II FSK 1632/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędziowie: NSA Edyta Anyżewska (sprawozdawca), WSA del. Dariusz Skupień, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 lipca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 843/08 w sprawie ze skargi A. P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 31 lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę kasacyjną. 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 lipca 2008 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 843/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi A. P. S.A. z siedzibą w W. (dalej jako Spółka) na postanowienie Ministra Finansów z dnia 31 lipca 2007 r. w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną. 2. Z przedstawionego w wyroku stanu faktycznego sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001 r. prowadził egzekucję do majątku Spółki. Zawiadomieniem z dnia 19 grudnia 2006 r. dokonał zajęcia wierzytelności Spółki z rachunku bankowego. Odpis zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego strona skarżąca otrzymała w dniu 20 grudnia 2006 r. W piśmie z dnia 3 stycznia 2007 r. skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w L., zatytułowanym "skarga na czynności egzekucyjne Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L." pełnomocnik strony skarżącej zarzucił, iż decyzja z dnia 14 grudnia 2006 r., na podstawie której wydano tytuł wykonawczy, nie została prawidłowo doręczona, ponieważ została przesłana za pośrednictwem firmy kurierskiej, co nie spełnia wymogów prawidłowego doręczania pism w rozumieniu art. 150 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), dalej O.p. Stwierdził ponadto, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została wykonana przymusowo, mimo iż nie upłynął jeszcze termin do złożenia odwołania i ewentualnego wniosku o wstrzymanie jej wykonania. W związku z tym, iż zdaniem Spółki nie było podstaw do przymusowego ściągnięcia należności powinny jej zostać zwrócone koszty egzekucyjne w wysokości 19.507,50 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w L. postanowieniem z dnia 6 marca 2007 r., wydanym na podstawie art. 123 k.p.a., art. 17 § 1, art. 18 oraz art. 54 § 1 i 5 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.), dalej u.p.e.a., oddalił ww. skargę. W uzasadnieniu postanowienia organ stwierdził, iż zobowiązany nie dokonał wpłaty zaległego zobowiązania określonego decyzją z dnia 14 grudnia 2006 r., doręczoną pełnomocnikowi podatnika w dniu 15 grudnia 2006 r., do dnia 19 grudnia 2006 r., dlatego wierzyciel uprawniony był do wystawienia w tym dniu tytułu wykonawczego i skierowania go na drogę egzekucji administracyjnej, ponieważ zaległość nim objęta stała się wymagalna. Wobec powyższego w celu wyegzekwowania zaległości wynikających z tytułu wykonawczego, organ egzekucyjny dokonał w dniu 20 grudnia 2006 r. zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego. Zdaniem organu w sposób właściwy i zgodny z prawem dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do zarzutu wykonania przez organ egzekucyjny decyzji z dnia 14 grudnia 2006 r., mimo że nie upłynął jeszcze termin do złożenia od niej odwołania i ewentualnego wniosku o wstrzymanie jej wykonania stwierdził, iż stosownie do art. 224 § 1 O.p. wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Skarżąca w zażaleniu z 19 marca 2007 r. podniosła, że przymusowe wykonanie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego było przedwczesne, ponieważ decyzja stanowiąca podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia postępowania egzekucyjnego była nieostateczna. Minister Finansów postanowieniem z dnia 31 lipca 2007 r. utrzymał w mocy postanowienie organu nadzoru oraz wskazał, że zarzuty dotyczące naruszenia przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa nie podlegają rozpatrzeniu w przedmiotowym postępowaniu, ponieważ zgodnie z art. 18 u.p.e.a, jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym w administracji mają zastosowanie przepisy k.p.a. Ponadto uznał, że organ egzekucyjny, dokonując zajęcia rachunku bankowego skarżącej, nie naruszył obowiązujących przepisów prawa, a zajęcia rachunku bankowego dokonał zgodnie z art. 80 u.p.e.a. W ocenie Ministra Finansów okoliczność, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 14 grudnia 2006 r. nie była ostateczna, nie stanowiła przeszkody do wszczęcia i prowadzenia egzekucji, ponieważ odwołanie od decyzji organu podatkowego, zgodnie z art. 224 § 1 O.p. nie wstrzymuje jej wykonania. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka zaskarżyła w całości postanowienie Ministra Finansów i wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 6 § 1 w związku z art. 1 pkt 1 u.p.e.a podnosząc, że wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych jedynie w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Spółka wskazała, że nie uchylała się od tego obowiązku i miała zamiar dobrowolnie wykonać decyzję organu podatkowego, natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w L. oraz Minister Finansów błędnie uznali, iż skarżąca uchylała się od wykonania obowiązku zapłaty zaległości podatkowej. W ocenie skarżącej, okoliczność, że wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania nie oznacza, iż niezwłocznie po wydaniu decyzji należy przeprowadzać egzekucję należności, nie dając podatnikowi szansy wykonania decyzji w sposób dobrowolny w rozsądnym terminie. 4. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko oraz podkreślił, że zarzut strony odnoszący się do naruszenia art. 6 w związku z art. 1 pkt 1 u.p.e.a. nie może podlegać ocenie w postępowaniu w sprawie skargi na czynności egzekucyjne. Zdaniem Ministra Finansów kwestie dotyczące prawidłowości działań podejmowanych przez wierzyciela, w związku ze skierowaniem tytułu wykonawczego do realizacji w trybie egzekucji administracyjnej, formalnie mieszczą się w granicach zakreślonych przepisem art. 33 u.p.e.a. Strona mogła zatem je podnosić w odrębnym postępowaniu, jednak z tej możliwości nie skorzystała. 5. W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wywiódł, że stosownie do treści art. 54 u.p.e.a. w ramach skargi na czynności egzekucyjne, której zasadność była przedmiotem oceny w sprawie, można podnosić wyłącznie kwestie formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. Nie można natomiast podnosić zarzutów, które są podstawą wniesienia innego środka zaskarżenia. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że skarga z art. 54 u.p.e.a. nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się inne środki zaskarżenia albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Skarga ta nie może zatem dotyczyć okoliczności, które mogą być przedmiotem zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a. W związku z powyższym zarzut dotyczący naruszenia art. 6 w związku z art. 1 pkt 1 u.p.e.a. nie może podlegać ocenie w postępowaniu w sprawie skargi na czynności egzekucyjne, ponieważ kwestie dotyczące prawidłowości działań podejmowanych przez wierzyciela w związku ze skierowaniem tytułu wykonawczego mieszczą się w granicach zakreślonych w art. 33 u.p.e.a. Strona mogła je podnosić w odrębnym postępowaniu. Z akt sprawy wynika, że strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa w tym zakresie, pomimo iż była reprezentowana przez pełnomocnika. Sąd uznał, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne ocenie podlegać mogły wyłącznie kwestie formalnoprawne, dotyczące prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego w związku z dokonaniem czynności egzekucyjnych na podstawie art. 80 u.p.e.a. Okoliczność, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia 14 grudnia 2006 r. była nieostateczna, nie stanowiła przeszkody do wszczęcia i prowadzenia egzekucji. Wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego zgodnie z art. 224 § 1 O.p., nie wstrzymywało jej wykonania. Zdaniem Sądu, organ trafnie ograniczył rozpoznanie wniesionej przez skarżącą skargi do zbadania, czy dokonane przez organ zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego nie naruszało prawa. Prawidłowo też stwierdził, że wniesiona przez skarżącą skarga na czynności egzekucyjne jest niezasadna, ponieważ nie stwierdzono uchybień formalnych w dokonanej czynności egzekucyjnej. 6. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj.; 1) naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 6 § 1 i art. 54 § 1 u.p.e.a., polegające na uznaniu w uzasadnieniu wyroku, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania. Naruszenie to miało wpływ na wynik postępowania, ponieważ WSA oddalił skargę w wyniku stwierdzenia, że Dyrektor Izby Skarbowej i Minister Finansów zasadnie uznali, iż nie naruszała prawa czynność egzekucyjna podjęta wobec zobowiązanego, który nie uchylał się od wykonania obowiązku; 2) naruszenie art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy egzekucyjne art. 6 § 1 i art. 54 § 1 u.p.e.a. WSA naruszył te przepisy w wyniku błędnego uznania, że nie narusza prawa czynność egzekucyjna podjęta wobec zobowiązanego, który nie uchyla się od wykonania obowiązku. Wobec powyższego Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Uzasadniając skargę kasacyjną skarżąca Spółka podniosła, że na dzień 20 grudnia 2006 r. miała przygotowaną tak zwaną "paczkę" przelewów z płatnością należności określonej decyzją. 19 grudnia 2006 r. jej pracownik uzgadniał z pracownikami Urzędu Skarbowego termin, do którego strona powinna naliczyć odsetki. Jednocześnie pracownikom Urzędu przekazano informację, że w dniu 20 grudnia 2006 r. Spółka zapłaci kwotę zaległości i odsetek. Spółka wskazała, że miała zamiar dobrowolnie wykonać decyzję organu podatkowego, podobnie jak w przeszłości wykonywała dobrowolnie wszystkie inne decyzje dotyczące zobowiązań podatkowych. Podkreśliła, że wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, nie oznacza to jednak, iż niezwłocznie po wydaniu decyzji należy przeprowadzić egzekucję należności, nie dając podatnikowi szansy wykonania decyzji w sposób dobrowolny w rozsądnym terminie. W ocenie Spółki zastosowanie środka egzekucyjnego w sytuacji, gdy zobowiązany nie uchyla się od wykonania obowiązku narusza art. 6 § 1 u.p.e.a. 7. Pełnomocnik Ministra Finansów na rozprawie w NSA w dniu 26 lutego 2010 r. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. 8. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wskazana w skardze kasacyjnej podstawa jej wniesienia – art. 174 pkt 2 P.p.s.a. – oparta na zarzutach naruszenia przepisów postępowania w stopniu istotnym dla wyniku sprawy była nieusprawiedliwiona. Uzasadniając pierwszy z zarzutów, odnoszący się do naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 6 § 1 i art. 54 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym Spółka wywodzi, że Sąd błędnie uznał skargę za niezasadną, mimo wskazywania przez skarżącą Spółkę, że wszczęta wobec niej egzekucja była przedwczesna, ponieważ nie uchylała się ona od wykonania obowiązku określonego decyzją. Zarzut ten nie może być uwzględniony. Przepis art. 141 § 4 P.p.s.a. określa niezbędne elementy uzasadnienia wyroku sądu; powinno ono zawierać m.in. podstawę prawną orzeczenia oraz jej wyjaśnienie. W zaskarżonym, wyroku Sąd wskazał, że przedmiotem jego kontroli była zgodność z prawem postanowień wydanych po rozpatrzeniu skargi zobowiązanego na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego, wniesionej w trybie art. 54 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym. Sąd pierwszej instancji trafnie zauważył, że ocenie w tym trybie mogą podlegać tylko czynności egzekucyjne podejmowane przez organ egzekucyjny, zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego (por. art. 1a pkt 2 ustawy egzekucyjnej). W niniejszej sprawie organ egzekucyjny, po otrzymaniu tytułu wykonawczego, podjął niezwłocznie czynności zmierzające do wyegzekwowania należności, dokonując zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (w trybie przewidzianym w art. 80 ust. 1 ustawy egzekucyjnej). Strona nie zgłasza zastrzeżeń odnośnie do tych czynności. Jedyne jej zastrzeżenia odnoszą się do przedwczesnego skierowania przez wierzyciela wniosku o wszczęcie egzekucji. Zdaniem strony w świetle art. 6 ustawy wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Zarówno w toku postępowania administracyjnego, jak i w wyroku Sądu wyjaśniono, że argumentacja tego rodzaju mogłaby być podnoszona w innych, przewidzianych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym środkach prawnych, a nie w skardze na czynności egzekucyjne, bowiem w trybie art. 54 ustawy ocenie podlegają działania organu egzekucyjnego, a nie wierzyciela. Sąd odwoławczy całkowicie to stanowisko podziela, stwierdzając, że art. 6 ustawy może zostać ewentualnie naruszony przez wierzyciela, co wynika wprost z jego brzmienia, a nie przez organ egzekucyjny w ramach realizacji jego obowiązków, po otrzymaniu wniosku wierzyciela z tytułem wykonawczym do realizacji. Z tych samych względów nie mógł być uwzględniony drugi zarzut skargi kasacyjnej, bowiem stanowisko strony o błędnym oddaleniu skargi przez Sąd w oparciu o art. 151 P.p.s.a., zamiast jej uwzględnienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ opierało się na poglądzie o naruszeniu przez organ egzekucyjny art. 6 § 1 i art. 54 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z akt sprawy wynika, że w niniejszej sprawie wierzyciel wystawił w dniu 19 grudnia 2006 r. tytuł wykonawczy po doręczeniu w dniu 15 grudnia 2006 r. pełnomocnikowi strony decyzji z dnia 14 grudnia 2006 r. określającej VAT za listopad 2001 r. i w tym samym dniu skierował go do egzekucji. Organ egzekucyjny był zatem uprawniony do podjęcia czynności egzekucyjnych po otrzymaniu wniosku wierzyciela z tytułem wykonawczym. Zarzuty podnoszone przez stronę w toku postępowania instancyjnego i sądowoadministracyjnego nie dotyczą przedmiotu niniejszej sprawy, bowiem przewidziany w art. 54 ustawy egzekucyjnej środek prawny może służyć wyłącznie do oceny prawidłowości czynności egzekucyjnych, a nie czynności je poprzedzających (działań wierzyciela). Z tych względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a.