I SA/Gl 913/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 maja 2008 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy swoją decyzję z dnia [...] roku, nr [...] w sprawie stwierdzenia z urzędu nieważności decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] r. nr [...], w części dotyczącej określenia Spółce z o.o. A z siedzibą w Z., zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004 w wysokości [...] złotych. W uzasadnieniu decyzji Kolegium wyjaśniło w pierwszej kolejności, iż Rada Miejska w Z., działając w oparciu o art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm.) określiła (w drodze uchwały nr XIX/165/03 z dnia 12 grudnia 2003 r.) stawki podatku od nieruchomości na terenie miasta Z. w 2004 roku. Z § 1 w/w uchwały wynikało, że od budynków lub ich części, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą inną niż rolnicza i leśna (z wyjątkiem budynków lub ich części przydzielonych na potrzeby bytowe osób zajmujących lokale mieszkalne) oraz od części budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – ustalona została stawka [...] zł za m2. Stawka 0 złotych odnosiła się do budynków lub ich części, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, inną niż rolnicza lub leśna, będących w posiadaniu zależnym, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynikało z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego (...). Kolegium odwołało się następnie do treści art. 3 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z którego wynikało, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące m.in. właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Nawiązując do tej regulacji prawnej wskazało, że zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadniał zobowiązanie Spółki A w 2004 r. do uiszczenia podatku od budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą inną niż rolnicza i leśna zgodnie ze stawką podatkową w wysokości [...] zł za 1 m² pow. użytkowej, a nie stawką [...] zł. Organ podatkowy stwierdził w konsekwencji, iż decyzja Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] roku w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 rok w kwocie [...] złotych - została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze przywołało następnie argumenty odwołania od decyzji Kolegium z dnia [...] r. wydanej z urzędu w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej Prezydenta Miasta z dnia 9 [...] r. Odwołująca się Spółka wskazała na wadliwości uzasadnienia decyzji z dnia [...] r. oraz błędną wykładnię art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem podatnika, zastosowanie niewłaściwej stawki podatku było równoznaczne z rażącym naruszeniem prawa. Po ponownym przeanalizowaniu materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy, Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie znalazło podstaw do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji stwierdzającej nieważność decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od nieruchomości za okres od stycznia do grudnia 2004 r. Podkreślono raz jeszcze, iż organ podatkowy, rozstrzygający w przedmiocie wymiaru podatku za omawiany rok podatkowy rażąco naruszył art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż, wbrew przesłankom wynikającym z tego przepisu, zastosował wobec właściciela budynków [...] stawkę podatku od nieruchomości, (która odnosi się tylko do nieruchomości należących do Skarbu Państwa lub gminy). Kolegium podkreśliło, iż treść decyzji organu I instancji stanowi zaprzeczenie stanu prawnego obowiązującego w 2004 r. Decyzję tę pełnomocnik strony zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie jej w całości oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 123 i art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niewyznaczenie stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 2. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 200a § 1 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji mimo nierozpoznania wniosku strony o wyznaczenie rozprawy oraz nieprzeprowadzenie rozprawy, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 3. naruszenie przepisu postępowania tj. art. 178 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewydanie stronie uwierzytelnionego odpisu dokumentu z akt sprawy, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 4. naruszenie przepisu prawa materialnego tj. art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podkreśliła, że w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze zajęło się zagadnieniem stanowiącym istotę postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Strona wyraziła pogląd, że Kolegium starało się powtórzyć postępowanie odwoławcze (dokonując własnych, odmiennych ustaleń faktycznych) i skorygować tym samym błędy organu, który wydał ostateczne rozstrzygnięcie. Pełnomocnik strony zarzucił w konsekwencji, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze, powołując się na art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, nie rozstrzygało kwestii rażącego naruszenia prawa przy wydaniu decyzji przez Prezydenta Miasta Z., lecz rozpatrując sprawę, co do istoty, starało się skorygować błędne ustalenia faktyczne. W ten sposób, zdaniem strony skarżącej, naruszony został art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi organ dodatkowo wyjaśnił, że nieważność decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] stwierdzona została nie ze względu na błędne ustalenia stanu faktycznego, ale z powodu rażącego naruszenia prawa materialnego – tj. art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Kluczowa dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest przede wszystkim kwestia, czy w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji wymiarowej mogą być poddane ponownej ocenie prawidłowości dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych? Odpowiedź na to pytanie musi uwzględniać przesłanki wynikające z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten przewiduje, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana: - z naruszeniem przepisów o właściwości, - bez podstawy prawnej, - z rażącym naruszeniem prawa, - dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, - została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, - była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, - zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, - w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Powyższy katalog przesłanek, warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, zakreśla również ramy powierzonej sądowi administracyjnemu kontroli legalności decyzji wydanych w tym nadzwyczajnym postępowaniu w instancji odwoławczej. Organ podatkowy zaskarżone rozstrzygnięcie oparł na przesłance wynikającej z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnić zatem należy, iż naruszenie prawa, uznawane za rażące, może dotyczyć przepisów prawa materialnego, przepisów o charakterze ustrojowym lub kompetencyjnym, jak również przepisów procesowych. Naruszenie prawa ma cechę "rażącego" wtedy, gdy czynności procesowe organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem obowiązującej regulacji prawnej. Powyższe oznacza wadliwe zastosowanie zarówno zasad ogólnych postępowania ze szkodą dla praw stron jak i sprzeczność treści rozstrzygnięcia sprawy z treścią przepisów prawnych. W konsekwencji, stwierdzenie występowania przesłanki nieważności decyzji odnosi się do takiego działania organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcia sprawy w decyzji, gdy nie odpowiada ono w ogóle nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustanowione. W rozpatrywanej sprawie kontroli Sądu poddana została decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji, unormowane w Rozdziale 18 Ordynacji podatkowej (art. 247 i następne). Instytucja stwierdzenia nieważności stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń. Postępowanie w tym trybie jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie, czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, iż w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji organ nadzoru nie może rozpatrywać sprawy, co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym (art. 220 i następne Ordynacji podatkowej). W dotychczasowym orzecznictwie sądowym oraz w poglądach doktryny przyjmuje się, że rażące naruszenie prawa następuje wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter naruszenia powoduje, że owa decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (por. wyroki NSA z dnia 18 czerwca 1997 r. III SA 422/96 - "Glosa" 1998 nr 10, s. 29, z dnia 22 października 1997 r. III SA 1702/96 - "Biuletyn Skarbowy Ministerstwa Finansów" 1998, nr 4, s. 14, wyrok z dnia 17 września 1997 r. III SA 1425/96 niepublikowany oraz z dnia 28 marca 2001 r. III SA 390/00 niepublikowany). Do sprzeczności treści rozstrzygnięcia sprawy z treścią przepisu prawa materialnego doszło w rozpatrywanym przypadku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjęło, że zaistniały podstawy do stwierdzenia, iż z opisanym w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Pogląd ten należy podzielić. Istotne jest bowiem, że ocena materiału dowodowego zebranego w toku postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r., nie odpowiadała przepisom prawa materialnego. Poza sporem pozostaje fakt, że przepis art. 3 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych nakładał na Spółkę A obowiązek podatkowy z tytułu podatku od budynków, stanowiących jej własność w 2004 r. W sposób oczywisty obowiązek ten winien wynikać z sentencji decyzji z dnia [...], określającej zobowiązania podatkowe strony za kolejne lata 2003 ([...] zł), 2004 ([...] zł), 2005 ([...] zł). Istnienie tego obowiązku nie było zresztą przez podatnika kwestionowane, a wręcz odwrotnie Spółka zadeklarowała należy podatek w prawidłowej wysokości i uiściła go w całości. Zatem, pozostawienie w obrocie wadliwej decyzji, określającej [...] wysokość należnego podatku, oznaczałoby w konsekwencji zwrot (np. w ramach postępowania o stwierdzenie nadpłaty) kwoty [...] zł (ostatecznie wskazanej przez podatnika w korekcie deklaracji z dnia 15 listopada 2004 r.). Stanowisko organu odwoławczego uznać więc należy za prawidłowe. Nie ulega bowiem wątpliwości, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest ściśle sformalizowanym, odrębnym postępowaniem od postępowania wymiarowego (merytorycznego), służącym usunięciu z obrotu prawnego decyzji dotkniętymi ciężkimi wadami. Stwierdzona wada decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] r. nr [...], w części dotyczącej określenia Spółce z o.o. A z siedzibą w Z. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004 w wysokości [...] złotych naruszała wymagania zasady praworządności i interesu publicznego. Należyte pojmowanie rangi tych zasad pozwoliło na stwierdzenie nieważności decyzji naruszającej przepisy prawa materialnego, kosztem trwałości decyzji i domniemania jej ważności. Wbrew twierdzeniom Skarżącej w rozpoznawanej sprawie zachodziło naruszenie prawa o kwalifikowanym charakterze poprzez zastosowanie niewłaściwej stawki podatku od budynków. W tym przypadku oczywistość naruszenia prawa miała miejsce, bowiem decyzja Prezydenta Miasta Z. została wydana wbrew nakazom ustanowionym w przepisie oraz wbrew przesłankom przepisu określono podatek w niewłaściwej wysokości. Zauważyć też należy, że Kolegium nie stwierdziło nieważności decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] roku ze względu na błędne ustalenia stanu faktycznego przez organ I instancji, lecz ze względu na rażące naruszenie prawa materialnego. Rozpatrując zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przepisów postępowania, stwierdzić wypada, iż pełnomocnik strony nie został pozbawiony możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, bowiem jak wynika z pisma z dnia 7 maja 2007 roku Samorządowe Kolegium odwoławcze w K. poinformowało pełnomocnika strony o możliwości wypowiedzenia się w sprawie. Pełnomocnik miał wówczas także możliwość zapoznania się z pismem Prezydenta Miasta Z. z dnia 17 kwietnia 2007 roku oraz sporządzenia jego kopii. Z powyższego uprawnienia pełnomocnik strony jednakże nie skorzystał, pomimo odebrania pisma Kolegium w dniu 16 maja 2007 roku. W odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisu art. 200a § 1 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa wskazać należy, iż zgodnie z treścią art. 200 § 2 w/w ustawy strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy uzasadnia potrzebę jej przeprowadzenia oraz wskazuje, jakie okoliczności powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie. Trafnie twierdzi Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że okolicznością wymagającą wyjaśnienia na rozprawie nie mogło być pismo Prezydenta Miasta Z., przekazujące akta sprawy do Kolegium. Z postanowienia Kolegium z dnia [...] nr [...] wynika, że omawiane postępowanie w sprawie nieważności ostatecznej decyzji wymiarowej wszczęte zostało z urzędu, a przedmiotowe pismo nie stanowiło dowodu w sprawie i nie podlegało merytorycznej czy formalnej ocenie, pod względem jego wiarygodności. Nie można więc przyjąć, wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony, że pismo to miało jakikolwiek wpływ na wynik postępowania. Podzielić zatem należy stanowisko Kolegium, iż celem rozprawy zgodnie z art. 200a § 2 Ordynacji podatkowej nie może być sprecyzowanie argumentacji prawnej. Rozpatrując w tym kontekście zaskarżoną decyzję uznać należy, iż nie uchybia ona prawu. Organ podatkowy przedstawił argumenty przemawiające za stwierdzeniem nieważności decyzji określającej zobowiązanie skarżącego z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 rok. Argumenty te Sąd akceptuje i nie znajduje podstaw do wzruszenia zaskarżonej decyzji. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie i na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) – orzekł o jej oddaleniu.