I SA/Gd 451/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2008 r. sprawy ze skargi W. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z egzekucji prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia W.M., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] odmawiające zwolnienia spod egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanej. Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej był następujący stan faktyczny: Decyzją z dnia 5 grudnia 2007 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił W.M. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2001 r. w kwocie 58.409 zł. Na podstawie ww. decyzji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w dniu 14 lutego 2008 r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległe zobowiązania W.M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 172.231 zł tytułem należności głównej. Następnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego, działając jako organ egzekucyjny, na podstawie ww. tytułu wykonawczego podjął egzekucję administracyjną do majątku zobowiązanej, w której toku dokonano zajęcia wierzytelności z jej rachunku bankowego. W wyniku tego zajęcia w dniu 25 lutego 2008 r. do organu egzekucyjnego wpłynęła kwota 35 zł, którą rozliczono na koszty egzekucyjne. Pismem z dnia 29 lutego 2008 r. W.M., reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego [...], wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z wnioskiem o zwolnienie z egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego. Uzasadniając wniosek podano, że zajęcie rachunku bankowego zobowiązanej paraliżuje prowadzoną przez nią działalność gospodarczą, uniemożliwiając rozliczenia podatkowe ze Skarbem Państwa, innymi instytucjami publicznymi oraz kontrahentami. Zdaniem wnioskodawczyni zwolnienie wierzytelności z rachunku bankowego powinno nastąpić ze względu na: 1) pełne zabezpieczenie spłaty przez nią zaległości podatkowych na skutek ustanowienia kilku hipotek na jej nieruchomościach, 2) konieczność wstrzymania wykonania decyzji ustalającej na podstawie art. 224a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwanej w dalszej części "Ordynacją podatkową", i 3) wystąpienie przez nią z wnioskiem o rozłożenie na raty zaległości podatkowej, której dotyczy tytuł wykonawczy i zawiadomienie o zajęciu. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego odmówił zwolnienia spod egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanej. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji podał, że do dnia wydania postanowienia na rzecz [...] Urzędu Skarbowego nie wpisano żadnej hipoteki na nieruchomości należącej do W.M., nie wydano decyzji o rozłożeniu zaległości na raty, a złożenie wniosku w tym zakresie nie wstrzymuje postępowania egzekucyjnego. Naczelnik urzędu skarbowego podał również, że w międzyczasie, w dniu 21 marca 2008 r. zawieszono z mocy prawa postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej. Ponadto, stosownie do wymogów prawa, w dniu 25 marca 2008 r. wydano postanowienie zawieszające postępowanie egzekucyjne oraz zawiadomienie wstrzymujące realizację wierzytelności z rachunku bankowego, przy czym dokumenty te wysłano na adres pełnomocnika zobowiązanej. Na powyższe postanowienie W.M., reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego [...], wniosła zażalenie zaskarżając je w całości i zarzucając mu naruszenie: - art. 13 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j.: Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.) – zwanej w dalszej części "p.e.a.", poprzez błędne zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu wniosku o zwolnienie spod zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego; - art. 124 § 1 i 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t..j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) – zwanej w dalszej części "k.p.a.", w zw. z art. 17 § 1 i art. 18 p.e.a. poprzez błędne uzasadnienie, albowiem organ egzekucyjny błędnie podał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienie, że nie zachodzą podstawy do zwolnienia wierzytelności z rachunku bankowego spod zajęcia. W uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że zajęcie rachunku bankowego paraliżuje prowadzenie działalności gospodarczej przez zobowiązaną i uniemożliwia wykonywanie wiążących ją umów, a tym samym naraża ją na szkody. Pełnomocnik podał również, że stan faktyczny po dacie złożenia wniosku uległ zmianie, gdyż nastąpiło wstrzymanie z mocy prawa decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 5 grudnia 2007 r., a w konsekwencji powyższego nastąpiło zawieszenie postępowania egzekucyjnego i wstrzymanie realizacji zajęcia. W ocenie pełnomocnika są to dodatkowe nowe okoliczności świadczące o konieczności zwolnienia spod zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, które mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W dalszej części uzasadnienia pełnomocnik podniósł, że przedstawił organowi egzekucyjnemu kserokopie zawiadomień Sądu Rejonowego w [...] Wydziału Ksiąg Wieczystych, z których jednoznacznie wynika, iż nieruchomości stanowiące współwłasność W.M. są obciążone hipotekami na rzecz Skarbu Państwa. Podkreślono, że dla zobowiązanej nie ma żadnego znaczenia praktycznego, iż wnioski o wpis hipotek dotyczyły formalnie jej męża oraz że wnioskodawcą był formalnie Naczelnik Urzędu Skarbowego, a nie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego, gdyż na skutek ustanowienia hipotek Skarb Państwa posiada zabezpieczenie spłaty należności W. i M. M., co umożliwia zwolnienie spod zajęcia wierzytelności z jej rachunku bankowego. W ocenie pełnomocnika dodatkowym argumentem za zwolnieniem wierzytelności z rachunku bankowego spod zajęcia stanowi prawdopodobieństwo uwzględnienia zarzutów złożonych przez zobowiązaną w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, m.in. ze względu na brak doręczenia upomnienia. Zdaniem strony upomnienie nie zostało skutecznie doręczone, bowiem wysłano je na adres zobowiązanej, zamiast na adres jej pełnomocnika. Podano, że pełnomocnictwo z dnia 2 lipca 2007 r. znajdowało się w aktach Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego i upoważniało pełnomocnika do reprezentacji interesów zobowiązanej we wszystkich postępowaniach egzekucyjnych i zabezpieczających odnoszących się do 2001 r., a w jego treści wyraźnie zaznaczono, że upoważnia ono pełnomocnika do odbioru wszelkich pism, a więc również upomnienia. Mając powyższe na względzie W.M. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił argumentacji żalącej się uznając za słuszne rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] organ odwoławczy przytoczył treść art. 13 § 1 p.e.a. i wskazał, że ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia z egzekucji określonych składników majątkowych wtedy, gdy są kumulatywnie spełnione trzy przesłanki: zobowiązany wystąpi w tej sprawie z wnioskiem, zwolnienie jest uzasadnione ważnym interesem zobowiązanego, a także zobowiązany uzyska na zwolnienie składnika majątkowego z egzekucji zgodę wierzyciela. Dyrektor zaznaczył, że zwolnienie z egzekucji określonego składnika majątkowego jest fakultatywne, co oznacza, iż organ egzekucyjny orzeka w oparciu o uznanie administracyjne, które wyraża się m.in. w możliwości negatywnego dla zobowiązanego rozstrzygnięciu sprawy, nawet w sytuacji istnienia ważnego interesu zobowiązanego. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził zasadność rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, który – w jego ocenie – wziął pod uwagę wszystkie okoliczności zaistniałe w sprawie W.M., w tym również i te, które – w ocenie strony – winny przesądzać o pozytywnym dla niej rozstrzygnięciu. Odnośnie argumentacji przedstawionej w zażaleniu organ odwoławczy podniósł, że fakt wniesienia odwołania od decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego czy też złożenie wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej nie ma wpływu na toczące się postępowanie egzekucyjne oraz nie stanowi uzasadnienia do zwolnienia w niniejszej sprawie wierzytelności z rachunku bankowego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej okoliczności związane z rozłożeniem na raty egzekwowanej zaległości podatkowej mogą być przedmiotem badania jedynie w toku odrębnego postępowania podatkowego (prowadzonego m.in. na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej), nie mogą natomiast podlegać rozpoznaniu w postępowaniu egzekucyjnym, w tym w trybie zastosowanego w niniejszej sprawie art. 13 p.e.a. W opinii Dyrektora również przedstawione w zażaleniu argumenty pełnomocnika, które – jego zdaniem – stanowią o zasadności zgłoszonego zarzutu m.in. na podstawie art. 33 pkt 6 p.e.a., nie stanowią uzasadnienia do zwolnienia składnika majątkowego z egzekucji. W skardze na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej W.M., reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego [...], wnosząc o uchylenie go w całości, zarzuciła zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie: 1. art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. poprzez błędne zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji, podczas gdy zaistniały przesłanki do jego uchylenia; 2. art. 13 § 1 p.e.a.; 3. art. 124 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 17 § 1 i art. 18 p.e.a. poprzez błędne uzasadnienie, albowiem organ odwoławczy błędnie podał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienie, że nie zachodzą podstawy do zwolnienia wierzytelności z rachunku bankowego spod zajęcia. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 13 § 1 p.e.a. strona skarżąca podtrzymała argumentację zaprezentowaną w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że zostało ono wydane bez naruszenia prawa. Zgodnie z art. 13 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j.: Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.) organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na ważny jego interes, może zwolnić z egzekucji określone składniki majątkowe zobowiązanego, jeżeli zobowiązany uzyskał na to zgodę wierzyciela. Z treści cytowanego przepisu wynika, że zwolnienie z egzekucji określonego składnika majątkowego zobowiązanego może nastąpić w sytuacji, gdy kumulatywnie zostaną spełnione trzy przesłanki: 1) nastąpi złożenie w tym przedmiocie wniosku przez zobowiązanego, 2) wierzyciel udzieli zgody na wnioskowane wyłączenie, 3) za wyłączeniem przemawia ważny interes zobowiązanego. Słusznie zaakcentował organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że decyzja o zwolnieniu z egzekucji określonego składnika majątkowego ma charakter fakultatywny, co oznacza, iż organ egzekucyjny orzeka w ramach uznania administracyjnego, które przejawia się m.in. w możliwości negatywnego dla zobowiązanego rozstrzygnięcia jego wniosku. Nie ulega wątpliwości, że w rozpatrywanej sprawie nie została spełniona druga z wymienionych przesłanek tj. wierzyciel nie wyraził zgody na zwolnienie z egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanej. Co prawda w aktach sprawy brak jest postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela w tym zakresie, jednakże w doktrynie przyjmuje się, że wydanie przez wierzyciela postanowienia odmawiającego zgody (lub wyrażającego zgodę) na zwolnienie z egzekucji składników majątkowych zobowiązanego w przypadku, gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe (K. Sobieralski, glosa do uchwały NSA z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06, OSP 2008/1/5). Ponieważ w rozpatrywanej sprawie wierzycielem i organem egzekucyjnym jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego oczywiste jest, że skoro organ egzekucyjny odmówił zwolnienia przedmiotu spod egzekucji to jako wierzyciel również odmówił udzielenia zgody. W ocenie Sądu nie występuje również w sprawie "ważny interes zobowiązanego". Pojęcie to jest nieostre i w każdej sprawie musi być rozpatrywane indywidualnie. Organy egzekucyjne prawidłowo oceniły, że okoliczności przedstawione we wniosku z dnia 29 lutego 2008 r. (m.in. "sparaliżowanie" prowadzonej przez zobowiązaną działalności gospodarczej poprzez zajęcie jej rachunku bankowego) nie przemawiają za pozytywnym dla W.M. rozstrzygnięciem. Zdaniem Sądu, ani organ egzekucyjny, ani też organ nadzoru nie naruszyły prawa, a zatem nie zaszła przesłanka umożliwiająca uwzględnienie skargi. Redakcja przepisu art. 13 p.e.a. przesądza o tym, że uwzględnienie wniosku zobowiązanego uzależnione jest od zgody wierzyciela, a to oznacza, że brak takiej zgody uniemożliwia organowi egzekucyjnemu wydanie rozstrzygnięcia uwzględniającego prośbę zobowiązanego. Dokładnie taka sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie, a to oznacza, że postanowienie organu pierwszej instancji odmawiające zwolnienia z egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego – przy braku zgody wierzyciela – nie narusza prawa, podobnie jak postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie podziela również podnoszonego w toku postępowania zarzutu braku skutecznego doręczenia zobowiązanej upomnienia. Zgodnie z art. 15 § 1 p.e.a. egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Zasada ogólna, wyrażona w pierwszym zdaniu ww. przepisu, nie jest nieograniczona, gdyż w końcowej części tego samego zdania zawarty został wyjątek, który brzmi: "chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej". Uprawniony jest zatem na gruncie wskazanej regulacji wniosek, że przesłanie upomnienia jest niezbędnym warunkiem wszczęcia postępowania egzekucyjnego, pod warunkiem jednak, że przepis szczególny nie rozstrzyga kwestii upomnienia w sposób inny niż wynika to z ogólnej zasady. Wniosek taki można wywieść też z innych regulacji przepisów p.e.a., a zwłaszcza z treści art. 27 § 3, zgodnie z którym do tytułu wykonawczego wierzyciel dołącza dowód doręczenia upomnienia, a jeżeli doręczenie upomnienia nie było wymagane, podaje w tytule wykonawczym podstawę prawną braku tego obowiązku. Reasumując, przesłanie upomnienia nie stanowi nieograniczonego obowiązku i ma zastosowanie w takiej sytuacji, gdy przepis szczególny nie wyłącza go w odniesieniu do określonego rodzaju egzekucji. Przepisy szczególne regulujące prowadzenie egzekucji administracyjnej zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) – zwanego w dalszej części "rozporządzeniem wykonawczym". Rozporządzenie to zostało wydane m.in. na podstawie delegacji zawartej w art. 15 § 5 p.e.a., zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych uzyskał uprawnienie do określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Wykorzystując tę właśnie delegację Minister Finansów w § 13 rozporządzenia wykonawczego zawarł katalog zwolnień z doręczenia upomnienia, określając, że: "postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadkach, gdy: 1) należność pieniężna została określona w orzeczeniu (...)". Nie ulega wątpliwości, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 5 grudnia 2007 r. ustalająca W.M. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2001 r. – na której podstawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego wystawił w dniu 14 lutego 2008 r. tytuł wykonawczy nr [...] – jest orzeczeniem określającym należność pieniężną w rozumieniu § 13 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego, co w konsekwencji przesądza o braku obowiązku doręczenia zobowiązanej upomnienia, a więc możliwości wszczęcia postępowania egzekucyjnego bez dowodu jego doręczenia (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 stycznia 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1114/05, ZNSA 2006/3/114). Okoliczność, że ww. decyzja z dnia 5 grudnia 2007 r. jest decyzją ustalającą, podczas gdy przepis § 13 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego posługuje się pojęciem "określenia" należności pieniężnej, nie może w ocenie tutejszego Sądu podważać zasadności zaprezentowanego powyżej stanowiska. Należy bowiem zauważyć, że przepisy p.e.a. i akty wykonawcze do niej mają zastosowanie nie tylko do egzekucji obowiązków wynikających z decyzji podatkowych. Ponadto przepisy te – inaczej aniżeli w Ordynacji podatkowej – nie wprowadzają podziału na sposób powstania należności, określając tylko i wyłącznie, że obowiązek przesłania upomnienia zobowiązanemu nie jest wymagany, w sytuacji gdy egzekucja dotyczy należności pieniężnej określonej w orzeczeniu. Ani przepis art. 15 p.e.a., który stanowił podstawę regulacji zawartej w § 13 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego, ani też wskazany § 13 pkt 1 tegoż rozporządzenia nie wprowadzają żadnego podziału na decyzje określające, czy ustalające. Na marginesie, gdyby nawet przyjąć, że organ egzekucyjny miał jednak obowiązek doręczyć ww. upomnienie, to nie sposób zgodzić się ze stroną skarżącą, iż jego adresatem winien być pełnomocnik zobowiązanej. Wezwanie o wykonanie obowiązku poprzedzające wszczęcie postępowania egzekucyjnego jest bowiem czynnością wynikającą z relacji wierzyciel – zobowiązany, a nie czynnością organu egzekucyjnego skierowaną do strony postępowania egzekucyjnego. Wezwanie to winno być zatem adresowane bezpośrednio do zobowiązanego, a nie do pełnomocnika (por. wyrok NSA z dnia 11 maja 2007 r. sygn. akt II FSK 365/06, LEX nr 338440). Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]