I GSK 633/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kisielewicz Sędzia NSA Magdalena Bosakirska (spr.) Sędzia NSA Maria Jagielska Protokolant Michał Stępkowski po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. K. – F. H. "A." od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Po 32/08 w sprawie ze skarg B. J. oraz T. K. – F. H. "A." na decyzje Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] i [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę kasacyjną Wyrokiem z dnia 1 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Po 32/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargi B. J. i T. K. (prowadzącego działalność gospodarczą jako [...]) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] listopada 2007 r., nr [...], [...], w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. I Za podstawę rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji przyjął następujący stan faktyczny i prawny. Decyzją z dnia [...] stycznia 2005 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w L. uznał za nieprawidłowe (w części dotyczącej stawki celnej i kwoty długu celnego) zgłoszenie celne dokonane w procedurze uproszczonej poprzez wpis do rejestru towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu pod pozycją nr 98, 99 i 100 z dnia [...] października 2002 r. oraz zgłoszenie celne uzupełniające według dokumentu SAD z dnia [...] listopada 2002 r. o nr [...]. Organ I instancji określił na nowe kwotę długu celnego i wezwał importera T. K. (prowadzącego działalność gospodarczą jako [...]) oraz jego przedstawicieli pośrednich B. J. i S. J. (działających jako [...] s.c.) do uiszczenia uzupełniającej kwoty długu celnego oraz odsetek wyrównawczych. W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, że importowany towar (odzież) dopuszczono do obrotu w oparciu o zawnioskowaną konwencyjną stawkę celną, a do zgłoszenia dołączono świadectwo pochodzenia z dnia [...] września 2002 r. stwierdzające, iż towar pochodzi z Chin. Autentyczności tego świadectwa nie potwierdziły chińskie władze celne, a ponieważ nie można było także ustalić kraju pochodzenia towaru, zastosowano stawkę celną autonomiczną podwyższoną o 100%. Długiem celnym obciążono solidarnie zgłaszającego (przedstawiciela pośredniego) oraz podmiot, na rzecz którego dokonano zgłoszenia celnego. Odwołania od decyzji organu I instancji wnieśli T. K. oraz B. J. i S. J. Decyzją z dnia [...] listopada 2007 r. Dyrektor Izby Celnej w P. uchylił powyższą decyzję w części dotyczącej wezwania do zapłaty odsetek wyrównawczych i umorzył postępowanie w tym zakresie, a w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy uznał, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności, które pozwoliłyby na przypisanie importerowi i przedstawicielom pośrednim winy za podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym, zatem spełnione zostały warunki pozwalające na niepobieranie odsetek wyrównawczych z mocy § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515), wobec czego w tym zakresie uchylono decyzję organu i umorzono postępowanie. Dyrektor Izby Celnej podzielił natomiast ustalenia faktyczne i kwalifikację prawną dokonane przez organ I instancji w pozostałym zakresie. Skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na decyzję organu odwoławczego wnieśli T. K. oraz B. J. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 kwietnia 2009 r. oddalił skargi po uprzednim połączeniu spraw z obu skarg do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że organy celne zgodnie z prawem zgromadziły wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy oraz prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. Sąd stwierdził, że w zgłoszeniu celnym zawnioskowano o zastosowanie konwencyjnej stawki celnej. W tych okolicznościach organy celne prawidłowo przyjęły, że w sprawie znajdują zastosowanie przepisy prawa regulujące kwestie pochodzenia towaru i jego dokumentowania w ramach handlu niepreferencyjnego, czyli m.in. art. 16 do art. 19 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802, ze zm.) oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. Nr 130, poz. 851, ze zm.; dalej powoływane jako "rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r."). Zdaniem Sadu pierwszej instancji, w okolicznościach niniejszej sprawy usprawiedliwione było wystąpienie z pierwszym wnioskiem o zbadanie autentyczności dowodu pochodzenia do Urzędu Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej w Xiamen, albowiem treść zgłoszenia celnego wskazywała, że import towaru odbywa się w niepreferencyjnym obrocie handlowym. Władze chińskie upoważnione do weryfikacji dowodów pochodzenia jednoznacznie stwierdziły, że świadectwo pochodzenia z dnia [...] września 2002 r. zostało sfałszowane. Zgromadzone w aktach sprawy dowody - odpowiedź podmiotu wskazanego w treści przedłożonego dokumentu jako jego wystawca (Chińska Rada Promocji Handlu Międzynarodowego w Xiamen), a także pismo Urzędu Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej w Xiamen – uzasadniają wniosek o braku prawidłowego dowodu pochodzenia towaru. W ocenie Sądu pierwszej instancji, fakt, że świadectwo pochodzenia zostało sfałszowane ma ten skutek, iż przedstawiony organom celnym dokument traci moc dowodową. Nadto w materiale dowodowym sprawy brak jest jakichkolwiek innych dowodów zawierających zapis o pochodzeniu importowanego towaru. Dysponując takim materiałem dowodowym organy celne zgodnie z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) przyjęły, że nie można ustalić kraju pochodzenia importowanego towaru. Tym samym ustalenie faktyczne uzasadniały, zdaniem Sądu pierwszej instancji, zastosowanie autonomicznej stawki celnej w podwyższonej wysokości w oparciu o ust. 7 w związku z ust. 11 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej. II Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożył T. K. Zaskarżył wyrok w całości. Wniósł o uchylenie tego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi wnoszący skargę kasacyjną zarzucił naruszenie: 1. przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej powoływana jako "p.p.s.a.") w związku z art. 150 p.p.s.a. oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że organy celne nie dopuściły się przy wydawaniu decyzji naruszenia przepisów postępowania, co skutkowało oddaleniem skargi w związku z przyjęciem przez Sąd, że organy celne prawidłowo wydały skarżoną decyzję, po przeprowadzeniu wyczerpującego postępowania dowodowego, polegające na tym, iż Sąd nie dokonał oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, gdyż w przeciwnym wypadku stwierdziłby, iż istniały inne dowody i możliwe do wykonania czynności procesowe, które dowodziły istnienia faktu na potwierdzenie kraju pochodzenia towaru, 2. przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, w szczególności naruszenie art. 13 § 3 w związku z art. 19 § 2 oraz art. 222 § 4 Kodeksu celnego, bowiem Sąd uznał, że zastosowanie preferencyjnych stawek celnych może wynikać wyłącznie ze świadectwa pochodzenia towarów, co stanowi naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. W uzasadnieniu wnoszący skargę kasacyjną stwierdził, że w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji przekroczył granice swobodnej oceny dowodów i nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy. Sąd bezpodstawnie uznał, że brak jest innych dowodów i innych możliwości ustalenia kraju pochodzenia towaru i zastosowania stawki celnej autonomicznej. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że brak jest podstaw faktycznych do stosowania preferencyjnej stawki celnej, pomijając całkowitym milczeniem kwestię zastosowania przez organ celny stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100%. Ustalenie pochodzenia towaru, przy braku świadectwa pochodzenia, ma wpływ na ustalenie, czy zastosować stawkę celną autonomiczną podwyższoną o 100%. Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, ustalenie kraju pochodzenia towarów mogło być dokonane w oparciu o znajdujący się w aktach sprawy materiał dowodowy, zdjęcia towaru oraz na podstawie pobranych próbek towaru, czy w oparciu o dowód z przesłuchania świadków (osób mających kontakt z próbkami i uczestniczących przy rewizji towarów) celem ustalenia, czy towar miał cechy świadczące o jego pochodzeniu. Zdaniem kasatora, brak lub nieautentyczność świadectwa pochodzenia nie wyłącza ustalenia, że towar pochodzi z określonego kraju lub regionu ze skutkami określonymi w części A Postanowień wstępnych do Taryfy celnej. Pominięcie tych kwestii w zaskarżonym wyroku naruszało art. 141 § 4 p.p.s.a. Dyrektor Izby Celnej w P. nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. III Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z treści art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, w przypadkach wymienionych w § 2. Oznacza to, że zakres rozpoznania sprawy przez NSA, poza nieważnością postępowania, która w sprawie niniejszej nie zachodzi, jest ograniczony do zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona. Na wstępie należy zauważyć, że skarga kasacyjna zwrócona jest przeciwko wyrokowi Sądu pierwszej instancji, zatem kasator powinien wskazać, które przepisy prawa procesowego i materialnego naruszył ten sąd wydając zaskarżony wyrok. Niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji istotnych naruszeń prawa procesowego, których dopuścił się organ administracji, stanowi naruszenie art.145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z naruszonymi przez organ przepisami procesowymi. Naruszenie prawa materialnego musi opierać się na wskazaniu tych przepisów prawa materialnego, które w ocenie kasatora naruszył Sąd wydając zaskarżony wyrok w powiązaniu z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Przystępując do oceny podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów wskazać należy, że choć zostały one określone jako dotyczące naruszenia prawa procesowego i prawa materialnego, to w istocie dotyczą tylko naruszenia prawa procesowego poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego i związany z tym brak ustalenia kraju pochodzenia towarów. Nie jest trafne sformułowanie zarzutu 2. dotyczącego naruszenia prawa materialnego z powołaniem się na art. 141 § 4 p.p.s.a., w powiązaniu z art. 13 § 3 w zw. z art. 19 § 2 i art. 222 § 4 Kodeksu celnego. Art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem prawa procesowego i dotyczy warunków, jakie powinno spełniać prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku. Nie chodzi przy tym o ocenę kontrolowanego aktu przedstawioną w uzasadnieniu, a jedynie o konieczne elementy uzasadnienia. Naruszenie powołanego przepisu może stanowić podstawę kasacyjną prowadzącą do uchylenia zaskarżonego wyroku jedynie wtedy, kiedy uzasadnienie zawiera takie braki, że wyrok nie poddaje się kontroli instancyjnej. Natomiast sama wadliwość koncepcji prawnej przedstawionej w uzasadnieniu wyroku nie stanowi naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., tylko naruszenie tych przepisów prawa, których błąd dotyczy. W sprawie niniejszej wymieniony przez kasatora w zarzucie 2. art. 19 § 2 Kodeksu celnego stanowi także przepis procesowy dotyczący prowadzenia postępowania dowodowego co do pochodzenia towarów. Zatem zarzut ten dotyczy naruszenia przepisów postępowania i zostanie rozważony niżej wraz z pozostałymi zarzutami procesowymi. Ponieważ nie został w żaden sposób doprecyzowany ani wyjaśniony zarzut naruszenia art. 13 § 3 Kodeksu celnego (bez wskazania jednostki redakcyjnej tego przepisu) ani też zarzut naruszenia art. 222 § 4 Kodeksu celnego, a Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami skargi kasacyjnej i nie jest powołany do uzupełniania ani interpretacji zarzutów, zarzut 2. w tej części należy uznać za nieusprawiedliwiony. Odnosząc się do zarzutów procesowych, oznaczonych jako pkt 1 i część pkt 2, uznać należy, że nie są one usprawiedliwione. Wskazać należy, że zgodnie z art. 83 § 1 i § 2 Kodeksu celnego po zwolnieniu towaru możliwe jest sprawdzenie danych zawartych w zgłoszeniu celnym, w tym w drodze kontroli dokumentów dotyczących operacji przywozu. Stwierdzenie niezgodności umożliwia wydanie na podstawie art. 65 § 4 i art. 83 § 3 Kodeksu celnego decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Prawidłowo przeprowadzone postępowanie dowodowe pozwala na poczynienie prawidłowych ustaleń i wydanie decyzji zgodnej prawem. W ramach omawianego zarzutu procesowego kasator zakwestionował zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji ustalenia faktyczne, a zwłaszcza stwierdzenie, że nie dało się ustalić kraju pochodzenia towaru sprowadzonego z zagranicy. Kasator podnosi, że ustalenie to zostało dokonane z naruszeniem art. 122 oraz art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem Sąd bezpodstawnie uznał, iż wobec wadliwości świadectwa pochodzenia towaru, brak jest innych możliwości ustalenia tego pochodzenia i bezzasadnie zaakceptował zastosowanie stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100%. Oceniając powyższy zarzut wskazać należy, że zgodnie z art. 262 Kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej dotyczące postępowania. Jednak, gdy chodzi o ustalenie pochodzenia towarów, zastosowanie mają przede wszystkim przepisy szczególne zawarte w dziale II Kodeksu celnego i wydane na ich podstawie przepisy wykonawcze. Zgodnie z art. 19 § 1 Kodeksu celnego ustalenie pochodzenia towarów dokonywane jest przez organ celny na podstawie dowodu pochodzenia towarów. W przypadku wątpliwości, zgodnie z art. 19 § 2 Kodeksu celnego organ celny może zażądać dodatkowych dowodów potwierdzających pochodzenie towarów. Przepisy § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. precyzowały sposób dokumentowania pochodzenia towarów, które objęte były kontrolowanym zgłoszeniem celnym i były wymienione w wykazie stanowiącym zał. nr 3 do rozporządzenia. Zgodnie z powołanymi przepisami w celu zastosowania stawki konwencyjnej pochodzenie towaru musiało być udokumentowane świadectwem pochodzenia towaru. W sprawie kluczowe znaczenie miało zbadanie rzetelności świadectwa pochodzenia towaru. Wobec dwukrotnego stwierdzenia przez władze chińskie, że świadectwo pochodzenia towaru objętego kontrolowanym zgłoszeniem celnym było sfałszowane, organ celny trafnie ustalił, że pochodzenie towarów nie zostało wykazane świadectwem pochodzenia, co uniemożliwiało zastosowanie stawki konwencyjnej. W tej sytuacji na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej można było dowodzić wszelkimi środkami dowodowymi z jakiego kraju pochodzi towar będący przedmiotem kontrolowanego zgłoszenia. W sprawie niniejszej, wymagany rozporządzeniem z dnia 15 października 1997 r. dowód w postaci świadectwa pochodzenia towarów okazał się fałszywy, a strona żadnych możliwych do przeprowadzenia dowodów dokumentujących pochodzenie towarów nie wskazała. Z protokołu przeprowadzenia rewizji celnej nie wynika kraj pochodzenia towarów, a w aktach sprawy nie ma zdjęć towarów, które mogłyby wskazywać kraj pochodzenia. Zważywszy powyższe zarzut błędnej akceptacji niekompletnego postępowania dowodowego prowadzonego z naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i poczynienia wadliwych ustaleń z naruszeniem art. 191 Ordynacji podatkowej jest nieusprawiedliwiony, bowiem w opisanej sytuacji prawidłowy jest wniosek organu, że nie da się ustalić kraju pochodzenia towarów. Nie są trafne zarzuty dotyczące naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. i niewyjaśnienia zastosowania autonomicznej stawki celnej podwyższonej o 100%. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że wobec braku prawidłowego świadectwa pochodzenia towarów oraz braku innych dowodów wskazujących na kraj pochodzenia towarów możliwe było tylko zastosowanie podwyższonej stawki celnej. Stwierdzenia te są trafne, a tak uzasadnione orzeczenie mimo braku szczegółowego wywodu prawnego poddaje się kontroli, zatem zarzut naruszenia art.141 § 4 p.p.s.a. nie jest zasadny. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że z treści art. 15 § 1 pkt 3 i § 2 Kodeksu celnego wynika, iż pochodzenie towarów, ustalane na zasadach określonych w art. 16 - 19 Kodeksu celnego, stanowi przesłankę (kryterium) stosowania Taryfy celnej (stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej - Dz. U. Nr 146, poz. 1639, ze zm.), a więc różnicowania stawek innych niż preferencyjne i obniżone. W art. 16 - 19 Kodeksu celnego wskazane zostały zasady ustalania pochodzenia towaru, a w rozporządzeniu wykonawczym (rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r.) wydanym na podstawie upoważnienia zawartego w art. 19 § 3 Kodeksu celnego - sposób dokumentowania pochodzenia towarów. Jak wynika z części pierwszej A Taryfy celnej na podstawie kryterium pochodzenia towaru wyodrębniono stawki konwencyjne (ust. 2), stawki autonomiczne (ust. 3) oraz stawki stosowane wobec towarów, których pochodzenie nie jest znane (ust. 7). Zgodnie z tym ostatnim uregulowaniem dla towarów, dla których nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia towaru stosuje się stawkę autonomiczną podwyższoną o 100%. Zatem wobec nieudokumentowania pochodzenia towarów trafne było zastosowanie stawki autonomicznej podwyższonej o 100%. Kryterium udokumentowania pochodzenia towaru pozwala na wprowadzenie stawki stosowanej wobec towarów, których pochodzenia nie udokumentowano w wymagany sposób, lecz możliwe jest ustalenie ich pochodzenia (ust. 10) i takich, w stosunku do których pochodzenia nie udokumentowano i nie jest możliwe ustalenie pochodzenia (ust. 11 w zw. z ust. 7). W tym drugim przypadku sytuacja jest co do istoty zbieżna z przewidzianą w ust. 7, w którym wyodrębniono stawkę wyłącznie w oparciu o kryterium pochodzenia towaru (pochodzenie towaru nie jest znane). Ponieważ w sprawie niniejszej nie było możliwe ustalenie kraju pochodzenia towarów, a strona nie wskazała dowodu, który by takie ustalenie umożliwił, musiała zostać zastosowana stawka autonomiczna podwyższona o 100%. Sąd pierwszej instancji trafnie wyjaśnił przyczyny zastosowania tej stawki, zatem omawiany zarzut kasacyjny jest nieusprawiedliwiony. Z wymienionych powodów skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.