I GSK 902/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Józef Waksmundzki Sędzia del. WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Protokolant Magdalena Sagan po rozpoznaniu w dniu 30 czerwca 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. C.P.Spółki z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 21 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1067/08 w sprawie ze skargi M.C. P. Spółki z o.o. w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od M. C. P. Spółki z o.o. w W. na rzecz Ministra Finansów kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 21 października 2008 r. o sygn. akt III SA/Wa 1067/08 oddalił skargę M. C. P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji. Sąd I instancji orzekł w następującym stanie faktycznym i prawnym: "M. C. P." Sp. z o.o. (dalej Skarżąca) wnioskiem z dnia 11 października 2007 r. zwróciła się do Ministra Finansów o interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w zakresie importu do Polski z krajów spoza UE samochodów typu pick-up oraz ich sprzedaży na terenie kraju. W uzasadnieniu wniosku Skarżąca podała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonywała w okresie od 31 marca 2007 r. do dnia złożenia wniosku tj. do dnia 11 października 2007 r. (zaistniały stan faktyczny) oraz od dnia następującego po dniu złożenia wniosku (zdarzenie przyszłe) importu do Polski z krajów spoza UE, a następnie sprzedaży na terytorium kraju samochodów typu pick-up marki Mitsubishi, model L200. Jednocześnie Skarżąca zaznaczyła, że samochód Mitsubishi o numerze nadwozia [...], rok produkcji 2007 r. objęty zgłoszeniem celnym pod pozycją [...] jest przedmiotem postępowania podatkowego. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] stycznia 2008 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji podatkowej. W uzasadnieniu postanowienia organ podniósł, że w sytuacji gdy w zakresie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym prowadzone jest postępowanie podatkowe wydanie interpretacji indywidualnej w tej samej kwestii nie jest możliwe. Zgodnie z treścią art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej powoływanej jako "Ordynacja podatkowa") nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego. Na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła zażalenie, którego Minister Finansów nie uwzględnił. Organ administracji publicznej utrzymując w mocy zakwestionowane postanowienie podkreślił, że w dniu 12 grudnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Gdyni poinformował, iż w stosunku do Skarżącej prowadzono postępowanie wyjaśniające z tytułu importu spornego samochodu, a w dniu 2 października 2007 r. zakończono postępowanie i wydano decyzję. Z kolei w dniu 23 października 2007 r. Skarżąca wniosła odwołanie od tej decyzji co do podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług oraz co do zmiany klasyfikacji taryfowej towaru. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalając skargę na to ostateczne postanowienie Ministra Finansów uznał, że organ zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji. Sąd I instancji powołał się na treść art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego (podkreślenie sądu), które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. W przepisie tym mowa nie jest o tożsamości sprawy administracyjnej, a jedynie o tożsamości elementów stanu faktycznego. Z podanych przez Skarżącą danych wynika, że kwestią sporną prowadzonego postępowania administracyjnego jest klasyfikacja taryfowa i statystyczna samochodu Mitsubishi L200 typ pick-up, a w konsekwencji zaliczenie tego wyrobu do wyrobów akcyzowych. Tego samego problemu dotyczy wniosek o interpretację, gdyż od sposobu zaklasyfikowania w/w typu samochodu zależy uznanie czy samochody tego typu opodatkowane są podatkiem akcyzowym. Skarżąca w przedstawionym we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji stanie faktycznym nie wskazała innych okoliczności dotyczących importu i sprzedaży, które wskazywałyby na odmienność stanu faktycznego i prawnego od sprawy, w której toczy się postępowanie podatkowe. Sąd I instancji przyjął, że prawidłowe jest zatem stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym orzeczeniu Ministra Finansów, że zarówno zaistniały stan faktyczny jak i przedstawione zdarzenie przyszłe, oraz stan sprawy objęty postępowaniem podatkowym, dotyczy tych samych elementów stanu faktycznego, tj. importu, sprzedaży, klasyfikacji statystycznej i taryfowej samochodów tej samej marki i typu. Reasumując Sąd I instancji stwierdził, że z powodu zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie mogły wydać interpretacji w zakresie wnioskowanym przez Skarżącą. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. M. C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a. zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego: -art. 14 b § 5 ustawy z dnia 19 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z e zm.) przez błędną wykładnię tego przepisu oraz jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu przez Sąd, że przepis ten znajduje zastosowanie wówczas, gdy wnioskodawca expressis verbis wyłączył z zakresu wniosku o interpretację indywidualną zdarzenia będące przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego; -art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na uznaniu przez Sąd, że przepis ten może być podstawą odmowy wydania interpretacji indywidualnej w zakresie zdarzeń przyszłych przedstawionych we wniosku o taką interpretację, a nie tylko w zakresie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku; -art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że toczące się postępowanie podatkowe mające na celu określenie kwoty podatku akcyzowego wyłącznie z tytułu importu może być przesłanką do odmowy wydania interpretacji indywidualnej w zakresie stwierdzenia, czy czynność sprzedaży na terytorium Polski samochodów typu L200 podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. -art. 165 a § 1 w zw. z art. 14 h Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie do sytuacji, w której nie zaszły przesłanki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Spółki. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy: -art. 135, art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c, art. 145 § 2 oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 i art. 3 § 2 p.p.s.a. przez brak stwierdzenia naruszeń prawa w całym zakresie wskazanym przez stronę w jej skardze i oddalenie skargi: -w sytuacji, gdy skarga zasługiwała na uwzględnienie z powodu naruszenia przez organ podatkowy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej, dalej O.p. -w efekcie oparcia wyroku na stanie faktycznym, ustalonym przez organ podatkowy z naruszeniem art. 122 i art. 187 O.p., różnym od stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę i w efekcie uznanie, że postępowanie podatkowe mające na celu określenie kwoty podatku akcyzowego wyłącznie z tytułu importu może być przesłanką do odmowy wydania interpretacji indywidualnej w zakresie stwierdzenia, czy czynność sprzedaży na terytorium Polski samochodów typu L200 podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym - w sytuacji, w której nie zostały spełnione przesłanki do wydania przez organ podatkowy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Spółki z art. 165 a § 1 w zw. z art. 14h O.p. Z powyższych względów odmowa stwierdzenia przez Sąd w wyroku wszystkich naruszeń powstałych podczas wydawania postanowienia mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowała utrzymanie w mocy postanowienia pomimo istnienia przesłanek do jego uchylenia jako sprzecznych z prawem. b) art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. przez błędne sformułowanie uzasadnienia wyroku i oparcie treści uzasadnienia na odbiegającym od rzeczywistości stanie faktycznym jakoby przedmiotem postępowania podatkowego toczącego się przed Naczelnikiem Urzędu Celnego w G. były nie tylko kwestie importu samochodu marki Mitsubishi, modelu L200 i jego klasyfikacji taryfowej według CN, ale także kwestie klasyfikacji statystycznej tego samochodu oraz jego sprzedaży na terytorium kraju, podczas gdy w rzeczywistości kwestie dotyczące klasyfikacji statystycznej oraz sprzedaży na terytorium kraju nie są objęte toczącym się postępowaniem podatkowym. Z powyższych względów odmowa stwierdzenia przez Sąd w wyroku wszystkich naruszeń powstałych podczas wydawania postanowienia mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowała utrzymanie w mocy postanowienia pomimo istnienia przesłanek do jego uchylenia jako sprzecznych z prawem. Spółka przedstawiła obszerną argumentację na poparcie ww. zarzutów w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Mając na uwadze powyższe Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona i podlega oddaleniu. Zgodnie z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu pod uwagę nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach enumeratywnie wymienionych w § 2 przepisu. Zakres kontroli legalności orzeczeń wydanych przez Sąd I instancji wyznaczają zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej w ramach podstaw kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. Zarzuty skargi kasacyjnej mogą być oparte na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2) oraz na naruszeniu przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1). W skardze kasacyjnej Spółka M. C. zarzuciła Sądowi I instancji zarówno naruszenie przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego. W pierwszej kolejności wymagają rozważenia zarzuty naruszenia przepisów postępowania, gdyż jedynie prawidłowy i niebudzący wątpliwości stan faktyczny w sprawie pozwoli w dalszej kolejności ustosunkować się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. W ramach zarzutów naruszenia przepisów postępowania Spółka podniosła uchybienie przepisom art. 135 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. przez nieuzasadnione oddalenie skargi i zaakceptowanie rozstrzygnięcia organów I i II instancji, które zostało oparte na naruszeniu art. 122 i art. 187 O.p. Zarzuty te są nieuzasadnione. W myśl art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z kolei stosownie do treści art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zgodnie z § 2 organ podatkowy może w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić swoje postanowienie dotyczące przeprowadzenia dowodu. Natomiast fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Przy czym fakty znane organowi z urzędu należy zakomunikować stronie ( § 3). W postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania o udzielnie interpretacji podatkowej upoważniony w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w W. podał okoliczności, które były przesłanką do podjęcia takiego rodzaju rozstrzygnięcia. W dniu złożenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w stosunku do Spółki M. C. było prowadzone postępowanie podatkowe w sprawie samochodu marki Mitsubishi pick –up typ L200 o innym numerze identyfikacyjnym nadwozia, o czym Spółka poinformowała organ uprawniony do wydania interpretacji. Informację tę potwierdził Naczelnik Urzędu Celnego, który powiadomił Dyrektora Izby Skarbowej o toczącym się postępowaniu wyjaśniającym z tytułu importu ww. samochodu. Postępowanie to zostało zakończone wydaniem decyzji z dnia 2 października 2007r., od których Spółka wniosła w dniu 23 października 2007 r. odwołanie. Zatem organ wziął pod uwagę, zweryfikował a następnie uwzględnił okoliczności podane przez Spółkę we wniosku. Tym samym organ działał zgodnie z wytycznymi postępowania zawartymi w art. 122 O.p. i art. 187 O.p. Z tego względu podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania przez utrzymanie w mocy postanowienia wydanego z naruszeniem art. 122 i art. 187 O.p. jest chybiony. W ramach zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego Spółka podniosła błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 14 b § 5 O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu nie wydaje się interpretacji podatkowej indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub w postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Zatem nie wszczyna się postępowania w sprawie udzielenia interpretacji podatkowej na indywidualny wniosek, gdy choćby element stanu faktycznego objętego wnioskiem jest przedmiotem innego postępowania podatkowego. Postępowanie odrębne nie musi dotyczyć dokładnie tej samej sprawy, która zawarta jest we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji podatkowej tzn. nie musi w tym przypadku zachodzić tożsamość sprawy przedmiotowo – podmiotowa co do której toczy się odrębne postępowanie podatkowe ze sprawą z wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej. Wystarczy bowiem tożsamość elementów stanu faktycznego, aby organ upoważniony do dokonania interpretacji mógł wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji podatkowej. Taka konstrukcja prawna została wprowadzona przez ustawodawcę w celu uniknięcia kolizji postępowań administracyjnych, w których występują te same okoliczności faktyczne. Jeżeli rozstrzygnięcie jednego postępowania administracyjnego – postępowania podatkowego będzie dotyczyło wspólnych elementów stanu faktycznego, wówczas wszczęcie postępowania interpretacyjnego w kwestii tych okoliczności faktycznych wydaje się być zbędne. W rozpoznawanej sprawie Spółka M. C. złożyła w dniu 16 października 2007 r. wniosek o wszczęcie postępowania w sprawie interpretacji podatkowej odnośnie samochodu marki Mitsubishi pic- up typ L 200, sprowadzonego do Polski z krajów spoza Unii Europejskiej. W uzasadnieniu wniosku Spółka podniosła, że odnośnie samochodu Mitsubishi pick- up model L 200 o numerze nadwozia [...] toczy się postępowanie celno – podatkowe, jednakże pojazd ten nie jest tożsamy z samochodem objętym wnioskiem. Natomiast organ I i II instancji rozpoznając wniosek stwierdził, że w istocie postępowanie podatkowe dotyczy tego samego rodzaju pojazdu co samochód wymieniony we wniosku z tymże różnica sprowadza się do innego numeru nadwozia pojazdu. Okoliczności faktyczne zarówno jednego jak i drugiego pojazdu są takie same. Organ odwoławczy stwierdził, że toczące się postępowanie podatkowe dotyczy klasyfikacji taryfowej towaru i będzie miało wpływ na ustalenie obowiązku podatkowego Spółki, co jest przedmiotem wniosku Spółki o interpretację podatkową. Postępowanie podatkowe nie zostało zakończone, gdyż od decyzji wydanej przez organ I instancji w sprawie wspomnianego samochodu Mitsubishi o numerze nadwozia [...] Spółka M. C. wniosła w dniu 23 października 2007 r. odwołanie do organu II instancji. Biorąc pod uwagę te okoliczności faktyczne, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Sąd I instancji dokonał prawidłowej interpretacji art. 14 b § 5 O.p. i właściwie zastosował ten przepis do stanu faktycznego w tej sprawie. W tej sytuacji podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 14 b § 5 O.p. przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie są bezzasadne. W tych okolicznościach nieusprawiedliwiony jest również zarzut naruszenia art. 165 a O.p. w związku z art. 14 h O.p. przez niewłaściwe zastosowanie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy I i II instancji a następnie Sąd I instancji biorąc pod uwagę stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie prawidłowo zastosowały wymienione przepisy Ordynacji podatkowej. Skoro stan faktyczny (model samochodu, warunki zakupu i wprowadzenia pojazdu na polski obszar celny) objęty wnioskiem u wydanie interpretacji podatkowej był identyczny ze stanem faktycznym w toczącym już postępowaniu podatkowym i rozstrzygnięcie wydane w tym postępowaniu w sprawie klasyfikacji taryfowej towaru miało znaczenie dla ustalenia obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym odnośnie pojazdu objętego wnioskiem, to organ I i II instancji prawidłowo odmówiły wszczęcia na podstawie art. 165 a O.p. postępowania w sprawie. Nieusprawiedliwony jest również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. i art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie przesłanki formalne określone w art. 141 § 4 p.p.s.a. a więc zawiera zwięzłe przedstawienie stanu faktycznego sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Sąd I instancji podał bowiem motywy oddalenia skargi na zaskarżone postanowienie organu. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.