I SA/Wr 1879/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Asesor WSA Katarzyna Borońska,, Protokolant Marta Pająkiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi A. Ł. i B. Ł. o wymierzenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w G. grzywny z tytułu niewykonania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 8.11.2004 r. sygn. akt I SA/Wr 3559/02 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. I. w odniesieniu do niewykonania pkt I wyroku z dnia 8.11.2004 r. - oddala skargę, II. w odniesieniu do niewykonania pkt II oraz pkt III wyroku z dnia 8.11.2004 r. - skargę odrzuca. Przedmiotem skargi wniesionej przez A. Ł. i B. Ł. było wymierzenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w G. grzywny z tytułu niewykonania wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8.11.2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3559/02. Wskazanym obok wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej w W. - Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia A. i B. małżonkom Ł. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. (pkt I. wyroku), zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżących zwrot kosztów postępowania sądowego (pkt II. wyroku), a także orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu (pkt III. wyroku). Z motywów wyroku wynika, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Postanowieniem z dnia [...] nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w W. - Ośrodek Zamiejscowy w L., powołując się na art. 70b Ordynacji podatkowej umorzył postępowanie odwoławcze, gdyż w jego ocenie zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. Postanowienie zostało doręczone w dniu [...]. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, stwierdził wygaśnięcie decyzji Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] (nr [...]) określającej małżonkom Ł. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r., ze względu na jej bezprzedmiotowość. Decyzję tę doręczono w dniu [...]. W dniu [...] B. i A. Ł. wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z żądaniem wykonania wyroku tutejszego Sądu z dnia 8.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 3559/02). W obecnie wniesionej skardze, domagając się wymierzenia wymienionemu organowi podatkowemu grzywny skarżący podali, że na mocy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8.11.2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3559/02, nakazano uchylenie zaskarżonej decyzji z dnia [...] nr [...], jednakże do dnia dzisiejszego decyzji tej nie uchylono i pozostawiono w obrocie prawnym w kształcie sprzed wydania wyroku, gdyż w związku z uchyleniem decyzji przez Sąd nie wydano prawomocnego postanowienia lub decyzji określającą nową wysokość salda po uchyleniu decyzji. Twierdzą nadto skarżący, że nie wykonano również dalszych rozstrzygnięć Sądu, a mianowicie dotyczących zwrotu kosztów postępowania sądowego oraz wstrzymania wykonania uchylonej przez Sąd decyzji, albowiem do chwili obecnej nie otrzymali wyłożonych kosztów procesu, jak również organ podatkowy w dalszym ciągu żąda zapłaty "kwoty podatku uchylonej wyrokiem sądowym". W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Stosownie do art. 154 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej jako "p.p.s.a.", w razie niewykonania wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność oraz w razie bezczynności organu po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności strona, po uprzednim pisemnym wezwaniu właściwego organu do wykonania wyroku lub załatwienia sprawy, może wnieść skargę w tym przedmiocie żądając wymierzenia temu organowi grzywny. Z przytoczonej regulacji wynika, że skarga o wymierzenie organowi grzywny przysługuje w dwóch sytuacjach: (1) gdy organ nie wykonuje wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność oraz (2) gdy organ pozostaje bezczynny po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 3559/02) wydany został w sprawie ze skargi B. i A. Ł. na decyzję Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] (nr [...]), a zatem może jedynie chodzić o drugi z wymienionych przypadków, czyli bezczynność organu po wyroku uchylającym decyzję. Bezczynność taka zachodzi wtedy, gdy organ, pomimo upływu stosownych terminów, nie załatwia sprawy, to jest zasadniczo - nie wydaje nowego rozstrzygnięcia w sprawie. Nie można mówić o bezczynności wówczas, gdy organ podatkowy podejmuje rozstrzygnięcie i to niezależnie od tego, czy jest ono (to rozstrzygnięcie) zgodne z prawem, a w tym, czy uwzględnia zawarte w wyroku sądowym, ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania - art. 153 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 25.11.2005 r., sygn. akt I OSK 426/05, publ. LEX nr 198147). Jeżeli bowiem wydane w ponownie prowadzonym postępowaniu podatkowym rozstrzygnięcie jest w ocenie strony wadliwe, to może skorzystać z dostępnych środków prawnych, takich jak odwołanie (zażalenie), czy - ostatecznie (po wyczerpaniu toku instancji) skarga do sądu administracyjnego (na decyzję, bądź postanowienie - zgodnie z odrębnymi przepisami). Grzywna, którą sąd administracyjny może wymierzyć organowi w trybie art. 154 § 1 p.p.s.a., ma charakter dyscyplinujący i sankcjonuje bezczynność (niedziałanie) tego organu, nie jest natomiast wyrazem oceny sądu, co do zgodności z prawem podjętych przez organ nowych rozstrzygnięć sprawie. Jak to powyżej przytoczono, po wyroku tut. Sądu z dnia 8.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 3559/02), Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał w dniu [...] postanowienie w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego, a w ślad za tym - organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] wygasił decyzję określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. Stosownie do poczynionych powyżej uwag, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, rozpoznając obecnie sprawę ze skargi wniesionej w trybie art. 154 § 1 p.p.s.a., nie jest upoważniony do badania, czy wymienione rozstrzygnięcia organów podatkowych były prawidłowe, a tylko - czy stosownymi rozstrzygnięciami zakończono postępowanie. Ponieważ rozstrzygnięcia takie zostały wydane - skarga na niewykonanie wyroku w zakresie jego (wyroku) pkt I., jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. Dodatkowo, nawiązując do treści skargi, należy wyjaśnić, że jeżeli sąd administracyjny prawomocnie uchylił decyzję organu podatkowego, to nie ma podstaw do tego, ażeby ponownie uchylał ją organ. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. sąd administracyjny uchyla zaskarżony akt, bądź stwierdza jego nieważność, co oznacza, że to już prawomocne orzeczenie sądu pozbawia zaskarżony akt bytu prawnego. Gdy zaś chodzi o zarzuty skargi dotyczące nie wykonania wyroku tut. Sądu z dnia 8.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 3559/02) w zakresie pkt II. oraz pkt III., to w tej części skarga była niedopuszczalna. W odniesieniu do pkt II. wyroku, w którym Sąd zasądził na rzecz skarżących stosowną kwotę tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, odwołać się należy do licznych orzeczeń sądów administracyjnych, w których zajmowane jest słuszne stanowisko, że niewykonanie wyroku w tej części nie oznacza bezczynności organu administracyjnego, o której mowa w art. 154 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ponieważ w takiej sytuacji nie występuje konieczność podjęcia przez organ działań z zakresu administracji publicznej (np. wszczęcia postępowania administracyjnego, wydania aktu itp.) zastrzeżonych prawem do jego właściwości, lecz powstaje pomiędzy organem a osobą, na której rzecz orzeczono zwrot kosztów sądowych, cywilnoprawny stosunek zobowiązaniowy, w którym organ jest dłużnikiem, a strona wierzycielem (np. postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25.03.2004 r., sygn. akt SA/Sz 2291/03, publ. ONSAiWSA z. 6/2005, poz. 123). Także tutejszy Sąd w postanowieniu z dnia [...] odrzucającym skargę B. i A. Ł. o wymierzenie organowi grzywny z tytułu niewykonania pkt II. wyroku z dnia 8.11.2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3559/02, zajął analogiczne stanowisko, wyjaśniając przy tym skarżącym obszernie powody takiego stanu rzeczy (postanowienie z dnia 21.04.2006 r., sygn. akt I SA/Wr 962/05, niepubl.). W tym przeto zakresie, to jest dotyczącym niewykonania pkt II. wyroku skarga podlegała odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.s.s.a., gdyż sprawa, jako mająca charakter cywilnoprawny, nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Z kolei w odniesieniu do zarzutu niewykonania wyroku z dnia 8.11.2004 r. w zakresie jego pkt III., w którym - na podstawie art. 152 p.p.s.a. - orzeczono o wstrzymaniu wykonania uchylonej przez Sąd decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] to abstrahując od tymczasowego charakteru (do czasu prawomocności wyroku) tej części orzeczenia sądowego, ponownie należy przytoczyć, że przedmiotem skargi wniesionej w trybie art. 154 § 1 p.p.s.a., w przypadku uchylenia przez sąd administracyjny decyzji, jest bezczynność ("niedziałanie") organu administracyjnego (podatkowego) w ponownie prowadzonym postępowaniu. Skarga w trybie tego przepisu nie przysługuje zatem w sytuacji, gdy organ podejmuje określone czynności, jak można zakładać, zmierzające do przymusowego wykonania obowiązku. W takim bowiem przypadku stronie przysługują odrębne środki prawne, a w szczególności przewidziane w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954, ze zm.) bądź też ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli działanie zmierzające do wykonania obowiązku przybrało postać zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych. Z tego też powodu skargę w zakresie dotyczącym niewykonania pkt III. wyroku, należało uznać za niedopuszczalną na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.s.s.a.