II FSK 87/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie NSA: Jacek Brolik (sprawozdawca), Krystyna Nowak, Protokolant: Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 września 2008 r. sygn. akt I SA/Ol 252/08 w sprawie ze skargi Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 30 kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 25 września 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 252/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 30 kwietnia 2008 r. w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że Z. M. pełnił funkcję prezesa zarządu w spółce z o.o. "F." od października 2002r. (wpis do KRS dokonany w dniu 3 października 2002r.) do dnia 2 czerwca 2004r., tj. do czasu odwołania go z pełnionej funkcji uchwałą nadzwyczajnego walnego zgromadzenia wspólników, co znalazło odzwierciedlenie w postanowieniu Sądu Rejonowego w Olsztynie, Wydział Gospodarczy, z dnia 14 marca 2006 r. Od maja 2004r. spółka zaprzestała składania deklaracji VAT-7, jednakże już od października 2002r. spółka przestała regulować zobowiązania w podatku od towarów i usług. Z powodu bezskuteczności, obejmującej zaległości podatkowe egzekucji prowadzonej wobec spółki, organ podatkowy wszczął postępowanie zmierzające do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, członków zarządu spółki. W związku z powyższym decyzją z dnia 20 grudnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Z. M., jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z o.o. "F." w podatku od towarów i usług za okresy: październik 2002r. - maj 2003r., lipiec - wrzesień 2003r., grudzień 2003r. - kwiecień 2004r. w łącznej wysokości 99.100,73 zł. Po rozpatrzeniu odwołaniu podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia 30 kwietnia 2008 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z dnia 20 grudnia 2007 r. Organ drugiej instancji stwierdził, ze zaistniały przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności Z. M. za istniejące zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług. Podkreślono także, że skarżący był prezesem zarządu spółki w czasie, w którym powstały zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług, a ponadto z ustaleń organu pierwszej instancji wynika, że wyczerpane zostały możliwości wyegzekwowania od spółki istniejących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług, a tym samym egzekucja z majątku Spółki stała się bezskuteczna. Organ wyjaśnił, że bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; zwanej dalej: Ordynacja podatkowa), oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzycieli. W skardze skierowanej do Sądu administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucił błędną ocenę stanu faktycznego oraz naruszenie art. 122, 180 - 182, 187, 191, 193, 194, 197 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżący wyjaśnił, że w okresie pełnienia przez niego funkcji w zarządzie spółki zobowiązania spółki były regulowane, choć niektóre z pewnym opóźnieniem. Do momentu odwołania skarżącego z funkcji prezesa spółka nie zaprzestała regulowania zobowiązań, co mogłoby stanowić przesłankę do ogłoszenia upadłości, posiadała majątek wystarczający na pokrycie wszystkich zobowiązań oraz prowadziła działalność produkcyjną. Skarżący podniósł, że nie ponosi on odpowiedzialności za zdarzenia mające miejsce po jego odwołaniu, nie miał on wpływu na sam proces egzekucji, nie ma także pewności, czy cały majątek został poddany egzekucji. Zdaniem skarżącego, na dzień 2 czerwca 2004r. spółka posiadała majątek wystarczający na pokrycie wszystkich zobowiązań. Prawidłowe ustalenie stanu faktycznego powinno nastąpić na podstawie źródłowej dokumentacji spółki przez odpowiednio uprawnione osoby posiadające wiedzę np. biegłych sądowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając skargę Sąd pierwszej instancji uznał, że organy podatkowe wykazały istnienie przesłanek uzasadniających orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki "F., a także prawidłowo zinterpretowały i zastosowały art. 116 Ordynacji podatkowej, uwzględniając przy tym istniejące okoliczności faktyczne znajdujące odzwierciedlenie w materiale dowodowym. Nie doszło także do naruszenia art. 122, art. 180-182, art. 187, art. 191, art. 193 i art. 194,197 Ordynacji podatkowej. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że skarżący nie wykazał istnienia okoliczności zwalniających z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, o których mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo wskazał na przesłanki faktyczne, które zobowiązywały skarżącego do zgłoszenia wniosku o upadłość. Stosownie do art. 1 § 1 i § 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934r. - Prawo upadłościowe (tekst jedn. Dz. U. z 1991r., Nr 118, poz. 512 ze zm.; zwanego dalej: Prawo upadłościowe) przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów, będzie uznany za upadłego. Upadłość przedsiębiorcy będącego osobą prawną będzie ogłoszona także wówczas, gdy jej majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów. Zatem gospodarczą przyczyną upadłości jest załamanie finansowe podmiotu gospodarczego, polegające na braku możliwości zaspokojenia wierzycieli. Zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego, przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W ocenie Sądu, omawiana powyżej sytuacja wystąpiła w spółce już na dzień 31 grudnia 2001 r. W 2001 roku majątek trwały i obrotowy stanowił wartość 1.368.039,70 zł, przy zobowiązaniach krótkoterminowych wynoszących kwotę 1.454.355,83 zł. Poza tym w 2001 roku wskaźnik bieżącej płynności, liczony jako iloraz wartości majątku obrotowego i wartości zobowiązań wyniósł 0,74, który w porównaniu z normą wynoszącą od 1,3 do 1,5 ujawnił, że spółka miała poważne kłopoty z płynnością finansową (wskaźniki te w kolejnych latach wynosiły: w 2002 roku 0,80, a w 2003 roku 0,83). Taka sytuacja zobowiązywała spółkę do wszczęcia postępowania upadłościowego w celu ochrony jej wierzycieli. Tymczasem z odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców KRS na dzień 11 czerwca 2007r. nie wynika, aby wnioski dotyczące postępowania upadłościowego lub układowego były składane. Zdaniem Sądu, skarżący nie wskazał także majątku spółki, z którego mogłaby być prowadzona egzekucja. W skardze kasacyjnej od powyższego orzeczenia skarżący zarzucił: 1/ naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: a/ art.1 i 2 "Prawa upadłościowego" przez ocenę, iż zaprzestanie płacenia długów "oznacza także "ich regulowanie z opóźnieniem czy w kwotach niepełnych; b/ art. 10 "Prawa upadłościowego i naprawczego" przez zaniechanie oceny spółki "F." w ramach tego przepisu i bez uwzględnienia okresu, w którym mogłaby zaistnieć deklarowana przez Urząd Skarbowy i Izbę Skarbową niewypłacalność; 2/ naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść wyroku - art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwanej dalej p.p.s.a.) w zw. z art. 116; 122; 180; 181; 182; 187; 191; 193; 194 i 197 Ordynacji podatkowej przez oddalenie skargi Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 30 kwietnia 2008 r., mimo iż zaskarżona decyzja wydana została: a/ bez koniecznej opinii biegłego dla określenia całości sytuacji gospodarczo -finansowej spółki "F." w okresie gdy członkiem zarządu był Z. M.; b/ bez ustalenia w toku postępowania podatkowego jednolitej i obiektywnej przesłanki faktycznej mającej uzasadniać zgłoszenie upadłości i czasokresu tego mającego nastąpić zdarzenia; c/ mimo wykazania przez Z. M., że bez własnej winy nie zgłaszał o upadłości w okresie gdy był członkiem zarządu; d/ bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, e/ bez przeprowadzenia postępowania dowodowego koniecznego do pełnego wyjaśnienia sprawy; f/ mimo, iż spółka "F." prowadzi działalność a nie sprawdzono jej stanu rzeczywistego w kontekście możliwości zaspokojenia z tytułu zaległości; g/ bez uwzględnienia wniosków dowodowych składanych przez stronę a mających, znaczenie dla rozstrzygnięcia. Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w O. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Odpowiadając na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Organy podatkowe ustaliły a Sąd pierwszej instancji zaaprobował, że skarżący pełnił funkcje prezesa zarządu spółki od października 2002 r. do 2 czerwca 2004 r.. Od października 2002 r. spółka przestała regulować zobowiązania w podatku od towarów i usług – posiadała zaległości podatkowe w tym podatku za okresy: październik 2002 – maj 2003, lipiec – wrzesień 2003 oraz grudzień 2003 – kwiecień 2004; spółka nie płaciła podatku wykazanego w deklaracjach VAT, natomiast od maja 2004 r. zaprzestała składania deklaracji VAT. Postanowieniem z dnia 20 czerwca 2005 r. postępowanie egzekucyjne wobec spółki zostało umorzone wobec jego bezskuteczności. Przywołane okoliczności nie zostały zakwestionowane zarzutami skargi kasacyjnej. Przypomnieć w tym miejscu należy, że na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza przypadkami nieważności postępowania sądowego, wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a., których wystąpienia w sprawie nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami unormowań wynikających z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Sąd administracyjny nie może również weryfikować nie zaskarżonego do niego, wydanego w innym postępowaniu przez komornika sądowego, postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że przesłanki odpowiedzialności z art. 116 Ordynacji podatkowej zostały spełnione; podkreślić przy tym należy, że do przesłanek tych nie zalicza się: stan i ogłoszenie upadłości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Niewątpliwe i nie zakwestionowane w skardze kasacyjnej jest również, że spółka nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości. O ile więc skarżący przed objęciem funkcji prezesa zarządu spółki wniosku tego złożyć nie mógł, o tyle będąc prezesem zarządu ( w czasie ustalonym przez organy podatkowe ) z wnioskiem takim niewątpliwie nie występował, choć równie pewne jest, że mógł to już uczynić. Konstatacja, że, w okresie badanym w sprawie, nie zachodzi przesłanka mogąca wyłączyć odpowiedzialność członka zarządu, polegająca na zgłoszeniu wniosku o upadłość, którego zasadność i terminowość mógłby ocenić sąd upadłościowy, jest uzasadniona. Nie przekracza też granic swobodnej oceny dowodów zaaprobowana przez Sąd pierwszej instancji ocena organów podatkowych, iż skarżący nie wykazał, że analizowanym w sprawie okresie bez swojej winy nie zgłosił wniosku o upadłość lub o wszczęcie postępowania układowego. Z tych względów skargę kasacyjną należało uznać za niezasadną. Dodać również należy, że wnoszący skargę kasacyjną nieprawidłowo sformułował i przedstawił w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego. Z zarzutów tych nie wynika bowiem bez wątpliwości: z jakiego aktu prawnego ( na przykład – czy z tego samego, czy też z różnych) pochodzą przywołane w nich przepisy oraz: czy zdaniem strony skarżącej zostały one naruszone przez błędną wykładnię czy też przez nieprawidłowe zastosowanie. Nieprawidłowe są również zarzuty: nie uwzględniania wniosków strony, nie uwzględnienia, że spółka prowadzi działalność – zarzuty te są ogólnikowe, brak jest nim należytego uzasadnienia, wymaganego przez art. 176 p.p.s.a.. Jeżeli uzasadnieniem tym ma być natomiast kwestionowanie wydanego w innym postępowaniu, nie zaskarżonego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, to jest ono niezasadne. W świetle okoliczności przestawionych na początku niniejszych rozważań Sądu, przeprowadzenie w sprawie dowodu z podnoszonej w argumentacji strony opinii biegłego także nie było uzasadnione Wobec rozważonego braku podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, na podstawie art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o jej oddaleniu oraz o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego.