdaniem Sądu w składzie orzekającym nieuzasadnione jest jednak stanowisko, że naruszenie to powoduje wadliwość decyzji w stopniu uzasadniającym stwierdzenie jej nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, bowiem - jak słusznie zauważył organ orzekający - czym innym jest stwierdzenie, że doszło do naruszenia przepisu prawa, a czym innym zagadnienie, czy naruszenie to w każdym wypadku musi prowadzić do stwierdzenia nieważności. Stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej unormowane w art. 247 ustawy - Ordynacja podatkowa, mającej zastosowanie w sprawie niniejszej na podstawie art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622), jest instytucją procesową, dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy, jeżeli taka decyzja zawiera wadę, określoną w ww. przepisie. Wadę taką określa się jako kwalifikowaną podstawę do wzruszenia rozstrzygnięcia podatkowego (celnego) w nadzwyczajnym trybie postępowania. Jak niejednokrotnie podkreślał Naczelny Sąd Administracyjny, postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć tylko ustalenia, czy decyzja, której wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczona jest jedną z wad, enumeratywnie wymienionych we wskazanym przepisie. Przesłanki określone w art. 247 § 1 pkt 1 - 8 cyt. ustawy, z których każda może oddzielnie stanowić samodzielną podstawę do zastosowania omawianej instytucji, powinny być w każdym przypadku interpretowane ściśle, a zatem przy stwierdzaniu nieważności decyzji mogą być brane pod uwagę wyłącznie okoliczności wymienione w tych przepisach. Podkreślenia wymaga, iż decyzja wydana w trybie art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej ma charakter tzw. decyzji związanej. Nie występuje tu zatem uznanie administracyjne (v. Komentarz do art. 247 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60), [w:] R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006). Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 Ordynacji podatkowej, statuującego zasady trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym (celnym); (v. wyrok NSA z 16 grudnia 2002 r., III SA 293/02, Biuletyn Skarbowy 2003, nr 4, poz. 30). Postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest zatem odrębnym od postępowania zwyczajnego postępowaniem nadzwyczajnym, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych. Jest to postępowanie prowadzone w trybie nadzoru i organ podatkowy (celny) ma obowiązek rozpatrzyć sprawę w granicach określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, to znaczy, że nie może rozpatrzyć sprawy co do jej istoty, jak w postępowaniu odwoławczym. Innymi słowy, postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest jedynie ustalenie, czy dana decyzja dotknięta jest jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 cyt. ustawy (v. wyrok WSA z 28 stycznia 2004 r., III SA 808/03, LEX nr 149567). Zgodnie z dyspozycją art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy (celny) stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Jak podkreśla się w judykaturze, rażąco naruszył prawo organ administracyjny, który wydał decyzję wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadał prawa lub ich odmówił albo też wbrew tym przesłankom obarczył stronę obowiązkiem lub uchylił obowiązek (v. wyrok NSA z 13 października 2005 r., FSK 2294/04, LEX nr 173113). Cechą rażącego naruszenia prawa jest zatem to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, tzn. istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Nie chodzi bowiem w tego typu przypadkach o błędy wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. W przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa strona powinna wykazać, iż treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i że charakter tego naruszenia powoduje, iż taka decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Podstawą stwierdzenia nieważności może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednakże wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (v. wyrok NSA z 8 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 27/07). Przenosząc powyższe rozważania na grunt sprawy niniejszej, Sąd zważył, iż brak jest podstaw do stwierdzenia, że decyzja ostateczna z [...] stycznia 2006 r. w sposób nieprawidłowy rozstrzyga o należnościach celnych i podatkowych w związku z importem przedmiotowego w sprawie towaru. Jednocześnie podkreślić należy, iż zarówno we wniosku o stwierdzenie nieważności ww. decyzji z [...] stycznia 2006 r., jak i w odwołaniu od decyzji z [...] kwietnia 2006 r. Skarżący nie kwestionował merytorycznego rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Celnego w R., nie zarzucał nieprawidłowości działania organu w toku postępowania dowodowego, nie powołał również żadnych nowych okoliczności faktycznych. Przeciwnie, w odwołaniu od decyzji z [...] kwietnia 2006 r. podkreślił, iż "wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej nie dotyczył rażącego naruszenia normy o charakterze merytorycznym". Jako podstawę żądania stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej wskazywał wyłącznie art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej wobec niedochowania przez organ celny siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podkreślić w tym miejscu należy, iż problematyka dotycząca interpretacji i stosowania art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej była wielokrotnie przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zgodnie z poglądem wyrażonym w uchwale NSA z 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04 (ONSAiWSA 2005/4/66), niezastosowanie w danej sprawie trybu określonego w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że jest to podstawa wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 tej ustawy. Naruszenie przez organ administracji omawianego przepisu jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., w przypadku, gdy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeli - jak w sprawie niniejszej - zarzut naruszenia art. 200 § 1 cyt. ustawy podnosi strona, w jej interesie leży wskazanie wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. W ocenie Sądu Skarżący nie wykazał wadliwości decyzji ostatecznej z [...] stycznia 2006 r. na skutek naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim, jak wynika z akt sprawy, w odpowiedzi na pismo z [...] stycznia 2006 r. nie skorzystał z prawa do wypowiedzenia się co do zupełności postępowania dowodowego, co mógł uczynić niezależnie od uchybienia przez Naczelnika Urzędu Celnego terminowi, określonemu w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie złożył do akt sprawy żadnych dokumentów ani wniosków dowodowych mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie wydane [...] stycznia 2006 r. Na marginesie należy podkreślić, iż w toku postępowania wyjaśniającego Strona brała czynny udział w postępowaniu, o czym świadczy chociażby pismo z 4 stycznia 2006 r., którym wniesiono o przyjęcie dowodu w postaci oceny technicznej nr RAP/06/11 stwierdzającej rok produkcji oraz uszkodzenia pojazdu (k. 20 akt admin.). Również - jak już wskazano powyżej - we wniosku o stwierdzenie nieważności ww. decyzji ostatecznej oraz w toku postępowania przed Dyrektorem Izby Celnej Skarżący nie przedstawił istotnych argumentów dotyczących zebranego materiału dowodowego, mimo, iż przed wydaniem decyzji w I i II instancji został prawidłowo poinformowany o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, wniesienia ewentualnych uwag, zapoznania się z aktami sprawy jak również złożenia wyjaśnień lub przedłożenia dodatkowych dokumentów potwierdzających jej roszczenia (pismo nr [...] z dnia [...] marca 2006 r. oraz nr [...] z [...] września 2007 r. - karta nr 47 i 70 akt admin). Skarżący jednak z tego uprawnienia nie skorzystał. Dopiero w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący podniósł, iż na skutek naruszenia przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. art. 200 Ordynacji podatkowej, został pozbawiony możliwości złożenia wniosku o dopuszczenie dowodu z opinii innego biegłego w przedmiocie określenia rzeczywistej wartości sprowadzonego samochodu oraz innych wniosków dowodowych na potwierdzenie zadeklarowanej wartości samochodu. Twierdzenia te jednak - wobec niezłożenia jakichkolwiek dowodów na ich poparcie - uznać należy za gołosłowne. W świetle powyższych rozważań oraz w wyniku analizy stanu prawnego i faktycznego sprawy niniejszej, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, iż brak jest podstaw do przyjęcia stanowiska Skarżącego, że decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] stycznia 2006 r. jest obarczona wadą, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej z powodu naruszenia art. 200 § 1 ww. ustawy. Tym samym, Sąd uznał za zasadne rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej z [...] października 2007 r. utrzymujące w mocy decyzję własną z [...] kwietnia 2006 r. o odmowie stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej. Bez wpływu na powyższe stanowisko pozostają poglądy wyrażone w przytoczonych przez Skarżącego wyrokach NSA z 15 września 2004 r. sygn. akt FSK 467/04, z 4 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 156/04 oraz wyroku WSA z 18 lutego 2005 r. sygn. akt 1685/04, które potwierdzają przyjęte stanowisko, że uchybienie obowiązkowi określonemu w art. 200 Ordynacji podatkowej stanowi naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, jednak nie w stopniu rażącym. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi Sąd zważył, iż rację ma Skarżący, że w sprawie niniejszej Dyrektor Izby Celnej dopuścił się naruszenia art. 125 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, wyrażającego zasadę szybkości postępowania oraz obowiązek niezwłocznego załatwiania najprostszych spraw, jak również art. 139 cyt. ustawy określającego terminy załatwiania spraw, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w dniu [...] października 2007 r. wobec złożenia przez Stronę odwołania od decyzji z [...] kwietnia 2006 r., w dniu 19 maja 2006 r. (data nadania pocztowego). Uchybienie to, jakkolwiek ważkie z punktu widzenia przestrzegania kardynalnych zasad dobrego postępowania, nie mogło mieć istotnego wpływu na podjęte rozstrzygnięcie, a tylko takie, w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji. Na marginesie należy zaznaczyć, iż o opóźnieniach w rozpatrywaniu sprawy Skarżący był informowany stosownymi pismami z 25 lipca 2006 r., z 6 grudnia 2006 r. oraz z 2 kwietnia 2007 r. w trybie art. 140 Ordynacji podatkowej (karta nr 61-67 akt admin). Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż w celu ochrony przed negatywnymi skutkami przewlekłości postępowania Strona może stosować przewidziane w obowiązującym ustawodawstwie środki zwalczania bezczynności organu. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej poprzez wskazanie w decyzji z [...] kwietnia 2006 r. nieistniejącej podstawy prawnej Sąd zważył, iż w powołanej decyzji w istocie błędnie wskazano jako podstawę prawną orzekania art. 251 § 1, który utracił moc 1 stycznia 2003 r., zamiast art. 248 § 3 Ordynacji podatkowej, oraz art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny zamiast, obowiązującego od 1 maja 2004 r., art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne. Niemniej jednak, pomimo błędnego wskazania przez organ celny ww. przepisów, nie można zgodzić ze stanowiskiem, że zaskarżona decyzja w niniejszej sprawie została wydana bez podstawy prawnej. O braku podstawy prawnej można mówić wówczas, gdy nie istnieje przepis prawa pozwalający regulować daną materię w drodze decyzji administracyjnej. Natomiast decyzja, która nie zawiera powołania podstawy prawnej, określa ją ogólnikowo lub błędnie, nie będzie wydana bez podstawy prawnej (v. wyrok WSA z 8 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 2548/2005). W takim bowiem przypadku podstawa prawna realnie istnieje, lecz nie ma o niej prawidłowej informacji w decyzji administracyjnej. W tej sytuacji można mówić o uchybieniu formy aktu administracyjnego z racji naruszenia art. 210 § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ale nie można mówić o braku podstawy prawnej do wydania tego aktu stanowiącego podstawę do stwierdzenia jego nieważności (art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). W świetle powyższego - w ocenie Sądu - uchybienie, którego dopuścił się Dyrektor Izby Celnej w niniejszej sprawie stanowiło naruszenie art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 Ordynacji podatkowej, jednakże nie miało ono wpływu na wynik sprawy, ponieważ de facto istniał przepis prawa dający organowi celnemu prawo do wydania zaskarżonej decyzji, co czyni nieuzasadnionym zarzut skargi w odnośnym zakresie. W tym stanie rzeczy, uznając zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem, wobec braku podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] stycznia 2006 r. w trybie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając w oparciu o art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.