III SA/Wa 1434/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2008 r. sprawy ze skargi D.K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do złożenia odwołania od decyzji orzekającej o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę Decyzją z dnia [...] maja 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o odpowiedzialności D. K. (strona Skarżąca w niniejszej sprawie) za zaległości podatkowe E. spółki z o.o. w likwidacji z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. W dniu 21 stycznia 2008 r. Skarżący złożył odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia. Postanowieniem z dnia [...] marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił, że zgodnie z art. 223 § pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), dalej w skrócie "O.p.", odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od doręczenia decyzji stronie. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2007 r. zawierała pouczenie o powyższym. Decyzja ta została doręczona Skarżącemu w trybie zastępczym uregulowanym w art. 150 § 2 O.p. w dniu 15 czerwca 2007 r. Czternastodniowy termin odwoławczy upłynął zatem w dniu 29 czerwca 2007 r. Organ podniósł, że Skarżący wprawdzie złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, ale postanowieniem z dnia [...] marca 2008 r. wniosek ten został załatwiony odmownie. W takim stanie rzeczy, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., odwołanie należało uznać za złożone z uchybieniem terminu. W skardze na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie: art. 148 oraz art. 150 § 2 O.p. przez stwierdzenie, iż doręczenie zastępcze w sprawie było prawidłowe w sytuacji, gdy było dokonane na adres nie będący adresem mieszkania ani pracy Skarżącego; art. 211, art. 212 oraz art. 223 O.p. przez stwierdzenie, iż odwołanie od decyzji zostało wniesione z uchybieniem terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy decyzja nie została Skarżącemu doręczona; art. 122 O.p. przez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez Skarżącego dowodów na okoliczność zamieszkiwania Skarżącego w 2007 r. w N.. W oparciu o tak postawione zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Skarżący w szczególności podniósł, że z art. 148 O.p. nie wynika, że doręczenia powinny być w toku postępowania dokonywane w miejscu zamieszkania strony w rozumieniu art. 25 Kodeksu cywilnego. Korespondencja powinna być doręczana stronie w jej mieszkaniu, rozumianym jako miejsce w którym strona rzeczywiście przebywa. Ponadto, stwierdził brak podstaw do doręczania pism podatnikowi na adres wynikający z rejestru podatników (NIP). Podkreślił także, że doręczenie zastępcze jest prawidłowe tylko wtedy, gdy przesyłka została przesłana na adres, na który mogła być doręczana korespondencja. Doręczanie więc korespondencji na adres nie będący adresem mieszkania albo adresem pracy strony, w opinii Skarżącego prowadzi do wniosku, że decyzja z dnia [...] maja 2007 r. nie została w ogóle doręczona, a tym samym termin do wniesienia od niej odwołania nie rozpoczął biegu. W tej sytuacji nie było możliwe stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W rozpoznanej sprawie Skarżący zaskarżył postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. wydane w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2007 r. W związku z tym - oceniając legalność zaskarżonego postanowienia - w pierwszej kolejności należało poddać osądowi, czy prawidłowo organ odwoławczy uznał, że spełnione zostały przesłanki warunkujące możliwość uznania decyzji za doręczoną – w realiach sprawy – w trybie zastępczym przewidzianym w art. 150 O.p. Zgodnie bowiem z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie od decyzji wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia jej stronie (podkreśl. Sądu). Z akt sprawy wynika, a przypomnieć należy, że w myśl art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", Sąd wydaje wyrok na tej podstawie, iż decyzja została wysłana na adres Skarżącego ([...]), ustalony na podstawie ewidencji podatników prowadzonej przez Urząd Skarbowy w P.. Skarżący taki sposób wysyłki ocenił jako wadliwy, stwierdzając iż nie ma on dostatecznego umocowania prawnego. Decyzję tak wysłaną uznano za doręczoną w sposób prawidłowy w trybie zastępczym w dniu 15 czerwca 2007 r. W ocenie Sądu, skoro na dzień wysyłki decyzji nie wynika z akt sprawy, aby organ pierwszej instancji dysponował innym adresem Skarżącego, prawidłowe było skierowanie przesyłki na adres podatnika znajdujący się w prowadzonej przez urząd skarbowy ewidencji podatników i płatników. W myśl bowiem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 2681), podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym w terminie 30 dni, od dnia w którym nastąpiła zmiana danych. Skarżący nie dokonał zgłoszenia zmian w ewidencji podatników we właściwym terminie. Tymczasem jako osoba fizyczna będąca bez wątpienia podatnikiem w rozumieniu art. 7 § 1 O.p. - podlegał on takiemu obowiązkowi. Zasadne było więc kierowanie korespondencji pocztowej na adres uprzednio podany przez Skarżącego w ramach obowiązku identyfikacyjnego podatnika. Zdaniem Sądu prawidłowo również ustalił organ odwoławczy, iż spełnione zostały pozostałe wymogi umożliwiające uznanie skuteczności doręczenia decyzji w trybie art. 150 O.p. Organ podatkowy może doręczać pisma (w tym decyzje) za pokwitowaniem przez pocztę, o czym stanowi art. 144 § 1 O.p. W razie niemożności doręczenia pisma osobie fizycznej w sposób wskazany w art. 148 § 1 i art. 149 (tj. doręczenia w mieszkaniu albo w miejscu pracy albo za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu, którzy podjęliby się oddania pisma adresatowi), art. 150 O.p. stanowi, że poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (§ 1 pkt 1). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2 zdanie pierwsze). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej, a powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma z terminie 7 dni (§ 1a). Doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2 zdanie drugie). Dodać należy, że w kwestii doręczania przesyłek pocztowych, zawierających korespondencję podatkową, odpowiednie zastosowanie znajdują także przepisy ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. Nr 130, poz. 1188 z późn. zm.) oraz przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz. U. Nr 5, poz. 34 z późn. zm.). Zgodnie z art. 26 ust. 1 Prawa pocztowego przesyłkę doręcza się adresatowi pod adresem wskazanym w przesyłce. Jeśli przesyłki nie można doręczyć adresatowi, operator (przedsiębiorca uprawniony do wykonywania działalności pocztowej) zwraca ją nadawcy (art. 27 ust. 1 zdanie pierwsze ww. ustawy). Z kolei według § 14 ww. rozporządzenia jeżeli w chwili doręczania przesyłki rejestrowanej (przesyłka przyjęta za pokwitowaniem przyjęcia i doręczana za pokwitowaniem odbioru) stwierdzi się nieobecność adresata lub innych osób uprawnionych do jej odbioru, zawiadomienie o próbie doręczenia wraz z informacja o terminie jej odbioru i adresie placówki oddawczej, w której przesyłka jest przechowywana, operator pozostawia w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, a przesyłkę niepodjętą w terminie 14 dni zwraca się do nadawcy (§ 38 ust. 5 ww. rozporządzenia). Adnotacje umieszczone na kopercie oraz na dołączonym do niej dokumencie "Potwierdzenie odbioru" potwierdzają stanowisko organu odwoławczego, że decyzja mogła zostać uznana za doręczoną w sposób zastępczy. Doręczyciel wskazał, iż nie mógł doręczyć przesyłki bezpośrednio adresatowi ani też innym osobom, które podjęłyby się oddania mu pisma, a także zawarł informację, że zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w Urzędzie Pocztowym P. 1 umieścił w skrzynce oddawczej. Na kopercie umieszczono stosowne odciski datowników (data 29 maja 2007 r. - data pierwszego awizowania przesyłki, oraz data 6 czerwca 2007 r., jako data powtórnego jej awizowania) oraz odcisk stempla "Zwrot. Nie podjęto w terminie." i odcisk pieczęci pocztowego urzędu oddawczego P. 1 ze wskazaniem daty 15 czerwca 2007 r. W oparciu o wskazane dane możliwe było zatem stwierdzenie, że zachowany został okres czternastodniowego przechowywania przesyłki przez urząd pocztowy, że adresat był dwukrotnie zawiadamiany o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej (Urząd Pocztowy P. 1), drugie zawiadomienie nastąpiło z zachowaniem upływu siedmiodniowego terminu liczonego od pierwszego zawiadomienia, zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszczano w skrzynce odbiorczej adresata. Zwrot przesyłki jako niepodjętej w terminie nastąpił w dniu 15 czerwca 2007 r., czyli po upływie 14 dni. W związku z tym, zgodnie z art. 150 § 2 O.p. przesyłkę należało uznać za doręczoną w trybie zastępczym z upływem dnia 12 czerwca 2007 r. (datą doręczenia jest upływ ostatniego dnia okresu przechowywania pisma przez pocztę – art. 150 § 2 zdanie ostatnie w związku z § 1 pkt 1 O.p.), czyli w dniu 13 czerwca 2007 r. Oznacza to, że termin do wniesienia odwołania zaczął biec w dniu 14 czerwca 2007 r. i zakończył się w dniu 27 czerwca 2007 r. (tj. czwartek, tzw. dzień roboczy). Skarżący odwołanie złożył w dniu 21 stycznia 2008 r., a więc z przekroczeniem ustawowego terminu do jego wniesienia. W tej sytuacji bez wpływu na wynik sprawy pozostawało wadliwe przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., że doręczenie zastępcze miało miejsce w dniu 15 czerwca 2007 r. (w dacie zwrotu przesyłki jako niepodjętej w terminie), zamiast w dniu 13 czerwca 2007 r. (w dacie następującej po dniu upływu czternastodniowego terminu przechowywania pisma przez pocztę) i że termin odwoławczy upływał w dniu 29 czerwca 2007 r., zamiast w dniu 27 czerwca 2007 r. Skoro więc odwołanie zostało złożone po terminie, a wniosek o jego przywrócenie nie został uwzględniony, gdyż postanowieniem z dnia [...] marca 2008 r. organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, to zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. należało wydać postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Takie postanowienie zostało wydane i w świetle przedstawionej wyżej oceny Sądu nie narusza ono wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących doręczania pism oraz odwołań. Zarzut skargi dotyczący postępowania dowodowego również nie zasługiwał na uwzględnienie. Okoliczność przebywania Skarżącego przez część 2007 r. w N. nie była w niniejszej sprawie kwestionowana przez organ odwoławczy. Mając na uwadze nakreślony stan faktyczny i prawny Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.