III SA/Gl 1692/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Sędziowie Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant St. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2008 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego (interpretacji prawa podatkowego) oddala skargę. Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...]r. nr [...], uznającego za nieprawidłową interpretację podatnika A Sp. z o.o. w C., co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem akcyzowym acetylenu, powołując się na art. 14b § 5 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu wyjaśnił, że [...]r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w K. o wydanie wiążącej interpretacji w sprawie sposobu ustalania podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym produkcji i sprzedaży acetylenu, obowiązku produkcji acetylenu w składzie podatkowym, sposobu prowadzenia ewidencji ilościowej w składzie podatkowym. Postanowieniem z [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. uznał za nieprawidłowe stanowisko strony. W uzasadnieniu organ podkreślił, że istnieje możliwość ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym acetylenu, a jego produkcja winna odbywać się w składzie podatkowym, zatem spółka zobowiązana jest do prowadzenia odpowiedniej ewidencji. Na to postanowienie strona wniosła zażalenie zarzucając naruszenie: przepisu art. 64 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) w związku z art. 217 Konstytucji RP poprzez błędne uznanie, że podstawą opodatkowania produkowanego acetylenu może stanowić jego objętość w temperaturze 150 C; przepisu art. 5 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w przypadku acetylenu brak jest obiektywnych możliwości przeliczenia produktu z jednostek masowych na objętościowe; przepisu art. 2 ust. 4 lit. b tiret 1 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE.L.283.51) poprzez błędne uznanie, że acetylen sprzedawany do celów innych niż napędowe, opałowe lub do produkcji paliw silnikowych albo olejów opałowych może podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym; przepisu art. 20 ust. 1 wskazanej dyrektywy poprzez błędne uznanie, że produkcja acetylenu powinna odbywać się w składzie podatkowym; nieuwzględnienie przez organ podatkowy bezpośredniej skuteczności prawa wspólnotowego, art. 14 ust. 3 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez niedotrzymanie terminu na wydanie interpretacji; art. 14a § 3, art. 121 § 2, art. 124 Ordynacji podatkowej w sposób mający wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu spółka podtrzymała swoje stanowisko zawarte we wniosku o interpretację. Odnosząc się do tych zarzutów Dyrektor Izby Celnej w K. zaprezentował następujące stanowisko: - acetylen należący do węglowodorów acyklicznych o kodzie CN 2901 i symbolu PKWiU 24.14.11 według art. 2 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku akcyzowym jest wyrobem akcyzowym zharmonizowanym, wymienionym w załącznikach do tej ustawy: nr 1 w poz. 7 oraz nr 2 w poz. 5; - dyrektywa energetyczna w art. 2 ust. 1 lit. c stanowi, że pojęcie wyroby energetyczne stosuje się również do produktów objętych kodem CN 2901, czyli także do acetylenu; - według art. 62 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku akcyzowym wyroby wymienione w poz. 1-12 załącznika nr 2 zalicza się do paliw silnikowych i olejów opałowych, acetylen wymieniony w poz. 5 został zaliczony do paliw silnikowych, dla których podstawą opodatkowania według art. 64 tej ustawy jest ilość litrów gotowego wyrobu w temperaturze 150 C; - według art. 65 ustawy o podatku akcyzowym stawka akcyzy na paliwa silnikowe i oleje opałowe wynosi 2000 zł/1000 l, wskazana stawka została obniżona rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) i dla węglowodorów acyklicznych określone w wysokości 1882/1000 l (poz. 5 załącznika nr 1 do rozporządzenia); - skoro podatek akcyzowy dla acetylenu został nałożony ustawą, to tym samym nie naruszono art. 217 konstytucji RP; - podstawa opodatkowania jest określona w ustawie i przepisach wykonawczych; - w § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jednolity Dz. U. z 2006 r., Nr 72, poz. 500 ze zm.) zawarte jest uregulowanie zwalniające od akcyzy węglowodory acykliczne, gdy zużywane są do innych celów niż napędowe i opałowe lub do produkcji paliw silnikowych. To zwolnienie przysługuje podmiotowi, który dokonuje sprzedaży wyrobu ze składu podatkowego uprawnionemu nabywcy po złożeniu przez niego właściwego oświadczenia; - według art. 30 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, produkcja i przetwarzanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym; - organ podatkowy pierwszej instancji nie prowadził postępowania podatkowego stosując jedynie instytucję pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników, nie doszło zatem do naruszenia wskazanych w odwoływaniu przepisów ustawy Ordynacji podatkowej, które w sprawie nie były stosowane; - skoro postanowieniem z [...]r. organ pierwszej instancji przedłużył postępowanie, co umożliwia mu art. 14 b § 4 Ordynacji podatkowej, to tym samym nie doszło do milczącej interpretacji; - skoro ani Trybunał Konstytucyjny, jak również ETS nie orzekł o niezgodności mających w sprawie zastosowanie regulacji prawnych, organ administracji publicznej nie może odmówić stosowania obowiązujących przepisów prawa. Decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zarzucając naruszenie przepisów: - art. 91 ust. 3 Konstytucji RP w związku z art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską poprzez niezastosowanie zasady bezpośredniej skuteczności prawa wspólnotowego; - art. 2 ust. 4 lit. b tiret 1 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE.L.283.51) poprzez błędne uznanie, że acetylen sprzedawany do celów innych niż napędowe, opałowe lub do produkcji paliw silnikowych albo olejów opałowych może podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym; - art. 64 ustawy o podatku akcyzowym w związku z art. 217 Konstytucji RP poprzez uznanie, że podstawę opodatkowania acetylenu może stanowić ilość litrów gotowego wyrobu w temperaturze 150 C; - art. 30 ust. 2 oraz art. 36 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym poprzez uznanie, że produkcja acetylenu powinna odbywać się w składzie podatkowym; - art. 14 b § 3 w związku art. 14 b § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie postanowienia organu pierwszej instancji wydanego z naruszeniem terminu; - art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez działanie oparte na arbitralnie wybranych przepisach prawa; - art. 14 a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za prawidłowe uzasadnienia postanowienia organu pierwszej instancji; - art. 210 § 4 w związku z art. 124 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe uzasadnienie decyzji poprzez nieustosunkowanie się do zarzutów zażalenia. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym z [...] r. strona skarżąca odniosła się do argumentacji organu odwoławczego zaprezentowanej w odpowiedzi na skargę. Pismem z [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. ustosunkował się do tej argumentacji strony skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast, zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, sąd administracyjny sprawując kontrolę w sprawach skarg na decyzje administracyjne wydane na podstawie art. 14b § 5 ustawy Ordynacja podatkowa – jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Na wstępie należy podnieść, iż podstawą materialnoprawną rozstrzyganej tu sprawy był art. 14 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.), tę bowiem podstawę prawną we wniosku z [...]r. wskazała strona skarżąca. Tak więc, żądanie zawarte w tym wniosku wyznaczyło przedmiot postępowania, strona wyraźnie przy tym przedstawiła w trybie art. 14a § 2 tej ustawy własne stanowisko w sprawie co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczyło się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, jak również postępowanie przed sądem administracyjnym. Właściwy organ podatkowy pierwszej instancji w ramach interpretacji zawarł swoją ocenę prawną stanowiska pytającego udzieloną w drodze postanowienia (art. 14a § 1, 3 i 4), nie dokonując przy tym ustaleń w zakresie stanu faktycznego - do czego prawnie nie jest umocowany. Dokonanie tej oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego nastąpiło w terminie czteromiesięcznym, wskazanym w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, a ocena prawna zawarta w interpretacji ściśle dotyczyła przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Z kolei, rozpoznając zażalenie na to postanowienie organ odwoławczy obowiązany był ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą postanowieniem organu I instancji, rozpoznać ją ponownie merytorycznie w jej całokształcie, co oznacza, że miał obowiązek rozpatrzyć wszystkie żądania strony i ustosunkować się do nich w uzasadnieniu swojej decyzji. Zakres rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej decyzją odwoławczą wyznaczony został bowiem zakresem rozstrzygnięcia sprawy postanowieniem organu I instancji, organ odwoławczy nie mógł zmieniać rodzaju sprawy, co oznacza, że w postępowaniu odwoławczym mógł rozpoznać i rozstrzygnąć wyłącznie tożsamą pod względem podmiotowym i przedmiotowym sprawę, organ odwoławczy nie mógł również zmieniać jej zakresu i nie mógł orzekać w zakresie innym niż to uczynił przed nim organ pierwszoinstancyjny. Wydane w wyniku wniesienia zażalenia rozstrzygnięcie organu odwoławczego, w tym wypadku odmawiające zmiany postanowienia organu pierwszej instancji - podobnie, jak zaskarżone postanowienie nie jest aktem, w którym organ podatkowy stosuje interpretowany przepis. Również bowiem w tym przypadku organ odwoławczy jedynie wyraża swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej we wniosku sprawy indywidualnej. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem interpretacji były obowiązujące w 2007 r. przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy. Bezspornym przy tym jest, że strona skarżąca będąca producentem i sprzedawcą acetylenu zakwestionowała w przedstawionym stanowisku opodatkowanie podatkiem akcyzowym produkcję i sprzedaż tego wyrobu akcyzowego zharmonizowanego będącego produktem energetycznym w rozumieniu dyrektywy energetycznej, zarzucając przy tym niezgodność regulacji krajowej z prawem wspólnotowym. Organy podatkowe powołując się na obowiązujący w 2007 r. porządek krajowy zasadnie zatem nie uwzględniły wniosku podatnika. Rozstrzygając bowiem tę sprawę co do jej istoty, załatwiły ją według czteroetapowego modelu stosowania prawa: ustalenie normy obowiązującej dla potrzeb rozstrzygnięcia, uznanie za udowodniony faktu na podstawie określonych materiałów i w oparciu o przyjętą teorię dowodów oraz ujęcie tego faktu w języku stosowanej normy, subsumcja faktu pod stosowaną normę prawną, wiążące ustalenie konsekwencji prawnych faktu uznanego za udowodniony na podstawie stosowanej normy prawnej (Wróblewski J., Sądowe stosowanie prawa, PWN, Warszawa 1972 r. str. 52). Opisany model stosowania prawa został dostosowany do szczególnego charakteru tej sprawy – sprawy co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, która nie zastępuje ewentualnego postępowania podatkowego. W omawianej sprawie organy podatkowe nie dokonywały bowiem ustaleń faktycznych na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, jak również nie stosowały w sprawie interpretowanych przepisów dotyczących podatku akcyzowego. Działający w tych ramach organ drugiej instancji uznał ostatecznie, że stanowisko podatnika nie jest prawidłowe wyrażając przy tym ocenę prawną tego stanowiska poprzez pryzmat obowiązującego krajowego porządku prawnego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił dlaczego stanowisko prezentowane przez stronę skarżącą jest nieprawidłowe. Tak więc Sąd uznał, że nie doszło w postępowaniu przed organami podatkowymi do takiego naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co, przy nieuwzględnieniu pozostałych zarzutów, oznacza oddalenie skargi z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Rozpoznając tę sprawę i orzekając, Sąd zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z urzędu uwzględniał prawo wspólnotowe dotyczące opodatkowania podatkiem akcyzowym szeroko rozumianych wyrobów energetycznych, w tym acetylenu. Ponadto na prawo wspólnotowe powołał się pełnomocnik strony skarżącej zarzucając polskiemu ustawodawcy wadliwą implementację, a właściwie jej brak w zakresie art. 2 ust. 4 pkt. b tiret pierwszy Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej. W ocenie Sądu, w tej sprawie nie pojawiło się zagadnienie wykładni prawa wspólnotowego niezbędne do wydania wyroku, ponieważ wskazany przepis dyrektywy energetycznej od 1 stycznia 2004 r. wprost zakazuje państwu członkowskiemu utrzymywanie w mocy normy pozwalającej na opodatkowanie podatkiem akcyzowym olejów smarowych wykorzystywanych wyłącznie do celów smarowych. Prawodawca wspólnotowy formułując ten zakaz posłużył się bowiem następującym zwrotem: Niniejsza dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej: produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania. Należy przy tym podkreślić, że art. 1 Dyrektywy stanowi o tym, ze Państwa Członkowskie nakładają podatki na produkty energetyczne i energię eklektyczną zgodnie z niniejszą dyrektywą, przy czym według art. 2, produktami energetycznymi są produkty objęte wskazanymi tam kodami CN, w tym w art. 2 ust. 1 pkt. c wskazano kod 2901 obejmujący acetylen. Zastosowana technika legislacyjna staje się bardziej zrozumiała w związku z treścią art. 30, który stanowi, że od dnia 31 grudnia 2003 r. tracą moc dyrektywy 92/81/EWG i 92/82/EWG, a odesłanie do dyrektyw, które utraciły moc, należy rozumieć jako odesłania do niniejszej dyrektywy. Z kolei, w art. 18a pkt. 9 określono Polsce różne okresy przejściowe w celu dostosowania krajowego poziomu opodatkowania różnych wyrobów, najdłuższy okres – do 1 stycznia 2012 r. dotyczy ciężkiego oleju opałowego, węgla i koksu. Jednakże we wskazanej jednostce redakcyjnej dotyczącej wyłącznie Polski brak jest zapisu o zastosowaniu okresu przejściowego w celu dostosowania prawa krajowego pozwalającego na opodatkowanie podatkiem akcyzowym acetylenu wykorzystywanego do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, do wymogów tej dyrektywy w aspekcie zakazu wynikającego z jej art. 2 ust. 4 pkt. b tiret pierwszy. Omawianą problematyką, dotyczącą innego produktu energetycznego, zajmował się już ETS, który w orzeczeniu z 25 września 2003 r. sygn. C-437/01 w sprawie pomiędzy Komisją Europejską a Republiką Włoch (wszczętą skargą z 12 listopada 2001 r.) Europejski Trybunał Sprawiedliwości orzekł o niedopuszczalności opodatkowania podatkiem konsumpcyjnym olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż opałowe lub grzewcze. Owo orzeczenie wydano powołując się między innymi na art. 3 (2) Dyrektywy 92/12 i art. 8 (1) (a) Dyrektywy 92/81 (tematycznie zbliżone orzeczenia zapadły w sprawach rozpoznawanych na gruncie wcześniej obowiązującej dyrektywy strukturalnej 92/81: C-346/97, C-389/02). Rodzi się zatem pytanie, czy w tej sprawie wobec sprzeczności prawa krajowego ze wspólnotowym Sąd mógł zastosować zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego nad prawem krajowym?. Jaka norma prawa wspólnotowego miałaby wobec tego zastosowanie, jaka zaś norma prawa krajowego nie zostałaby zastosowana przez Sąd? Według (34) preambuły Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, środki niezbędne do jej wykonania powinny zostać przyjęte zgodnie z decyzją Rady 1999/468/WE z dnia 28 czerwca 1999 r. ustanawiającą warunki wykonania uprawnień wykonawczych przyznanych Komisji. Z kolei, jej art. 32 stanowi, że niniejsza dyrektywa skierowana jest do Państw Członkowskich. Natomiast według art. 28, Państwa Członkowskie przyjmą i opublikują przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne niezbędne do wykonania niniejszej dyrektywy najpóźniej do dnia 31 grudnia 2003 r. Państwa Członkowskie niezwłocznie powiadamiają o tym Komisję. Przepisy przyjęte przez Państwa Członkowskie zawierają odniesienie do niniejszej dyrektywy lub odniesienie takie towarzyszy ich urzędowej publikacji, a teksty podstawowych przepisów prawa krajowego Państwa przekazują Komisji. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że bezpośredni skutek dyrektywy powinien być rozważany w powiązaniu z kwestią terminu wykonania dyrektywy i wykonaniem lub nienależytym wykonaniem dyrektywy w terminie. Mając na uwadze krajowy porządek prawny dotyczący uregulowania akcyzy oraz zapisy dyrektywy energetycznej należy stwierdzić, że Polska jako państwo członkowskie od 1 maja 2004 r., nie wykonało dyrektywy energetycznej w zakresie zwolnienia od podatku akcyzowego acetylenu. To zaś oznacza, że zaistniała jedna z przesłanek pozwalających jednostce powoływanie się na tę dyrektywę przed sądem krajowym. W wyroku z dnia 5 kwietnia 1979 r. Criminal proceedings v. Tullio Ratti (148/78,ECR 1979, s. I-01629) ETS stwierdził, że państwo członkowskie, które nie przyjęło aktów wykonujących dyrektywę w przewidzianym terminie, nie może powoływać się w postępowaniu przeciwko jednostkom na własne zaniechanie wykonywania obowiązków przewidzianych w dyrektywie. Natomiast w wyroku z dnia 26 września 1996 r. (C-168/95, ECR 1996, s. I-04705) Trybunał stwierdził, że w razie zaniechania przez państwo członkowskie pełnego wykonania dyrektywy w przepisanym terminie, władza publiczna tego państwa członkowskiego nie może powoływać się na przepis dyrektywy przeciwko jednostce, bowiem z takiej możliwości mogą skorzystać jedynie jednostki i tylko w stosunku do państwa, do którego dyrektywa była adresowana. Z kolei, w sprawie C-236/92 ETS wyraził pogląd, że przepis prawa wspólnotowego, jakim jest dyrektywa jest bezwarunkowy, gdy jest do tego stopnia precyzyjny, iż może być powołany przez jednostkę i zastosowany przez sąd, a obowiązek, który nakłada, jest sformułowany jednoznacznie. Z tych orzeczeń wynika zatem, że jednostka może skutecznie powoływać się na dyrektywę w sporze z państwem, jedynie wówczas, kiedy przepisy dyrektywy mające zastosowanie w sprawie są bezwarunkowe i dostatecznie precyzyjne. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że przepis art. 2 ust. 4 pkt. b tiret pierwszy Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej jest bezwarunkowy i precyzyjny w stosunku do państwa członkowskiego a obowiązek, który nakłada jest sformułowany jednoznacznie – acetylen nie powinien podlegać akcyzie. Jednakże ten przepis nie może być zastosowany bezpośrednio przez Sąd w tej sprawie, ponieważ nie jest na tyle precyzyjny i bezwarunkowy, aby na jego podstawie mogło zapaść rozstrzygnięcie uwzględniające żądanie strony zawarte we wniosku wszczynającym postępowanie administracyjne – w sprawie interpretacji co do zakresu i zastosowania prawa podatkowego. Przedstawiona argumentacja oznacza, że skoro omawiany przepis dyrektywy energetycznej nie posiada właściwości bezpośredniego skutku, Sąd orzekający obowiązany był dokonać interpretacji prawa krajowego w świetle brzmienia i celów tej dyrektywy, a to według zasady wykładni prawa krajowego zgodnie z prawem wspólnotowym. Wykonując ten obowiązek Sąd nie mógł uwzględnić zasadniczego żądania strony skarżącej, a to z tego powodu, że ustawodawstwo krajowe nie upoważnia Sądu do działania na zasadzie uznania w sprawie interpretacji co do zakresu i zastosowania prawa podatkowego udzielonej na podstawie i w trybie art. 14 a ustawy Ordynacji podatkowej. Inaczej mówiąc, zgodna z prawem wspólnotowym wykładnia przepisów krajowych nie była w tej sprawie możliwa, aby osiągnąć rezultat oczekiwany przez stronę skarżącą. Prawo krajowe - przepisy ustawy o podatku akcyzowym, na które powołuje się strona nie da się tak zinterpretować, aby ten rezultat nastąpił. Zgodnie z wyrokiem ETS z 13 listopada 1990 r. (C-106/89), w ramach wykładni prawa krajowego zgodnie z prawem wspólnotowym sąd krajowy winien również zinterpretować te przepisy krajowe, które zostały wydane przed wejściem w życie dyrektywy, jeśli mają one w sprawie zastosowanie (w świetle brzmienia i celów dyrektywy). W tym wypadku mogłoby chodzić tutaj o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), jeśli materialnoprawne żądanie strony zostałoby oparte np. na przepisach dotyczących nadpłaty lub zwrotu akcyzy. W rozpoznawanej sprawie brak było podstaw do prowspólnotowej wykładni przepisów, które nie miały zastosowania w postępowaniu administracyjnym. Z tych powodów, uznając wszystkie podniesione w skardze zarzuty za niezasadne - Sąd oddalił skargę.