I SA/Sz 810/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2008 r. sprawy ze skargi O. E.& V/L S. Spółka z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany zgłoszenia celnego oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] Nr [...], wydanym z powołaniem się na przepisy art. 23 ust. 4 i art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) Naczelnik Urzędu Celnego w S. orzekł o odmowie dokonania na wniosek "O. E. & V. S." Spółki z o.o. z siedzibą w S. zmiany zgłoszenia celnego zawartego w dokumencie SAD nr [...] z dnia 7 września 2004 r. w części dotyczącej ilości towaru poddanej w polu 35 i 38. Z uzasadnienia wynika, iż na podstawie w/w zgłoszenia celnego w Oddziale Celnym N. Ł. procedurą dopuszczenia do obrotu objęty został towar w postaci oleju napędowego o zawartości siarki do 0,2 %, przeznaczony do celów żeglugowych, o łącznej masie 905.806 kg brutto i netto. Dane dotyczące towaru były zgodne z danymi zawartymi w fakturze nr [...] z dnia 6 września 2004 r. Pismem z dnia 10 września 2004 r. "O. E. & V. S." Spółka z o.o. złożyła wniosek o zmianę w/w zgłoszenia celnego w części dotyczącej ilości towaru. Wniosek o zmianę zgłoszenia celnego w zakresie dotyczącym ilości towaru importer uzasadnił tym, że po zwolnieniu towaru firma kontrolerska "B. M. S." na jego zlecenie dokonała w 100 % przeważenia towaru, w wyniku którego stwierdzono o 1.626 kg paliwa mniej niż wykazano w dokumencie SAD. Fakt ten udokumentowany został w raporcie kontrolnym nr 571/2004 z dnia 8 września 2004 r. wystawionym przez w/w firmę kontrolerską, potwierdzającym nadzór wyładunku towaru oraz wskazującym na w/w różnicę między ilością przyjętą na ląd a ilością konosamentową. Rozpatrując zgłoszony przez importera wniosek o dokonanie zmiany zgłoszenia celnego w zakresie dotyczącym ilości towaru Naczelnik Urzędu Celnego w S. nie znalazł uzasadnionych podstaw do jego uwzględnienia. Organ celny wskazał przede wszystkim na regulację art. 214 i 201 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (w skrócie - WKC), według której kwota należności celnych przywozowych określana jest na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego. W sytuacji, gdy dług celny powstaje w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenie celnego. Oznacza to, iż decydujące znaczenie mają dane dotyczące towaru z dnia zgłoszenia celnego. Organ celny podkreślił, iż odpowiedzialność za prawidłowo zgłoszony towar ponosi zgłaszający, gdyż zgodnie z art. 23 ust. 1 Prawa celnego to zgłaszający oblicza i wskazuje w zgłoszeniu celnym kwotę należności przywozowych lub należności wywozowych, a tym samym samodzielnie określa elementy kalkulacyjne stanowiące podstawę określenia tych należności, będąc jednocześnie - zgodnie z wymogami art. 62 ust. 2 WKC - zobowiązanym dołączyć do zgłoszenia celnego wszystkie dokumenty, których przedłożenie jest wymagane dla zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towary są zgłaszane. Dokonaniu prawidłowego zgłoszenia celnego służy m.in. możliwość badania towaru przewidziana przepisem art. 42 WKC, stanowiącym, iż po przedstawieniu organom celnym towary mogą, za zgodą tych organów, zostać poddane rewizji lub mogą zostać pobrane ich próbki w celu nadania tym towarom przeznaczenia celnego. Zgoda na określone w art. 42 WKC badanie towarów udzielana jest osobie uprawnionej do nadania towarom przeznaczenia celnego na jej ustny wniosek, chyba że ze względu na okoliczności organy celne uważają, iż niezbędne jest złożenie wniosku pisemnego, zaś pobranie próbek dozwolone jest jedynie na pisemny wniosek osoby zainteresowanej, co wynika z art. 182 ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/983 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Jak stanowi to z kolei przepis art. 182 ust. 3 w/w rozporządzenia wykonawczego Komisji (EWG), uprzednie badanie towarów i pobieranie próbek dokonywane jest pod kontrolą organów celnych, które w zależności od przypadku ustalają procedury postępowania. Organ zwrócił uwagę na przepis art. 78 WKC, przewidujący postępowanie organu celnego mające szczególny charakter i zmierzające do skorygowania danych zadeklarowanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, jeżeli w sposób niewątpliwy można udowodnić stwierdzone okoliczności. Tymczasem z akt rozpatrywanej sprawy wynika, iż importer wnioskujący o dokonanie zmiany zgłoszenia celnego w zakresie dotyczącym ilości towaru nie występował do organu celnego o udzielenie zgody na badanie towaru, zaś przeważenie importowanego paliwa przez firmę kontrolerską dokonano bez wiedzy i udziału organu celnego po zwolnieniu towaru do obrotu, a zatem jakiekolwiek wyniki czynności przeprowadzonych na towarze bez udziału organu celnego nie mogą być dla tego organu wiążące, gdyż zgodnie z art. 214 WKC należności celne przywozowe określa się wg danych z chwili powstania długu celnego, w tym przypadki z chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, w tym przypadku c chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zgłaszanie jakichkolwiek roszczeń możliwe jest jedynie w oparciu o ilość stwierdzoną w wyniku pomiaru wykonanego pod dozorem celnym zgodnie z uregulowaniami WKC. Zatem wynik przeważenia wskazany w raporcie kontrolnym nie może być uwzględniony. W zażaleniu na postanowienie organu I instancji Spółka domagała się jego uchylenia zarzucając w szczególności, że wydane zostało z naruszeniem art. 78 i 214 WKC. Zdaniem Spółki korekta ilości towaru po jego zwolnieniu była dopuszczalna, gdyż zbadanie towaru w trybie art. 42 WKC nie było nie było możliwe z powodu braku odpowiedniej infrastruktury w porcie szczecińskim. W takiej sytuacji organ powinien dokonać kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących przywozu towaru oraz późniejszych czynności, w tym wyniku pomiaru ilości towaru i obiektywnie ocenić czy były podstawy do zgłoszenia korekty. Dyrektor Izby Celnej w S. postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji uznając, że odpowiada prawu oraz ustalonym faktom. Zdaniem organu odwoławczego brak odpowiedniej infrastruktury w porcie nie zwalniał importera od działania zgodnie z przepisami prawa celnego umożliwiającymi kontrolę ilości towaru po jego przedstawieniu organowi celnemu, o czym stanowi art. 42 WKC. Zgodnie z tym przepisem po przedstawieniu organom celnym towary mogą, za zgodą tych organów, zostać poddane rewizji lub mogą zostać pobrane ich próbki w celu nadania tym towarom przeznaczenia celnego. Z normy tej wprost wynika, że importer może dokonać przeważenia towarów po przedstawieniu ich organowi celnemu, jednakże powyższe może być dokonane wyłącznie za wiedzą i zgoda organu celnego. Z dokonanych ustaleń wynika, że organ celny nie został powiadomiony o zamiarze przeprowadzenia pomiaru przedmiotowego paliwa, zaś pomiar został dokonany dnia 8 września 2004 r., po jego zwolnieniu do obrotu i bez wiedzy i udziału organu celnego, sprzecznie z art. 182 ust. 3 R.W.K.C. Art. 78 WKC pozwala na skorygowanie danych podanych w zgłoszeniu celnym, jeżeli w sposób niewątpliwy można udowodnić stwierdzone okoliczności. Udowodnienie w sposób niewątpliwy byłoby możliwe jedynie w oparciu o pomiar wykonany pod dozorem celnym na zasadach określanych przez organ celny w momencie, gdy strona składała zgłoszenie celne, ewentualnie gdy przedstawiała towar organowi celnemu. Waloru niewątpliwego dowodu nie mają badania wykonane bez dozoru celnego. Organ odwoławczy odwołał się do uregulowań Wspólnotowego Kodeksu Celnego wskazując, iż zgodnie z jego art. 79 dopuszczenie do wolnego obrotu nadaje towarowi niewspólnotowemu status celny towaru krajowego. Czynności przeprowadzone na towarze wspólnotowym skutkujące określeniem innego stanu towaru, a szczególnie jego mniejszej ilości, rodzą uzasadnione wątpliwości co do zgodności ze stanem faktycznym towaru w chwili powstania długu celnego (art. 214 WKC), czyli przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. WKC). Od postanowienia organu odwoławczego Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając, że narusza prawo. Domagając się jego uchylenia w całości skarżąca nie wskazuje wprost tego, jakim przepisom prawa zaskarżone rozstrzygniecie uchybia, jednakże z uzasadnienia skargi wynika, iż w jej ocenie doszło przede wszystkim do naruszenia przepisu art. 78 WKC, który skarżąca uważa za wystarczającą podstawę do dokonania przez organ celny wnioskowanej przez nią weryfikacji zgłoszenia celnego w zakresie dotyczącym rzeczywistej ilości importowanego towaru. Zdaniem skarżącej Spółki, przedkładając organowi celnemu raport z rozładunku towaru z pierwotnego środka transportu (statku morskiego), przeprowadzonego po jego zwolnieniu spod dozoru celnego, przekazała temu organowi informacje o prawidłowych danych, w oparciu o które winna była zostać przeprowadzona procedura celna. Za chybione, w kontekście przepisów art. 78 WKC, uważa ona wywody organu celnego dotyczące wynikającej z art. 182 RWKC regulacji o braku związania tego organu wynikami przeważenia towaru dokonanego bez jego udziału, skoro wynikająca z tego przepisu norma ma zastosowanie jedynie do czynności dokonywanych w trybie art. 42 WKC, co w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca. Nie kwestionując faktu, iż do przeważenia towaru doszło w trakcie jego rozładunku ze statku, przeprowadzonego już po zakończeniu procedury celnej, do której towar został zgłoszony, skarżąca wywodzi dalej, iż rozładowanie z pierwotnego środka transportu towaru o tak specyficznych właściwościach jak paliwa płynne jest jedynym miarodajnym sposobem ustalenia ilości towaru objętego procedura celną, natomiast dokonanie takiego rozładunku towaru celem jego rewizji w trybie art. 42 WKC, jak to sugeruje organ celny, nie jest możliwe z przyczyn logistycznych i technicznych leżących po stronie organów celnych. Nie kwestionując również tego, iż stosownie do przepisu art. 199 RWKC złożenie w urzędzie celnym zgłoszenia podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela czyni go odpowiedzialnym za prawdziwość informacji podanych w zgłoszeniu, skarżąca stwierdza, że nie wynika stąd, iż zawarte w takiej deklaracji dane nie mogą ulec zmianie. Możliwość takiej zmiany potwierdzają bowiem zarówno procedury przewidziane przez ustawodawcę krajowego, jak i przez prawo wspólnotowe, w tym art. 81 Ordynacji podatkowej, czy wskazane przepisy ustaw podatkowych oraz art. 65 w zw. 78 WKC. Przemawia za tym również, zdaniem skarżącej Spółki, przepis art. 214 WKC określający elementy kalkulacyjne właściwe dla towarów w chwili powstania długu celnego, skoro bowiem ilość towarów jest jednym z tych elementów to jej wartość określa stan faktyczny, rzeczywisty, a nie dokumenty. Jak wynika z uzasadnienia skargi, niezgodności z prawem zaskarżonego postanowienia upatruje ona również w braku spełnienia przez organ odwoławczy wymogów postępowania celnego określonych w art. 217 Ordynacji podatkowej, tj. w braku wskazania w jego podstawie prawnej przepisów prawa, które, jak wynika to z jego uzasadnienia, ukształtowały podjęte rozstrzygnięcie, w szczególności brak powołania takich przepisów , jak art. 62 ust. 1, art. 78, art. 79 i art. 214 WKC, czy art. 182 ust. 3 RWKC. Naruszenia przepisów postępowania celnego, w tym art. 122 i art. 188 Ordynacji podatkowej, upatruje ona również w braku wskazania przez organy celne przyczyn, dla których odmówiono wiarygodności dowodom przedstawionym przez stronę, w szczególności "raportowi kontrolnemu sporządzonemu przez podmiot profesjonalnie działający na rynku i będący renomowanym przedsiębiorcą, posiadającym akredytacje oraz certyfikaty, o których mowa w art. 91 Prawa celnego". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o jej odda- lenie, nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje: Skargę uznać należało za nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, ze zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Na wstępie zauważyć należy, iż przedmiotem zaskarżonego w rozpatrywanej sprawie rozstrzygnięcia organów celnych jest wniosek importera o zmianę złożonego przezeń i przyjętego przez organy celne zgłoszenia celnego. W związku z takim przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia przypomnieć należy, iż stosownie do przepisu art. 37 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (WKC) towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu i zgodnie z obowiązującymi przepisami mogą one podlegać kontroli. Pod dozorem tym pozostają one tak długo, jak jest to niezbędne dla określenia ich statusu celnego, a w przypadku towarów niewspólnotowych i z uwzględnieniem postanowień art. 82 ust. 1, aż do zmiany ich statusu celnego bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo ich powrotnego wywozu, bądź zniszczenia zgodnie z postanowieniami art. 182. Jak wynika z przepisu art. 40 WKC, towary, które przybywają do urzędu celnego lub innego miejsca wyznaczonego bądź zaakceptowanego przez organy celne, powinny zostać przedstawione organom celnym przez osobę, która wprowadziła je na obszar celny Wspólnoty lub, w zależności od przypadku, przez osobę, która przejęła odpowiedzialność za przewóz towarów po ich wprowadzeniu. Po przedstawieniu towarów organom celnym, a więc po zawiadomieniu tych organów w wymaganej formie o ich przybyciu do urzędu celnego lub innego miejsca wyznaczonego lub zaakceptowanego przez nie (art. 4 pkt 19 WKC), w celu nadania im przeznaczenia celnego towary te mogą, za zgodą organów celnych, zostać zbadane lub mogą zostać pobrane ich próbki (art. 42 WKC). Jak wymaga tego przepis art. 48 WKC, przedstawione organom celnym towary niewspólnotowe powinny otrzymać dopuszczalne dla nich przeznaczenie celne. Jednym z przeznaczeń celnych towaru jest jego umieszczenie pod procedurą celną (art. 4 pkt 15 WKC). Każdy towar, który ma zostać umieszczony pod określoną procedurą celną, powinien do tej procedury zostać zgłoszony (art. 59 ust. 1 WKC). Pisemne zgłoszenie celne do procedury zwykłej winno zostać złożone na formularzu zgodnym z oficjalnym, przewidzianym w tym celu wzorem. Powinno ono być pod-pisane i zawierać wszystkie elementy niezbędne do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towary są zgłaszane. Do zgłoszenia powinny zostać dołączone wszystkie dokumenty, których przedłożenie jest wymagane dla zastosowania przepisów regulujących tę procedurę (art. 62 ust. 1 i 2 WKC). Z art. 63 WKC wynika, że zgłoszenia celne, które spełniają warunki określone w art. 62, powinny być natychmiast przyjmowane przez organy celne pod warunkiem przedstawienia im objętych zgłoszeniem towarów. Po przyjęciu zgłoszenia przez organy celne, zgłaszający ma prawo do dokonania, na własne życzenie, poprawek jednego lub kilku elementów zgłoszenia, jednakże wprowadzenie poprawek nie może powodować, że zgłoszenie będzie dotyczyło towarów innych niż te, które początkowo były nim objęte. Dokonanie takich poprawek nie jest jednak możliwe, jeżeli m.in. organy celne zwolniły towary (art. 65 WKC), tzn. podjęły czynności umożliwiające użycie towarów w celach określonych przez procedurę celną, pod jaką zostały umieszczone (art. 4 pkt 20 WKC). Jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, to data przyjęcia zgłoszenia przez organy celne jest tą data, jaką uwzględniać należy przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której towary zostały zgłoszone (art. 67 WKC). Podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, pod którą towary zostały umieszczone, stanowią wyniki przeprowadzonej przez organy celne weryfikacji zgłoszenia, gdy zaś weryfikacji nie przeprowadzono - pod uwagę brane są dane zawarte w zgłoszeniu (art. 72 WKC). Jeżeli spełnione zostały warunki umieszczenia towarów pod wskazaną procedurą a towary nie są przedmiotem ograniczeń lub zakazów, organy celne zwalniają towary po dokonaniu weryfikacji zgłoszenia lub jego przyjęciu bez weryfikacji (art. 73 ust. 1 WKC). Z przedstawionej wyżej regulacji wynika niewątpliwie, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących przestawionego organom celnym towaru oraz że dane zawarte w takim zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące zarówno dla zgłaszającego, jak i dla organu celnego. Jakkolwiek w myśl art. 78 ust. 1 WKC, organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać zmian w zgłoszeniu także po zwolnieniu towaru, to jednakże jest to możliwe, jak to wynika z postanowień art. 78 ust. 2 WKC, jedynie w wyniku kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów, podjętych dla upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, które mogą zostać przeprowadzone za-równo u zgłaszającego, jak i u każdej osoby bezpośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, czy u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy celne mogą po zwolnieniu towarów przystąpić również do ich kontroli, pod warunkiem, iż istnieje możliwość ich okazania. W rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostaje, że wniosek skarżącej Spółki o zmianę zgłoszenia celnego dotyczył zgłoszenia celnego obejmującego towar w postaci oleju napędowego, co do którego po przedstawieniu organom celnym, a przed jego zwolnieniem spod dozoru celnego, nie doszło do jego ilościowego badania w trybie art. 42 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, tj. badania przeprowadzonego za zgodą organu celnego. Jest też okolicznością niesporną, że dokonując zgłoszenia celnego skarżąca Spółka wskazała na taką ilość towaru, jaka wynikała z załączonych do zgłoszenia dokumentów handlowych i przewozowych. Poza sporem też pozostaje to, że ze względu na wprowadzenie przez skarżącą do obrotu towaru objętego przyjętym przez organ celny zgłoszeniem, nie było możliwym przeprowadzenie przez organ celny ilościowego badania tego towaru, o jakim to badaniu stanowi przepis art. 78 ust. 2 WKC, przy tym zgodzić się należy w pełni ze stanowiskiem organów celnych, iż wyniki kontroli zawarte w przywoływanym przez skarżącą raporcie z kontroli przeprowadzonej na jej zlecenie przez firmę kontrolerską "B. M. S." Spółkę z o.o. nie mogą stanowić dla organu celnego wiążącej informacji co do ilości towaru, skoro kontrola ta dokonała się bez zgody i jakiegokolwiek w niej udziału tegoż organu. Tak więc, w świetle niespornych faktów stwierdzić należy, iż odmawiając zmiany przyjętego zgłoszenia celnego organy celne nie naruszyły przepisów prawa, a w szczególności przepisu art. 78 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia przepisów postępowania poprzez brak wskazania w zaskarżonym postanowieniu przyczyn, dla których odmówiono wiarygodności dowodom przedstawionym przez stronę, podkreślić należy przede wszystkim, że jedynym w istocie dowodem, na który powoływała się skarżąca Spółka na uzasadnienie swego żądania dokonania zmiany spornego zgłoszenia celnego, jest dowód ze wspomnianego już wyżej raportu z kontroli przeprowadzonej przez firmę kontrolerską. Wbrew zawartemu w skardze zarzutowi, organy celne nie stwierdziły, że powyższy raport jest dokumentem niewiarygodnym, a jedynie uznały, iż nie może on stanowić dowodu o niewątpliwym znaczeniu (pewnym), co do rzeczywistej ilości objętego zgłoszeniem celnym towaru. Zawarty zatem w skardze zarzut uznany musi być za chybiony, należy bowiem zgodzić się z tym, że brak dozoru celnego może stwarzać wątpliwości co do stanu towaru po jego zwolnieniu ze względu na możliwości wpływu różnych niekontrolowanych czynników. Nie istnieją też podstawy do uznania za skuteczny zarzutu naruszenia przepisów postępowania celnego poprzez brak wskazania materialnoprawnej podstawy zaskarżonego rozstrzygnięcia. Jakkolwiek jest prawdą, iż w powołanej w sentencji postanowienia postawie prawnej rozstrzygnięcia nie zostały wskazane normy prawa materialnego, w szczególności przepis art. 78 WKC, to zważywszy, że norma ta, jak i inne normy tego wspólnotowego aktu prawnego przytoczone zostały obszernie w jego uzasadnieniu na poparcie stanowiska organu w kwestii braku podstaw prawnych do zmiany zgłoszenia celnego, nie miało to wpływu na wynik sprawy. Nie stwierdzono również innych zarzucanych naruszeń przepisów Ordynacji podatkowej o postępowaniu. Reasumując, zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, a nieuzasadniona skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a.