I SA/Go 244/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz (spr.) Sędziowie Asesor WSA Barbara Rennert Protokolant Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi T. S.A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru oddala skargę. I SA/Go 244/08 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2007r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] czerwca 2007r. nr [...] określającą skarżącej "T" S.A. kwotę należności celnych przywozowych oraz wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Rozstrzygnięcia organów celnych zapadły na podstawie stanu faktycznego ustalonego przez organy w następujący sposób. W dniu 17 marca 2005r. reprezentująca skarżącą Agencja Celna zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towary importowane z Dubaju, tkaniny poliestrowe (zgłoszenie [...]). Do zgłoszenia załączono między innymi fakturę nr [...] z dnia [...] stycznia 2005r. na ogólną wartość 7.352,22 USD. W okresie od maja do lipca 2006r. w siedzibie skarżącej przeprowadzona została kontrola postimportowa, którą objęto zgłoszenia celne w procedurze dopuszczenia do wolnego obrotu, dokonane w 2005r. Kontrola dokumentacji bankowej wykazała, że płatności za towar sprowadzany w 2005r. były realizowane na podstawie przelewów bankowych dokonywanych na konta bankowe różnych firm, które zostały wskazane przez firmę "[...]" ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich. W trakcie kontroli ujawniono faktury "proforma" o nr [...] z dnia [...] stycznia 2005r., nr [...] z dnia [...] lutego 2005r., nr [...] z dnia [...] marca 2005r., nr [...] z dnia [...] stycznia 2005r. Wszystkie faktury wystawione zostały przez firmę "[...]" ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich. W odpowiedzi na pismo dotyczące tych faktur pracownik skarżącej I.S. dokonał przyporządkowania do poszczególnych faktur proforma odpowiadających im faktur importowych. W przypadku towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem organy ustaliły, że płatność nastąpiła za fakturę dołączoną do zgłoszenia oraz fakturę "proforma" przelewem z dnia [...] marca 2005r. na łączną kwotę 9.801,42 USD. Ponadto przelew z dnia [...] października 2005r. na łączną kwotę 130.000 USD dotyczył także tej samej faktury. Stwierdzono, że łączna kwota zapłaty ze przedmiotową fakturę ([...]) wyniosła 14.704, 44 USD. Ustalenia z kontroli zawarte zostały w protokole pokontrolnym z [...] lipca 2006r. podpisanym przez prezesa zarządu skarżącej E.R.. Skarżąca nie wniosła do protokołu zastrzeżeń, nie złożyła również dodatkowych wyjaśnień. Decyzją z dnia [...] czerwca 2007r. Naczelnik Urzędu Celnego określił skarżącej kwotę należności celnych przywozowych oraz wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. Niedobór cła ustalono na kwotę 1.798 zł, podatku od towaru usług na 5.339 zł. Organ I instancji wskazując na uregulowania zawarte w art. 78 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, Dz. Urz. WE nr L 253, ze zm. zwanego dalej WKC) wskazał, że po zwolnieniu towarów, organ celny może z urzędu lub na wniosek zgłaszającego, dokonać sprostowania zgłoszenia celnego. W celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu organ celny może przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli "a posteriori" wynika, że przepisy regulujące procedurę celną, której to dotyczy zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organ celny podejmuje, zgodnie z wydanymi w danym przypadku przepisami, niezbędne czynności w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponuje. Organ I instancji wskazał nadto, że zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC, wartością celną przywożonych towarów, jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar wtedy, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalona, o ile jest to konieczne na podstawie artykułów 32 i 33. Stosownie natomiast do art. 32 ust. 1 pkt e WKC, w celu określenia wartości celnej z zastosowaniem art. 29 WKC, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się koszty transportu i ubezpieczenia przywożonych towarów oraz opłaty załadunkowe i manipulacyjne związane z transportem przywożonych towarów do miejsca wprowadzenia na obszar celny Wspólnot. Naczelnik Urzędu Celnego podkreślił, że w wyniku dokonanej w 2006r. kontroli celnej ujawniono m. in., iż w przedmiotowej sprawie płatności za towar dokonano dwukrotnie na łączną kwotę, 14.704, 44 USD. Odnosząc się do oddalenia wniosków dowodowych strony, zawartych w piśmie jej pełnomocnika z dnia [...] listopada 2006r., podkreślił, że w sprawie został sporządzony bilans wszystkich dokonywanych przelewów w powiązaniu z fakturami zakupów. Nie zachodziła potrzeba przesłuchania biegłego rewidenta bowiem bankowe polecenia zapłaty z przyporządkowanymi im faktur nie pozostawiały wątpliwości, co do wysokości kwot płaconych za towary. Zwrócenie się do banu również nie było konieczne bowiem organ posiadał wszystkie bankowe dokumenty dokonywania przelewów. Nie było także, zdaniem organu, potrzeby ponownego wyznaczenia stronie terminu do złożenia wyjaśnień. Skarżąca odwołała się od wskazanej decyzji organu I instancji wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i uznanie zgłoszenia celnego za prawidłowe, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego w szczególności art. 29 WKC przez błędne ustalenie, iż zapłaciła zagranicznemu kontrahentowi kwotę wyższą, niż to wynika z kwoty faktury przyjętej do odprawy celnej, podczas gdy po uwzględnieniu całości rozliczeń między firmami wniosek taki jest błędny. Dodatkowo skarżąca wskazała, że organ celny nieprawidłowo uznał, iż protokół kontroli może stanowić wyłączną podstawę do wydania decyzji w niniejszej sprawie, co stanowi naruszenie art. 121, 122, 123 i 187 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając swoje stanowisko podkreśliła, że ustalenia faktyczne kontroli celnej są nieprawidłowe i zostały oparte na złożonym w toku kontroli oświadczeniu pracownika skarżącej I.S., który przyporządkował poszczególne przelewy do konkretnych faktur w wyniku czego uzasadnionym stało się podejrzenie, iż niektóre faktury za importowane towary były płacone kilkukrotnie. Skarżąca podkreśliła, że nie zachowała wymaganego terminu do złożenia zastrzeżeń do ustaleń faktycznych przeprowadzonej kontroli, ale okoliczność ta nie może być traktowana jako pełna akceptacja ustaleń kontroli. Podniosła także, że łączna suma dokonanych płatności za importowane w 2005r. od spółki "[...]" towary nie przewyższała kwot faktur handlowych na te towary. Suma wszystkich faktur za importowane przez w 2005r. towary wynosiła 1.471.270,59 USD. Suma zaś wszystkich płatności w 2005r. dokonanych przez skarżącą za importowane od Indu towary wynosiła 2.531.695,94 USD. Nadwyżka zatem wszystkich płatności za towary w 2005r. wynosiła 1.060.425,35 USD. Z uwagi jednak na zadłużenie skarżącej z tytułu rozliczeń w 2004r. w wysokości 1.108.424,31 USD, na koniec roku 2005 rozliczenie było ujemne i wynosiło – 47.998,96 USD. Nieprawdziwe jest, zdaniem skarżącej, twierdzenie, że nadwyżka płatności w 2005r. oznaczała zwiększenie ceny faktycznie zapłaconej za towary importowane. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2007r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. Podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego oraz ustosunkowując się do zawartych w odwołaniu zarzutów organ odwoławczy podkreślił, że w analizowanej sprawie bardzo ważnym materiałem dowodowym były dokumenty ujawnione w toku kontroli oraz wyjaśnienia osób odpowiedzialnych za rozliczenia finansowe skarżącej. W dokumentacji finansowej spółki nie stwierdzono żadnej korespondencji z kontrahentem zagranicznym dotyczącej nadpłaty za importowane w 2005r. towary lub określającej sposób dokonywania wzajemnych rozliczeń. Tym samym brak jest okoliczności potwierdzających stanowisko skarżącej, że nastąpiła pomyłka. Organ II instancji wskazał również, że z faktu pomyłki pracownika spółki skarżąca wyprowadza określone skutki, ale okoliczności tych nie udowadnia. Podkreślił również, że oświadczenie spółki "[...]" zostało sporządzone w dniu [...] czerwca 2007r. a więc po dokonaniu kontroli, ponad dwa lata po zrealizowaniu płatności, co czyni je mało wiarygodnym. Pogląd ten organ odwoławczy wzmocnił stwierdzeniem, że owe pomyłki dotyczyły zapłaty za towary importowane w 100 zgłoszeniach celnych. O dokonanych przez skarżącą płatnościach świadczą wprost przelewy bankowe potwierdzone wyciągami bankowymi. Strona nie zakwestionowała wiarygodności tych dokumentów. W ocenie organu II instancji podjęto w sprawie wszelkie czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spray. Organ celny zapewnił przestrzeganie wszystkich wskazanych w ustawie reguł postępowania dowodowego i zgodnie z treścią art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji nie naruszył również art. 191 Ordynacji podatkowej, z którego wynika zasada swobodnej oceny dowodów. Skarżąca, z zachowaniem terminu, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę podnosząc zarzuty oraz argumentację wskazaną już w odwołaniu od decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W zakresie tak oznaczonej kognicji Sąd nie dopatrzył się wymienionych w art. 145 § 1 pkt 1 lit a, b i c ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej P.p.s.a.), naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania oraz innych naruszeń o charakterze proceduralnym, jeżeli mogły one mieć wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził także przyczyn skutkujących nieważnością wydanych w postępowaniu administracyjnym decyzji lub ich wydania z naruszeniem prawa (145 § 1 pkt 2 i 3 P.p.s.a.). Tym samym także nie podzielił zarzutów skargi w takim zakresie, w jakim prowadziłyby one do uchylenia zaskarżonej decyzji lub też czynności ją poprzedzających prowadzonych w granicach sprawy. Skarga we wskazanych granicach okazała się niezasadna. Sąd w pierwszej kolejności dokonał oceny zarzutów naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dotyczą one ustalenia stanu faktycznego sprawy. Prawidłowe zaś ustalenie stanu faktycznego jest przesłanką niezbędną do prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego. Podkreślić należy, że osią sporu między stronami są ustalenia organów celnych, z których wynika, iż skarżąca zapłaciła zagranicznemu kontrahentowi kwotę wyższą niż to wynika z kwoty faktury załączonej do zgłoszenia celnego. W ocenie skarżącej wniosek taki jest nieuprawniony i nie uwzględnia całości i sposobu rozliczeń między firmami. Zarzuty skarżącej nie są zasadne. Organy obu instancji, przekonywująco wskazały w uzasadnieniu decyzji, jakie ustalenia faktyczne legły u podstaw jego rozstrzygnięcia. Podały również jakie okoliczności oraz, z jakich przyczyn uznano za udowodnione i jakim dowodom odmówiono wiarygodności Na podstawie zgromadzone materiału dowodowego ustalono, że w toku kontroli ujawniono m. in. faktury proforma o nr [...] z dnia [...] stycznia 2005r., nr [...] z dnia [...] lutego 2005r., nr [...] z dnia [...] marca 2005r., nr [...] z dnia [...] stycznia 2005r. Wszystkie faktury wystawione zostały przez firmę "[...]" ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Ustalenia poczynione przez organy wynikają wprost ze wskazanych w decyzji dokumentów bankowych i poparte są wyjaśnieniami pracownika skarżącej. W postępowaniu nie zostały ustalone przez organ fakty temu przeczące, tym bardziej, że nie wystąpiły dowody przeciwne. Podkreślić należy, co uczynił organ II instancji w odpowiedzi na skargę, że załączone do odwołania dwa polecenia wypłaty w obrocie dewizowym z dni [...] stycznia 2005r. na podstawie, których dokonano wypłat odpowiednia 156.530,28 USD oraz 76.081,79 USD zawierają w polu dotyczącym szczegółów płatności numery faktur, których numery porządkowe sugerują, że wystawione zostały w 2004r. Jednak polecenia dotyczą dwóch różnych kontrahentów zagranicznych ("[...]". z Chin oraz "[...]" z Korei). Trafne jest w tym względzie stwierdzenie organu odwoławczego, że skoro w przypadku rozliczeń z dwoma innymi kontrahentami w płatnościach dokonywanych w 2005r. wskazano na konkretne faktury z 2004r., to działanie to przeczy całkowicie twierdzeniom skarżącej o utrwalonej praktyce handlowej "bilansowania" całej kwoty należności. W kontekście twierdzeń o braku znaczenia faktu, iż tytuły przelewów wskazywały na faktury zapłacone już innym przelewem (przelewami). Uprawniony jest również pogląd, że stosownie do art. 22 ustawy z 29 września 1994r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.) dowody księgowe powinny być m. in. rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne oraz wolne od błędów rachunkowych. Prawidłowo okoliczność tą oceniły organy celne w kontekście oceny całego zgromadzonego materiału dowodowego. Trudno uznać, że tego typu przypadki wynikały z pomyłek skoro zjawisko to dotyczyło zapłaty za towary w 100 zgłoszeniach celnych. Suma wszystkich faktur za importowane przez skarżącą od spółki "[...]" w 2005r. towary wyniosła 1.471.270,59 USD. Suma zaś wszystkich płatności w 2005r. dokonanych przez skarżącą za importowane towary wyniosła 2.531.695,94 USD. Nadwyżka zatem wszystkich płatności za towary w 2005r. wyniosła 1.060.425,35 USD. Trudno też przyjąć, w świetle przedstawionych okoliczności oraz w oparciu o doświadczenie życiowe, że skala niefrasobliwości, omyłek dokonanych przez pracowników skarżącej odpowiadających za rozliczenia finansowe, mogła być aż tak znaczna. Konstatacji tej nie zmienia również wskazany przez skarżącą bilansowy sposób rozliczeń między stronami oraz załączone od odwołania oświadczenie spółki "[...]". Zaznaczyć bowiem należy, że z materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli nie wynika, aby taki sposób rozliczeń znalazł odzwierciedlenie w jakichkolwiek dokumentach. Nadto załączone do odwołania oświadczenie firmy Indu sporządzone zostało [...] czerwca 2007 r., dwa lata po dokonaniu płatności. Oddalenie wniosków dowodowych zawartych w piśmie pełnomocnika strony z dnia [...] listopada 2006r. przez organ pierwszej instancji było uprawnione. Wnioski te bowiem zostały albo już zrealizowane (zgromadzenie dokumentów i sporządzenie bilansu przelewów) albo dotyczyły okoliczności już wystarczająco stwierdzonej (przesłuchania biegłego rewidenta). Nie jest też tak, by protokóle kontroli był dowodem, któremu organ przypisał szczególne – "silniejsze" od innych dowodów znaczenie, gdyż materiał dowodowy został oceniony wszechstronnie i kompleksowo, o czym przekonuje uzasadnienia decyzji obu organów. Właśnie całościowy obraz płatności dokonywanych przez skarżącą pozwolił na sformułowanie jednoznacznych wniosków. Twierdzenie i zarzuty strony są bardzo tu bardzo ogólnikowe i nie zawierają wskazania konkretnych okoliczności faktycznych, które przeczyłyby ustaleniom organów. Należy zatem uznać, że organy nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów określonej art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa tekst jednolity Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60, zwanej dalej Ordynacją podatkową). Dokonały także tej oceny w kontekście całości zgromadzonego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) z uwzględnieniem zasad doświadczenia życiowego. Wnioski wyprowadzone z tak dokonanej oceny uznać należy za uzasadnione, spójne i przekonywujące, czyli odpowiadające kryterium prawdy z art. 122 Ordynacji podatkowej. Sąd nie stwierdził również, aby zaskarżona decyzja naruszała przepisy prawa materialnego w szczególności w zakresie wskazanym przez skarżącą – naruszenie art. 29 WKC – zwłaszcza, że zarzut ten sformułowany został w kontekście ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy, który został ustalony w sposób prawidłowy, bez naruszenia przepisów postępowania. Nie ma też podstaw do przyjęcia, że w jakikolwiek sposób strona miała ograniczone prawa do czynnego udziału w postępowaniu bowiem prawa te zostały materialnie zrealizowane i strona z nich korzystała, posiadając zresztą zawodową reprezentację. Z tych też przyczyn, na podstawie art.151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę jako niezasadną. (-) B. Rennert (-) J. Wierchowicz (-) J. Jaśkiewicz