II FSK 1817/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędziowie NSA Jacek Brolik, WSA del. Stefan Kowalczyk, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 240/08 w sprawie ze skargi A. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 5 grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. R. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 14 stycznia 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę A. R., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K., z dnia 5 grudnia 2007 r., w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania podania w sprawie umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym. 2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: skarżący wniósł o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2006 r. w kwocie [...] zł motywując to żądanie faktem nieposiadania środków pieniężnych umożliwiających mu zapłacenie należnej kwoty bez uszczerbku niezbędnego dla jego utrzymania. Zważywszy, iż podatnik jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - co oznacza konieczność zastosowania przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. Nr 123 poz.1291z późn. zm., dalej: p.s.d.p.p.) organ wezwał podatnika w trybie art. 169 § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 Nr 8, poz. 60 z późn. zm. dalej: O.p.) do uzupełnienia złożonego wniosku w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania o niezbędne do rozpatrzenia wniosku dokumenty i informacje dotyczące rodzaju i przeznaczenia wnioskowanej pomocy publicznej, w przypadku ubiegania się o pomoc de minimis – informacji o otrzymanej dotychczas pomocy publicznej, przy czym zaznaczono, że niezastosowanie się do tego wezwania w terminie 7 dni od daty doręczenia spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Nadto organ wezwał podatnika do przedstawienia do protokołu danych o aktualnej sytuacji finansowej i przyczynach powstania zadłużenia zastrzegając, że niedokonanie tej czynności w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania spowoduje rozstrzygnięcie wniosku w oparciu o posiadane materiały. Postanowieniem z 13 września 2007 r. organ podatkowy pozostawił bez rozpatrzenia wniosek z 30 lipca 2007 r. W uzasadnieniu organ podniósł, że 30 sierpnia 2007 r. podatnik zgłosił się do organu, nie złożył jednak wymaganych wyjaśnień, a jednocześnie nie przedłożył żadnej dokumentacji mogącej mieć wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie, w szczególności informacje w przedmiocie pomocy publicznej. Podatnik zobowiązał się jednak do 5 września 2007 r. uzupełnić brakujące informacje i sprecyzować zawarte we wniosku żądanie, czego nie wykonał. Postanowieniem z 5 grudnia 2007 r. organ podatkowy drugiej instancji utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wyjaśniono, że podatnik nie uzupełniając na wezwanie braków wniosku nie spełnił obowiązku wynikającego z przepisu art. 37 p.s.d.p.p. Zdaniem organu odwoławczego - organ podatkowy pierwszej instancji nie mógł merytorycznie rozpatrzeć wniosku podatnika i orzec o istnieniu bądź braku istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. uzasadniających ewentualne przyznanie wnioskowanej przez podatnika ulgi w postaci umorzenia ciążącej na nim zaległości podatkowej. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podatnik zażądał uchylenia powołanego postanowienia, a to z uwagi na całkowite pominiecie złożonych przez niego przed urzędnikami 30 sierpnia 2007 r. oświadczeń, co w konsekwencji skutkowało nieuprawnionym przyjęciem, że nie złożył on wyjaśnień, do których był z mocy prawa zobowiązany. Skarżący powołał się przy tym na fakt, że w aktach sprawy brak jest protokołu dokumentującego złożone przez niego 30 sierpnia 2007 r. oświadczenia. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał, że skarga nie jest zasadna. W swoim wywodzie sąd zaznaczył, że zasadnicze znaczenie dla interpretacji tej regulacji prawnej ma wykładnia sformułowania "wymogów określonych przepisami prawa". Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowiskiem wspomniane uchybienia nazywane również "brakami formalnymi" mogą dotyczyć zarówno określonego elementu treści pisma jak i odnosić się do wymaganych prawem załączników do podania a niespełnienie przez pismo wymogów przewidzianych przepisami prawa nie ogranicza się jedynie do przepisów ordynacji podatkowej (tak uchwała NSA z 26 maja 2003 r., FPK 3/03, ONSA 2003, nr 4, poz. 125). Wymagania określone w art. 168 § 2 O.p. stanowią niezbędne minimum informacji potrzebnych do należytego rozpoznania podania, w pewnych jednak wypadkach konieczne i celowe jest rozszerzenie tak rozumianej materialnej podstawy czynienia ustaleń w toku postępowania, a w konsekwencji uzupełnia wymogi formalne wniosku o dodatkowe elementy. W szczególności aktualne jest to w odniesieniu do postępowania toczącego się z udziałem przedsiębiorcy, od którego zasadniczo wymaga się większej dbałości o ochronę własnego interesu aniżeli ma to miejsce w przypadku przeciętnego obywatela. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że udzielanie ulg w spłacie podatków jest - co do zasady - traktowane jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo lub samorząd przedsiębiorcom. Pomoc taka jest dopuszczalna tylko w ściśle określonych sytuacjach, wynikających z obowiązującego na terytorium Polski prawodawstwa Wspólnoty Europejskiej oraz szczegółowych polskich unormowań (m.in.: art. 36, art. 73 oraz art. 86-89 i art. 296 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską -TWE). Biorąc pod uwagę łącznie przepisy O. p. oraz p.s.d.p.p. sąd stwierdził, że zarówno informacje o kategorii i przeznaczeniu pomocy publicznej jak i dane określające dotychczasową historię korzystania przedsiębiorcy z oferowanej przez Państwo pomocy publicznej stanowią warunek sine qua non prawidłowego rozpatrzenia podania i winny być znane organowi już w momencie jego wniesienia. Literalna treść art. 37 p.s.d.p.p. nie może bowiem pozostawiać wątpliwości co do tego, iż momentem właściwym dla wskazania dodatkowych informacji związanych z udzielaniem pomocy publicznej jest chwila skierowania do właściwego organu wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych (sformułowanie "wraz z wnioskiem"). Wobec takiego brzmienia przepisu jako w pełni zasadne należy postrzegać działania podjęte przez organ w celu zadośćuczynienia przepisom prawa. W skierowanym do wnioskodawcy wezwaniu określono zatem wyczerpująco wszystkie okoliczności, które winny znaleźć odzwierciedlenie w treści uzupełnionego wniosku, a dodatkowo wyraźnie zróżnicowano konsekwencje prawne związane z uchybieniem poszczególnym punktom wezwania. Na podstawie tak jasno sformułowanego pisma podatnik mógł i powinien powziąć wiedzę co do swych powinności związanych z zainicjowanym postępowaniem. 5. Powyższy wyrok został przez podatnika zaskarżony w całości, który zarzucił jemu: 1) - naruszenie przepisów postępowania, powodujące uchybienie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 37 p.s.d.p.p. poprzez uznanie, iż braki w podaniu o umorzenie zaległości podatkowych wskazane w powyższym przepisie stanowią brak formalny uzasadniający pozostawienie podania bez rozpoznania pomimo, iż niepodanie przez podatnika ubiegającego się o umorzenie zaległości podatkowych, że nie korzystał dotychczas z pomocy publicznej, nie może być uznane za brak podania, podlegający usunięciu w trybie art. 169 § 1 O. p. Oznacza to, że w sytuacji, gdy podatnik na wezwanie organu podatkowego nie przedstawił zaświadczeń lub informacji, o których mowa w art. 37 ust 1 i 3 p.s.d.p.p., a organ podatkowy nie dysponuje danymi, że podatnik ten jest beneficjentem pomocy publicznej, nie może pozostawić bez rozpatrzenia podania tego podatnika o umorzenie zaległości podatkowych na podstawie art. 169 § 4 O. p. - art. 67a § 1 O.p. poprzez uznanie, iż podanie skarżącego nie spełnia wskazanych, w powyższym przepisie wymagań pomimo iż, skarżący wyraźnie wskazał, iż wnosi o umorzenie całości zaległości oraz wprost zaznaczył, iż jest to podyktowane uzasadnionym ważnym interesem podatnika bowiem nie jest on w stanie zapłacić powyższej kwoty bez uszczerbku dla koniecznego utrzymania siebie a przepis ten nie wymaga załączenia stosownych załączników bowiem istnienie ważnego interesu uzasadniającego umorzenie winno być badane w toku postępowania - a skarżący winien mieć możliwość złożenia wyjaśnień przed organem mogących pomóc mu zrozumieć jego obowiązki i procedury - w szczególności gdy jest osobą starszą. - art. 121 § 2 O.p. wobec braku udzielenia stosownych informacji i wyjaśnień przez organ podatkowy podatnikowi umożliwiających wypełnienie ciążących na nim obowiązków W oparciu o powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji celem ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz pełnomocnika kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu w drodze prawa pomocy albowiem koszty te nie zostały uiszczone ani w całości ani w części. 6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest oczywiście bezzasadna. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania a zwłaszcza art. 169 O.p. należy stwierdzić, że przepis ten w § 1 przewiduje, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia, a zgodnie z § 4 tego artykułu organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie. Wymogami, o których mowa w art. 169 § 1, są w szczególności wymagania formalne określone w art. 168 § 2 O.p., stanowiącym, że podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adres (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Właśnie na te ostatnie wymogi zasadnie powoływały się organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji. W rozpatrywanej sprawie - chodzi o wynikający z przepisów art. 37 ust. 1 i 3 p.s.d.p.p., do których także odsyła art. 67a § 1 O.p., obowiązek przedstawienia przez podmiot ubiegający się o pomoc publiczną wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy: w razie ubiegania się o pomoc de minimis, czyli pomoc spełniającą przesłanki, o których mowa w art. 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. (w szczególności ogólna kwota tej pomocy przyznana jakiemukolwiek przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 100.000 EUR w jakimkolwiek okresie trzech lat) - wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis, jakie otrzymał w ciągu 3 ostatnich lat poprzedzających dzień wystąpienia z wnioskiem o udzielenie pomocy, w razie ubiegania się o pomoc inną niż pomoc de minimis - informacji o otrzymanej pomocy publicznej, zawierającej w szczególności dane o dacie jej udzielenia, podstawie prawnej, formie i przeznaczeniu, albo informacji o nieotrzymaniu pomocy. Z analizy powołanych wyżej przepisów, opartej na ich wykładni gramatycznej, wynika, że każdy przedsiębiorca składający wniosek o umorzenie zaległości podatkowych powinien wraz z wnioskiem o udzielenie takiej pomocy przedstawić dokumenty, o których mowa w art. 37 ust. 1 i 3 p.s.d.p.p., czyli zaświadczenia o pomocy de minimis lub informację o otrzymanej pomocy publicznej. W przypadku natomiast niekorzystania z przedmiotowej pomocy informację o jej nieotrzymaniu. Bez znaczenia jest okoliczność, czy podatnik z pomocy publicznej korzystał, czy też nie. Składając stosowny wniosek powinien w nim zawrzeć wszystkie informacje wymagane przepisami prawa niezbędne do merytorycznego rozpoznania wniosku. Brak tych informacji prawidłowo skutkował wezwaniem do ich przedłożenia, a po dalszej bezczynności podatnika, wydaniem postanowienia o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia. Nieporozumieniem jest stawianie zarzutu naruszenia prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 o.p. w sytuacji, gdy wniosek o umorzenie zaległości podatkowych, z przyczyn zależnych od podatnika, został negatywnie dla niego załatwiony w sposób procesowy, poprzez pozostawienie wniosku bez rozpoznania. Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 121 § 2 O.p., bowiem organy podatkowe z obowiązków wynikających z tego przepisu wywiązały się w sposób prawidłowy, o czym świadczy treść wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku jak i treść notatki urzędowej z przeprowadzonej z podatnikiem rozmowy w siedzibie organu podatkowego. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcą prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).