II FSK 382/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Stanisław Bogucki, WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 23 czerwca 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 29 października 2008 r. sygn. akt I SA/Bk 83/08 w sprawie ze skargi D. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 20 grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, 2) zasądza od D. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 października 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 83/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżone przez D. S. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 20 grudnia 2007 r. w przedmiocie zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że D. S. działając w imieniu własnym i na rzecz żony B. S. sprzedał 7 lutego 2002 r. nieruchomość położoną w A. przy ul. Z. W wyniku wniesionej przez Urząd Skarbowy w A. skargi paulińskiej Sąd Okręgowy w Suwałkach, I Wydział Cywilny, wyrokiem z 1 kwietnia 2004 r., sygn. akt I C 394/03, uznał czynność sprzedaży nieruchomości położonej w Augustowie przy ul. Z., za bezskuteczną wobec Skarbu Państwa - Urzędu Skarbowego w A. oraz zezwolił na przeprowadzenie egzekucji z tej nieruchomości na zaspokojenie ciążących na skarżącym należności podatkowych w kwocie 1.603.617 zł. Pismem z dnia 30 listopada 2005 r. organ egzekucyjny wezwał zobowiązanego do zapłaty zaległości podatkowych ujętych w skardze pauliańskiej z 5 sierpnia 2003 r. w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości położonej w A. przy ul. Z. Po upływie terminu organ egzekucyjny przystąpił do opisu i oszacowania nieruchomości położonej w A. przy ul. Z., wyznaczając termin zakończenia opisu i oszacowania na 28 lutego 2007 r. Powołany przez organ egzekucyjny rzeczoznawca majątkowy opracował 25 lutego 2007 r. operat szacunkowy, określając wartość nieruchomości położonej w A. przy ul. Z. na kwotę 315.000,00 zł. W dniu 28 lutego 2007 r. organ egzekucyjny sporządził protokół opisu i oszacowania wartości nieruchomości. W punkcie siódmym protokołu opisu i oszacowania wartości nieruchomości, organ egzekucyjny wskazał wartość nieruchomości ustaloną przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym - 315.000,00 zł. Postanowieniem z 12 lipca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. rozstrzygnął zarzuty do opisu i oszacowania nieruchomości ustalając nową treść punktu siódmego protokołu opisu i oszacowania nieruchomości. Zmiana treści punktu siódmego protokołu opisu i oszacowania nieruchomości polegała na określeniu wartości nieruchomości na kwotę 548.000 zł. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości organ egzekucyjny postanowieniem z 18 października 2007 r. ustalił treść punktu siódmego protokołu opisu i oszacowania w ten sposób, że ogólną wartość nieruchomości określił na kwotę 548.000,00 zł. Z kolei postanowieniem z 20 grudnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy w/w rozstrzygnięcie. W motywach orzeczenia wyjaśniono, że organ egzekucyjny ani odwoławczy nie dysponują wiadomościami specjalnymi, które posiada biegły, dlatego w postępowaniu w sprawie zarzutów do opisu i oszacowania wartości nieruchomości nie mogą wkraczać w merytoryczną zasadność opinii rzeczoznawcy majątkowego. Możliwe jest dokonanie tylko oceny operatu szacunkowego pod względem formalnym. W związku z tym zbadano tylko czy operat zawiera wymagane przepisami prawa elementy treści i nie zawiera niejasności i pomyłek. Od powyższego postanowienia została wniesiona skarga do Sądu administracyjnego. Skarżący zarzucił w niej: zaniżenie przez rzeczoznawcę majątkowego wartości nieruchomości przyjmując cenę jednego m² powierzchni gruntu w wysokości 84,95 zł, niedokonanie przez rzeczoznawcę majątkowego ponownej wyceny wartości nieruchomości, lecz tylko aneksu do sporządzonego uprzednio operatu szacunkowego, przekazanie do publicznej wiadomości informacji o licytacji nieruchomości, co spowodowało, iż nieruchomość jest fotografowana przez osoby obce. Uchylając zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.; zwanej dalej: p.p.s.a.) Sąd pierwszej instancji powołując się na art. 134 § 1 p.p.s.a. wskazał, że doszło do naruszenia przepisów art. 14 § 1, art. 68 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.; zwanej dalej: k.p.a.) w związku z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.; zwanej dalej u.p.e.a.). Zdaniem, Sądu z akt sprawy wynika, że o czynności opisu i oszacowania nieruchomości organ egzekucyjny zawiadomił uczestników postępowania. Natomiast nie wiadomo czy osoby te uczestniczyły w tej czynności. Z treści protokołu nie wynikają bowiem, kto, kiedy, gdzie i jakich czynności dokonał, kto i w jakim charakterze był przy tym obecny, co i w jaki sposób w wyniku tych czynności ustalono i jakie uwagi zgłosiły obecne osoby. Naruszono zatem postanowienia art. 68 kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. Protokół został podpisany tylko przez osobę pełniącą obowiązki Naczelnika Urzędu Skarbowego. Nadto zwrócono w motywach uwagę, że organ egzekucyjny nie przeprowadził rozprawy administracyjnej, a materiał zgromadzony w sprawie pozwala mieć wątpliwości odnośnie tego, czy uczestnicy postępowania egzekucyjnego mieli zagwarantowane uprawnienie do zgłaszania do protokołu przysługujących im praw do nieruchomości. Ponadto Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że w piśmie z dnia 9 marca 2007 r. B. S. wskazała, iż w Sądzie Rejonowym w Augustowie złożyła wniosek o podział majątku z uwzględnieniem osobistych nakładów tj. sprzedaży mieszkania w bloku, którego była właścicielką przed wstąpieniem w związek małżeński. Do okoliczności tej organ egzekucyjny ustosunkował się w ten sposób, że w postanowieniu z dnia 12 lipca 2007 r. wydanym na podstawie art. 110u § 1 u.p.e.a. wskazano, że w kwestii roszczeń praw do części nieruchomości podnoszonej przez Panią B. S. z pisma Sądu Rejonowego w Augustowie wynika, że postępowanie w sprawie z wniosku Pani B. S. o podział majątku wspólnego zostało umorzone wobec wycofania przez wnioskodawczynię wniosku. W opinii Sądu wycofanie wniosku o podział majątku wspólnego nie jest równoznaczne z rezygnacją zgłoszenia praw do nieruchomości, czego de facto dokonała Pani B. S. w piśmie z dnia 9 marca 2007 r. Treść protokołu opisu i oszacowania nieruchomości nie pozwala na dokonanie kontroli i ustalenia, czy zgłoszenie prawa do nieruchomości nastąpiło już w trakcie opisu i oszacowania. Nie wiadomo bowiem, czy Pani B. S. w ogóle uczestniczyła w tej czynności. Uchylając postanowienie z uwagi na naruszenie art. 14 § 1 oraz art. 68 § 1 kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a., Sąd podniósł jednocześnie, że nie stwierdził naruszenia innych przepisów prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, w szczególności w obszarze wartości nieruchomości określonej przez rzeczoznawcę majątkowego, który sporządził w sprawie dwa operaty szacunkowe oraz aneks do drugiego operatu. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w B. zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.; zwanej dalej: p.p.s.a.), naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia i błędne przyjęcie przez WSA w Białymstoku, że w sprawie doszło do naruszenia przez organ odwoławczy przepisów procedury administracyjnej - art. 14 § 1 oraz art. 68 § 1 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a. poprzez brak odpowiedniego, zdaniem Sądu I instancji, zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym art. 14 § 1 i art. 68 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., jako szerokiego stosowania w postępowaniu egzekucyjnym zasady pisemności oraz pominięciu w sporządzonym przez organ egzekucyjny, na podstawie art. 110 r § 1 u.p.e.a. protokole opisu i oszacowania wartości nieruchomości, podstawowych elementów jakie powinien zawierać zgodnie z art.68 § 1 k.p.a. każdy protokół, bowiem, zdaniem WSA, z treści protokołu nie wynika kto, kiedy, gdzie i jakich czynności dokonał, kto i w jakim charakterze był przy tym obecny, co i w jaki sposób w wyniku tych czynności ustalono i jakie uwagi zgłosiły obecne osoby. Według Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie nie doszło do wskazanych przez Sąd I instancji naruszeń przepisów proceduralnych; 2/ art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez nie wzięcie pod uwagę całego materiału dowodowego oraz dokonanie przez WSA błędnej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, w oparciu o który ustalony został przez organ egzekucyjny oraz organ odwoławczy stan faktyczny, polegającej na błędnym przyjęciu, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwala mieć wątpliwości odnośnie tego czy uczestnicy postępowania egzekucyjnego mieli zagwarantowane uprawnienia do zgłaszania do protokołu opisu i oszacowania wartości nieruchomości przysługujących im praw do nieruchomości, podczas gdy zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prawidłowa ocena dowodów wskazuje, iż uprawnienia te nie zostały naruszone; 3/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez uchylenie decyzji na tej podstawie i błędne przyjęcie przez WSA, iż doszło do naruszenia przez organy przepisów proceduralnych - art. 14 § 1 oraz art. 68 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., co wiązało się z brakiem ustalenia przez organy stanu faktycznego w zakresie nakładów osób trzecich, poniesionych na nieruchomość będącą przedmiotem egzekucji, podczas gdy, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, kwestia ustalenia wysokości nakładów poniesionych przez osoby trzecie na w/w nieruchomość nie miała znaczenia przy sporządzaniu protokołu opisu i oszacowania wartości nieruchomości, określonej przez wyznaczonego rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym przyjętej przez organy oraz zaakceptowanej w wyroku przez WSA, oraz nie mogła stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia także z uwagi na uprzednie dokonanie sprzedaży nieruchomości przez skarżącego D. S., działającego również w imieniu i na rzecz swojej małżonki B. S. Okoliczność uzyskania przez małżonków, z tytułu sprzedaży nieruchomości, stosownej kwoty pieniężnej, wskazuje iż uwzględnienie poniesionych przez każdego z nich nakładów na przedmiotową nieruchomość winno mieć miejsce w trakcie podziału tej kwoty; 4/ art. 141 § 4 w zw. z art. 134 p.p.s.a. poprzez zawarcie w uzasadnieniu orzeczenia wskazań dotyczących przeprowadzenia w postępowaniu egzekucyjnym, które jest przedmiotem niniejszej sprawy, rozprawy administracyjnej przewidzianej w postępowaniu jurysdykcyjnym (orzekającym) a nie w postępowaniu wykonawczym, jak też braku wskazania przez Sąd w uzasadnieniu orzeczenia podstawy prawnej do przeprowadzenia rozprawy w postępowaniu egzekucyjnym i przyjęciu przez Sąd w tym przypadku, z powołaniem się na art. 18 u.p.e.a., istnienia przesłanki odpowiedniego stosowania kpa, co skutkuje brakiem możliwości realizacji przez organ egzekucyjny wyroku Sądu, a w konsekwencji rozstrzygnięcia przez Sąd I instancji poza granicami sprawy, tj. poza zakresem kontroli postępowania egzekucyjnego (wykonawczego) i swoistego przejścia przez Sąd do postępowania jurysdykcyjnego, które nie stanowi przedmiotu niniejszej sprawy, 5/ art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. zwaną dalej p.u.s.a.) w zw. z art. 14 § 1 oraz art. 68 § 1 kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. polegające na dokonaniu przez WSA wadliwej kontroli i legalności zaskarżonego postanowienia oraz przyjęciu, iż w sprawie doszło do naruszenia przez organy w/w przepisów k.p.a. w zw. z u.p.e.a., podczas gdy zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prawidłowa kontrola legalności orzeczenia prowadzi do wniosków przeciwnych. Wskazując na powyższe zarzuty Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną B. S. wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie w zakresie uzasadniającym uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji jednoznacznie wynika, że uchylił on zaskarżone doń postanowienie z uwagi na naruszenie art. 14 § 1 i art. 68 § 1 kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. (str. 9 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Zgodnie z art. 14 § 1 kpa sprawy należy załatwiać w formie pisemnej. Nie ulega wątpliwości, że w takiejże formie został sporządzony protokół opisu i oszacowania (z art. 110 r. u.p.e.a.), co do którego Sąd pierwszej instancji wyraża liczne wątpliwości. Na podstawie art. 68 § 1 kpa, protokół sporządza się tak, aby z niego wynikało, kto, kiedy, gdzie i jakich czynności dokonał, kto i w jakim charakterze był przy tym obecny, co i w jaki sposób w wyniku tych czynności ustalono i jakie uwagi zgłosiły obecne osoby. Sąd pierwszej instancji nie porównał treści, zakresu pojęciowego, unormowań art. 68 § 1 kpa (wymogi protokołu) i art. 110 r. u.p.e.a. (wymogi i składniki protokołu opisu i oszacowania). Z powodu zaniechania rozważenia zagadnień: ewentualnej obowiązkowości lub możliwości uwzględnienia wszystkich, bądź określonych (albo żadnych) elementów zapisu art. 68 § 1 kpa w realizacji wymagań art. 110 r. u.p.e.a. na podstawie odpowiedniego tylko stosowania, zgodnie z art. 18 u.p.e.a., przepisów kpa w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zarzut naruszenia w tym postępowaniu art. 68 § 1 kpa został niedostatecznie przez Sąd pierwszej instancji uzasadniony, co narusza wskazywany w skardze kasacyjnej art. 141 § 4 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny przypomina przy tej okazji, że odpowiednie stosowanie przepisów prawa polega na uwzględnianiu indywidualnych odmienności, specyfiki i charakterystyki rozwiązań prawnych, do których albo wraz z którymi przepisy te z woli prawodawcy mają być stosowane. Prawo nie stanowi wówczas w regulacjach określonych instytucji pewnych przepisów, ale odsyła do innych, już obowiązujących zapisów prawnych, uznając, że te drugie mogą być odpowiednio zastosowane w obszarze pierwszych. Podnieść także należy, że zawiadomienie uczestników postępowania egzekucyjnego o terminie opisu oszacowania (110o u.p.e.a.) nie powoduje obowiązku uczestniczenia tych podmiotów w składających się na opis i oszacowanie czynnościach. Ponadto, powołując się na potrzebę przeprowadzenia w przedmiocie opisu i oszacowania rozprawy administracyjnej Sąd pierwszej instancji nie wskazał przepisów w obszarze rozprawy tej normujących i nie rozważył możliwości ich odpowiedniego zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym. Przede wszystkim jednak, uchylając zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 68 § 1 kpa i art. 18 u.p.e.a. Sąd pierwszej instancji postępuje tak, jakby przedmiotem postępowania były zarzuty skierowane wyłącznie do protokołu opisu i oszacowania, nie zaś, zgodnie z art. 110 u. u.p.e.a., zarzuty do opisu i szacowania, tym bardziej, że oprócz naruszenia wymienianych przepisów kpa Sąd pierwszej instancji nie stwierdza naruszenia innych przepisów prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy (zdanie 3 od końca str. 8 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). W tym stanie rzeczy uznać należało, że uchylenie zaskarżonego do Sądu pierwszej instancji postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 14 § 1 i art. 68 § 1 kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a., jako przedwczesne - niedostatecznie uzasadnione, było niezgodne z prawem. Usunięciu tych wadliwości postępowania sądowego, a w szczególności uzasadnienia zaskarżonego wyroku służyć ma sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Wadliwości dotychczasowego postępowania przed Sądem pierwszej instancji wskazują, że Sąd ten skupił się na zagadnieniach formalnych, w szczególności w odniesieniu do protokołu opisu i oszacowania, niedostatecznie rozważając zasadność zarzutów skierowanych do opisu i oszacowania, które z protokołem nie mogą być zasadnie utożsamiane. Z tych powodów, na podstawie art. 185 § 1 i art. i art. 203 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji.