II FSK 149/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski, WSA del. Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant Justyna Bluszko - Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 27 maja 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 września 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 232/08 w sprawie ze skargi M. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia 30 listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2) zasądza od M. P. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) przyznaje adwokatowi S. Z. od Skarbu Państwa (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi) kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych plus należny podatkek od towarów i usług z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. 1. Wyrokiem z 19 września 2008 r., I SA/Łd 232/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną przez M. P. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z 30 listopada 2007 r., utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta P. z 4 września 2007 r., w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. 2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez sąd pierwszej instancji stanie faktycznym: decyzją z 4 września 2007 r. Prezydent Miasta P. umorzył postępowanie w przedmiocie ustalenia skarżącej łącznego zobowiązania podatkowego za 2006 r. z nieruchomości. Organ pierwszej instancji wskazał, że przeprowadzone postępowanie miało na celu ustalenie w czyim władaniu faktycznie znajdowała się nieruchomość oraz w jaki sposób i przez kogo była wykorzystywana. W ewidencji gruntów nie zostali bowiem ujawnieni aktualni jej właściciele. W konsekwencji organ podatkowy zamierzał ustalić krąg osób, na których spoczywał obowiązek podatkowy. Organ podatkowy, po dokonaniu analizy zebranych w sprawie materiałów, nie dał wiary twierdzeniom strony co do posiadania przez nią spornej nieruchomości. Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z 30 listopada 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji wskazując, że skarżąca nie wykazała w żaden sposób, iż włada sporną nieruchomością jak właściciel, a co za tym idzie - że jest samoistnym posiadaczem tej nieruchomości. Powołał się na treść protokołu z oględzin dokonanych w dniu 3 stycznia 2007 r., w których strona nie uczestniczyła, mimo że została w sposób prawidłowy zawiadomiona o ich terminie. Wskazał ponadto, że decyzja z dnia 17 lutego 2006 r., na którą powoływała się skarżąca w odwołaniu, została wyeliminowana z obrotu prawnego tj. została w całości uchylona decyzją SKO z 25 maja 2006 r. 3. W skardze na powyższą decyzję podatniczka wniosła o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W ocenie strony prawidłowe stanowisko w sprawie zostało wyrażone przez Prezydenta Miasta w decyzji z 17 lutego 2006 r. Podniosła, że na posesji prowadziła, z pomocą syna, działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu prac nagrobkowych. Ponadto w lokalu położnym na tej nieruchomości mieszkała od 1999 r. Powołała się ponadto na treść pism kierowanych w trakcie postępowania zarówno do organu pierwszej, jak i drugiej instancji. 4. W odpowiedzi na skargę samorządowe kolegium odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko i argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. 5. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie sąd pierwszej instancji wskazał, iż istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy tego, czy skarżąca posiada status posiadacza samoistnego. Powołując się na art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.) stwierdził, iż obowiązek podatkowy posiadacza samoistnego wyprzedza obowiązek podatkowy właściciela nieruchomości oraz wyłącza konieczność poszukiwania przez organ podatkowy (w tym w drodze inicjowania stosownego postępowania w przedmiocie stwierdzenia nabycia praw do spadku po zmarłym właścicielu) w razie, gdy stan prawny danej nieruchomości jest nieuregulowany. Powołując się na art. 366 kc, orzecznictwo i wykładnię sąd pierwszej instancji wskazał co należy rozumieć przez posiadanie i jaki jest jego charakter. Organy podatkowe przeszły do porządku nad stwierdzeniami skarżącej zawartymi w jej licznych pismach kierowanych do organów w niniejszej spawie. Stwierdzenia te wymagają rozważenia, w szczególności w kontekście konieczności ustalenia istnienia bądź braku elementu psychicznego posiadania tj. psychicznego nastawienia do wykonywanego władztwa. Organy rozważyć także powinny znaczenie tezy orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1986 r. (III CRN 60/86, OSN 1987/9/138), którą sprowadzić można do stanowiska, iż istotą samoistnego posiadania jest faktyczna możliwość władania (a nie faktyczne władanie) rzeczą w sposób, do jakiego uprawniony jest właściciel. Właściwa interpretacja powyższej myśli pozwoli, zrozumieć, że zaakcentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, określone okoliczności, w istocie nie mają żadnego znaczenia dla ustalenia, czy skarżąca jest samoistnym posiadaczem nieruchomości. Nie dają one bowiem odpowiedzi na pytanie, jakie jest nastawienie psychiczne skarżącej do sprawowanego władztwa oraz, czy ma ona możliwość władania nieruchomością pod tytułem właściciela. Są to zaś jedyne przesłanki uznania danej osoby za posiadacza samoistnego w rozumieniu art. 336 kc, którego konsekwencją na gruncie prawa podatkowego jest posiadanie statusu podatnika podatku od nieruchomości. Dalej powołując się orzecznictwo sąd pierwszej instancji stwierdził, iż posiadanie jest stanem faktycznym polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Efektywne więc w sensie gospodarczym korzystanie z rzeczy nie jest konieczną przesłanką posiadania. Z punktu widzenia przesłanek art. 336 kc nie jest zasadne wyciąganie jakichkolwiek negatywnych wniosków dla skarżącej z tej tylko okoliczności, że nie prowadzi ona (na przedmiotowej nieruchomości) działalności gospodarczej, a w każdym razie takiej działalności gospodarczej, która byłaby rejestrowana i opodatkowana zgodnie z obowiązującymi przepisami. Nie jest to bowiem przesłanka posiadania samoistnego. Organy podatkowe nie ustaliły, w toku dotychczasowego postępowania okoliczności istotnych w kontekście konieczności stwierdzenia, czy skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości w rozpoznawanej sprawie. Podstawą dla zastosowania prawa materialnego musi być zaś wyjaśnienie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności. Innymi słowy, aby prawidłowo zastosować prawo materialne niezbędne jest uprzednie bezbłędne wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności. 6. W skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. zaskarżyło powyższy wyrok zarzucając mu naruszenie: 1) przepisów postępowania – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., wobec niewłaściwego zastosowania tegoż przepisu i nieuzasadnionego uchylenia zaskarżonej decyzji, – art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez brak wskazania w uzasadnieniu wyroku konkretnych i jednoznacznie sformułowanych wskazań co do dalszego postępowania w sprawie, 2) prawa materialnego: – art. 3 ust. 3 u.p.o.l., – art. 3 ust. 2 u.p.o.l., przez przyjęcie, że w świetle tych przepisów o obowiązku podatkowym przesądza "psychiczne nastawienie" a nie "faktyczne" posiadanie samoistne. W związku z tak postawionymi zarzutami SKO wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. 7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 8. Skarga kasacyjna jest zasadna. Formalnoprawną podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., który obliguje sąd pierwszej instancji do uchylenia zaskarżonego aktu, jeżeli sąd ten stwierdzi naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Do takiej konstatacji sąd może dojść, jeżeli wskaże jakie przepisy postępowania podatkowego zostały naruszone przez organ i dlaczego naruszenie tych przepisów mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego rozstrzygnięcia (por. wyrok SN z 21marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167; B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2009, str. 508). Analiza treści uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia wskazuje, że nie ma w nim mowy o jakimkolwiek przepisie postępowania podatkowego, który został naruszony przez podatkowy organ samorządowy, nie mówiąc już o wykazaniu, że to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tym samym zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. jest oczywiście zasadny. Podobnie zasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a jeżeli wyrok uwzględnia skargę wskazania co do dalszego postępowania. Jak słusznie podnosi się w skardze kasacyjnej wskazania te dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości (por. przywołany w skardze kasacyjnej wyrok NSA z 13 września 2006 r., I FSK 1099/05, Lex nr 262073). W sprawie niniejszej całe praktycznie uzasadnienie orzeczenia w jego części merytorycznej jest poświęcone analizie instytucji posiadania w cywilistycznym jego rozumieniu. W wyniku tych rozważań sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, że ustalenia faktyczne sprawy nie dają odpowiedzi na pytanie, jakie jest nastawienie psychiczne skarżącej do sprawowanego władztwa oraz, czy ma ona możliwość władania nieruchomością pod tytułem właściciela. Innymi słowy sąd uznał, że organy podatkowe w odniesieniu do skarżącej nie ustaliły, że jest ona posiadaczem samoistnym. Za takim rozumieniem analizowanego wywodu przemawia także stwierdzenie sądu, że podstawą do zastosowania prawa materialnego musi być wyjaśnienie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności. Tymczasem zupełnie umknęło uwadze sądu pierwszej instancji, że zaskarżony do niego akt administracyjny został wydany na podstawie przepisów prawa procesowego – art. 208 § 1 o.p. w odniesieniu do decyzji organu pierwszej instancji i art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w odniesieniu do decyzji samorządowego kolegium odwoławczego, a nie przepisów prawa materialnego. W związku z tym cały zaprezentowany przez sąd pierwszej instancji wywód pozostaje bez związku z treścią decyzji samorządowego organu odwoławczego, która wobec braku przesłanek do zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego, utrzymywała w mocy decyzję organu pierwszej instancji umarzającą postępowanie. Reasumując uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia w istocie nie wyjaśnia podstawy prawnej rozstrzygnięcia i nie zawiera wskazań dla organów samorządowych co do kierunków dalszego postępowania. Ponownie rozpoznając sprawę sąd pierwszej instancji w pierwszej kolejności odniesie się do podstawy prawnej rozstrzygnięcia podatkowego i jej zasadności, a w przypadku uznania, że naruszona ona przepisy prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy i uzasadnienia swojego stanowiska w tym zakresie, sąd zawrze wskazania dla organów samorządowych co do tego, w jakim kierunku i w jakim zakresie powinno być ewentualnie przeprowadzone ponowne postępowanie podatkowe. Z przyczyn wskazanych wyżej przedwczesne są rozważania co do zarzutów skargi kasacyjnej naruszenia przepisów prawa materialnego. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 207 § 2 p.p.s.a. O kosztach pełnomocnika ustanowionego z urzędu Sąd orzekł na podstawie art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 19 pkt 1 w zw. z § 18 ust. 1 pkt. 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).