I SA/Po 120/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Asesor sądowy WSA Roman Wiatrowski (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2008r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ G. Gorzan /-/ M. Skwierzyńska I SA/Po 120/08 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił P S podatek od spadków i darowizn w kwocie [...]. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia [...] sygn. akt. [...] organ I instancji ustalił, iż spadek po W S zmarłym dnia [...] na podstawie ustawy nabył w całości syn PS . Natomiast z zeznania podatkowego {...] złożonego przez stronę w dniu [...] wynika, że w skład masy spadkowej wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w P na os. P [...] o wartości [...], nieruchomość położona w K o wartości [...] oraz nieruchomość położona w K o wartości [...]. Od czystej wartości masy spadkowej - [...] organ I instancji odliczył kwotę wolną dla nabywców zaliczonych do [...] grupy podatkowej w wysokości [...]. Nadwyżka do opodatkowania wyniosła zatem [...], a obliczony wg skali wynikającej z art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatek [...]. Od decyzji organu podatkowego [...] instancji P S wniósł odwołanie, w którym wyjaśnił, iż sprawa spadkowa po zmarłym ojcu odbyła się [...], na której nie poinformowano go o konieczności zgłoszenia nabycia spadku właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Wniosek o wydanie odpisu postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku podatnik złożył w dniu rozprawy - jednak do dnia [...] dokumentu tego nie otrzymał. W dniu [...] podatnik odebrał osobiście w Sądzie Rejonowym odpis postanowienia, na którym jak zaznaczył nie było informacji o konieczności zgłoszenia nabycia w ciągu [...]-dni w celu skorzystania ze zwolnienia dla nabywców zaliczanych do [...] grupy podatkowej. Podatnik podnosi również, że udał się do Urzędu Skarbowego, gdzie nie poinformowano go o zgłoszeniu nabycia w terminie [...]-dniowym od uprawomocnienia się postanowienia, ale odesłano go "pod pretekstem braku dokumentów". W opinii podatnika zwłoka w złożeniu zeznania [...], które zostało złożone dopiero w dniu [...], nastąpiła bez jego winy a spowodowana była brakiem rzetelnych informacji. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...], Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego [...] instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż przedmiotowe nabycie podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych dla nabywców zaliczonych do [...] grupy podatkowej zgodnie z art. 4a ust.3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że P S o nabyciu spadku dowiedział się nie później niż w dniu rozprawy, której był wnioskodawcą i uczestnikiem w związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe zastosowanie przepisu art. 4a ust. 2 ustawy. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że termin określony w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn jest terminem o charakterze materialnoprawnym, co oznacza, że termin ten nie może zostać przywrócony a podatnik, który go nie dochował nie może skorzystać ze zwolnienia. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Skarżący podniósł, że błędnie został poinformowany przez Sąd Rejonowy, iż do złożenia deklaracji podatkowej, konieczne jest otrzymanie pisemnego odpisu postanowienia dotyczącego nabycia spadku po zmarłym ojcu W S. Zaskarżonej decyzji strona stawia również zarzut, że w sprawie nie wzięto pod uwagę faktu, że podatnik, pomimo zgłoszonego wniosku w dniu rozprawy tj. [...] o dostarczenie stosownego odpisu drogą pocztową, otrzymał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku dopiero [...], podczas gdy ustawowy termin zgłoszenia stosownej deklaracji w urzędzie skarbowym, uprawniającej do zwolnienia z podatku od spadku minął w dniu [...]. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił również "kwestionowanie stanu faktycznego dotyczącego posiadania pełnomocnika w osobie U S począwszy od dnia rozprawy w Sądzie Rejonowym, podczas rozprawy spadkowej, podczas gdy rzeczona US otrzymała pełnomocnictwo od skarżącego upoważniające do reprezentowania Skarżącego przed Urzędem Skarbowym i Izbą Skarbową dopiero w dniu [...]" W uzasadnieniu skargi, wskazano, że swoim działaniem Dyrektor Izby Skarbowej naruszył wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej zasadę pogłębiana zaufania do organów podatkowych, w ten sposób że posłużył się regułą interpretacyjną, iż wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać wyłącznie na korzyść Skarbu Państwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowo - administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ). Sąd bada prawidłowość zaskarżonej decyzji organu podatkowego, nie będąc uprawnionym do dokonania własnych ustaleń stanu faktycznego. Orzekając w przedmiocie zgodności z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej Sąd wykonuje swoją funkcję kontrolną, a nie merytorycznie rozstrzygającą sprawę podatkową na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, do czego powołane są organy podatkowe. Z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wynika, że, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Biorąc powyższe kryteria pod uwagę Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Wobec powyższego skargę należało oddalić. Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie pozostaje to, czy P S mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust.1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn ( tekst jednolity Dz.U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 z późn.zm. dalej posoływna jako ustawa o podatku od spadków i darowizn), wprowadzonego ustawą z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2006r., Nr 222, poz. 1629). Na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku m.in. nabycie w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych w tym przez zstępnych (dzieci zmarłego), jeżeli zgłoszą fakt nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. W przypadku niespełnienia tego warunku nabywca traci prawo do zwolnienia, a nabycie podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej - art. 4a ust.3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Odstępstwo od tej zasady ustawodawca przewidział w art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 art. 4a, zwolnienie od podatku stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie miesiąca od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. Natomiast w rozpatrywanej sprawie nie pozostaje kwestią sporną okoliczność, że postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po W S Sąd Rejonowy w P wydał w dniu [...] oraz, że postanowienie to uprawomocniło się w dniu [...]. Zatem termin do zgłoszenia nabycia własności rzeczy i praw majątkowych, o którym mowa w art. 4a upłynął w dniu [...]. Natomiast zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy i praw majątkowych [...] po zmarłym W S skarżący złożył dopiero w dniu [...]. Z treści odwołania wynika natomiast., że skarżący uczestniczył na rozprawie w dniu [...], na której wydane zostało przedmiotowe postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku. Zatem najpóźniej w tym dniu podatnik dowiedział się o nabyciu rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem spadku. Z powyższego wynika, że skarżący składając w dniu [...] zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy i praw majątkowych [...] po zmarłym W S uchybił terminowi, o którym mowa w art. 4a ust.1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, który upłynął w dniu [...]. Nie mógł również w sprawie znaleźć zastosowania przepis art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ upłynął miesięczny termin, o którym mowa w tym przepisie, gdyż skarżący najpóźniej o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dowiedział się w dniu [...]. Dla oceny skutków podatkowych rozpatrywanej sprawy nie może mieć znaczenia, podnoszona przez skarżącego okoliczność, iż nie ponosi on winy za brak zachowania terminu, o którym mowa w art. 4a ust.1 pkt1. Brak winy mógłby być rozpatrywany jedynie w aspekcie przesłanek przywrócenia terminu. Natomiast przedmiotowy miesięczny termin na zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych jest terminem materialnoprawnym i w konsekwencji nie ma do niego zastosowania instytucja przywrócenia terminu właściwa dla przepisów procesowych. Tak więc podnoszona przez podatnika, w żaden sposób nie uprawdopodobniona, okoliczność, że błędnie został poinformowany przez Sąd Rejonowy, że do złożenia deklaracji podatkowej konieczne jest otrzymanie pisemnego odpisu postanowienia stwierdzającego nabycie spadku, nie mogła przyczynić się do zastosowania zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, o którym mowa w art. 4a ust.1 ustawy o podatku od spadku i darowizn. Wpływu na wynik sprawy podatkowej nie mogło mieć również to, że w ostateczności podatnik otrzymał odpis postanowienia z Sądu Rejonowego o nabyciu spadku [...] (tj. [...]) po uprawomocnieniu się postanowienia Sądu Rejonowego. Zaskarżonej decyzji PS postawił również zarzut błędnego ustalenia, że US była pełnomocnikiem skarżącego już w dniu rozprawy przed Sądem Rejonowym, podczas, gdy pełnomocnictwo zostało udzielone dopiero w dniu [...]. Skarżący nie wyjaśnił bliżej na czym powyższy zarzut opiera. Przypuszczać można jedynie, że zarzut ten jest związany z uzasadnieniem zaskarżonej decyzji, w którym organ odwoławczy stwierdził, że "Również fakt przebywania Podatnika poza granicami kraju, w sytuacji gdy stronę reprezentuje pełnomocnik - Pani U S- umocowana do występowania i działania w Jej imieniu nie ma wpływu na opodatkowanie przedmiotowego spadku na zasadach ogólnych."(k. [...] akt administracyjnych). Z powyższego stwierdzenia organu odwoławczego nie wynika wprost, że ustalił on, iż U S posiadała pełnomocnictwo do zastępowania skarżącego już w dniu rozprawy. W toku postępowania podatkowego natomiast fakt posiadania przez podatnika pełnomocnika od dnia [...] nie był przez organy podatkowe kwestionowany. Ponieważ dopiero od tej daty organy podatkowe korespondowały z pełnomocnikiem. Nawet, gdyby uznać, że Dyrektor Izby Skarbowej dokonał takiego błędnego ustalenia, to nie mogło mieć ono istotnego wpływu na wynik sprawy, ponieważ na podatniku spoczywał obowiązek zapewnienia odpowiedniej reprezentacji, podczas jego nieobecności, a przede wszystkim, jak wyżej wskazano, brak zawinienia w uchybieniu terminu w rozpatrywany przypadku nie stanowił przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku. Nie można natomiast podzielić podnoszonego przez stronę zarzutu naruszenia przez organy podatkowe zasady pogłębiania zaufania podatników w ten sposób że organy te posłużyły się regułą interpretacyjną, iż wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać wyłącznie na korzyść Skarbu Państwa. Zgodnie z art. 121 §1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Określona w tym przepisie zasada działania w zaufaniu do organów podatkowych nie może pozostawać w sprzeczności z wyrażoną w art. 120 ustawy - Ordynacji podatkowej zasadą praworządności, zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. W rozpatrywanej sprawie w sytuacji zgłoszenia nabycia spadku po terminie określonym w art. 4a ust.1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podstawą do zastosowania zwolnienia mógł być wyłącznie art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a ponieważ nie można było go w rozpatrywanej sprawie zastosować - spadek po W S, zgodnie z art. 4a ust. 3, należało opodatkować na zasadach ogólnych przewidzianych dla nabywców będących w [...] grupie podatkowej. Skarżący natomiast nie wskazał, jakie wątpliwości ograny podatkowe rozpatrzyły na jego niekorzyść. Dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ G. Gorzan /-/M. Skwierzyńska