II OSK 436/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Małgorzata Stahl /spr./ Sędziowie sędzia NSA Jerzy Stelmasiak sędzia del. NSA Leszek Kiermaszek Protokolant Marcin Sikorski po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2010 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej sprawy ze skargi kasacyjnej "[...]" K. Spółka Jawna z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 października 2008 r. sygn. akt IV SA/Wa 1324/08 w sprawie ze skargi "[...]" K. Spółka Jawna z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie opłaty za pobór wód podziemnych 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie na rzecz "[...]" K. Spółka Jawna z siedzibą w P. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 31 października 2008 r., sygn. akt IV SA/Wa 1324/08 oddalił skargę "[...]" K. Sp. jawna z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia [...] maja 2008 r., nr [...] w przedmiocie opłaty za pobór wód podziemnych. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie, na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w związku z art. 281 ust.1, art. 284 ust.1, art. 288 ustawy z dnia 21 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150), art. 285 ust.1 i 2 oraz art. 288 ustawy z dnia 21 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz.U Nr 62, poz. 627 ze zm. do dnia 30 czerwca 2005r.) w związku z art. 13 ustawy z dnia 18 maja 2005r. o zmianie ustawy - Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 113, poz. 954 ze zm.), w związku z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 14 grudnia 2004 r. w sprawie opłat za korzystanie ze środowiska (Dz.U. Nr 279, poz. 2758) w związku z art. 21 § 1 i 3, art. 53 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), utrzymało w mocy decyzję Marszałka Województwa Mazowieckiego z dnia [...] stycznia 2008r., nr [...], określającej ww. Spółce wysokość opłaty za pobór wód podziemnych za I kwartał 2005r. w kwocie 568,82 zł i zobowiązującej do wpłaty niewniesionej części należnej opłaty w wysokości 166,24 zł na konto wskazane w decyzji wraz z odsetkami, które należy obliczyć samodzielnie. Jak wynika z uzasadnienia decyzji, Spółka "[...]", na podstawie art. 284 ust.1 i art. 285 ust.1 i 2 ustawy - Prawo ochrony środowiska, złożyła wykaz za pobór wód podziemnych w I kw. 2005 r. Kontrola przeprowadzona przez Mazowiecki Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska w Warszawie - Delegatura w Płocku, ujawniła przekroczenie dopuszczalnej ilości pobieranej wody podziemnej ze studni nr 1 w miejscowości R. P.. Na wezwanie organu, Spółka w dniu [...] czerwca 2007r. przedłożyła organowi I instancji korektę wykazu. W oparciu o art. 21 ust. 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 281 ust. 1 ustawy -Prawo ochrony środowiska, organ I instancji ustalił opłatę za pobór wód podziemnych w oparciu o złożony wykaz, na podstawie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 grudnia 2004r. w sprawie opłat za korzystanie ze środowiska. W sprawie ustalenia opłaty organ w dniu [...] listopada 2007 r. wszczął z urzędu postępowanie. Jak zauważono, pismem z dnia [...] czerwca 2007 r. Spółka została poinformowana o sposobie zaksięgowania wpłat zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, według którego, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W piśmie tym organ wskazał, że zadłużenie Spółki z tytułu opłaty za pobór wód w I kwartale 2005r. wynosi 166,24 zł. Stosownie zaś do treści art. 55 § 2 i art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 285 ust.2 ustawy - Prawo ochrony środowiska w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2006r., organ poinformował również Spółkę o konieczności samonaliczenia odsetek od niewniesionej kwoty 166,24 zł od dnia 1 maja 2005r., gdyż termin płatności tej kwoty tytułu opłaty za pobór wód w okresie I kw. 2005 r. upłynął w dniu 30 kwietnia 2005 r. Wskazując na powyższe Kolegium stwierdziło, że materiał dowodowy, wbrew zarzutom odwołania, wskazuje, że organ I instancji prawidłowo przeprowadził postępowanie w sprawie oraz prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego, wobec czego zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik "[...]" K. Sp. Jawna, zarzucił naruszenie art. 7 i 77 § 1 k.p.a. poprzez niedostateczne wyliczenie wysokości zobowiązania oraz naruszenie art. 86f ust. 1 ustawy o ochronie i kształtowaniu środowiska poprzez jego niezastosowanie, w wyniku czego dokonana przez stronę wplata została zaliczona na poczet m.in. nieistniejących zobowiązań. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organy obu instancji wpłaconą przez skarżącego w dniu [...] stycznia kwotę 41.738, 82 zł nieprawidłowo zaliczyły na poczet zaległości z 1999 r. oraz na I, II, III kwartał 2000 r., przy czym oba organy administracyjne nie ustosunkowały się do zarzutu dokonania już zapłaty. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. - o wprowadzeniu ustawy - Prawo ochrony środowiska, ustawy o odpadach oraz zmianie innych ustaw (Dz.U. Nr 100, poz.1085 ze zm.) do opłat za gospodarcze korzystanie ze środowiska mające miejsce do dnia 31 grudnia 2001 r. stosuje się przepisy dotychczasowe. Przepis art. 86b ust.3 ustawy o ochronie i kształtowaniu środowiska stanowi, iż opłaty za wprowadzanie substancji zanieczyszczających do środowiska wnosi się samodzielnie do końca miesiąca, po upływie każdego kwartału. Opłaty należne za okres 1999 r. oraz I, II, III kwartał 2000 r. powinny być wniesione najpóźniej do 31 października 2000 r. Skoro opłaty te zostały wniesione dopiero w dniu [...] stycznia 2006 r., uległy one przedawnieniu z końcem 2005 roku, wobec treści art. 86f ust.1 powołanej wyżej ustawy, w myśl którego obowiązek uiszczenia opłaty przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności. Zdaniem skarżącej Spółki, organ dokonaną wpłatę zaliczył na poczet nieistniejącego zobowiązania, w wyniku czego powstała nadpłata, którą organ powinien zaliczyć na poczet opłaty za I kwartał 2005 r. i następne okresy. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podnosząc jednocześnie, że zaskarżoną decyzją orzeczono o prawidłowości ustalenia opłaty za emisję gazów lub pyłów do powietrza za kwartał 2005 r., a nie co do prawidłowości zaliczenia przez organ I instancji kwoty 41.738,82 zł na poczet ewentualnych zaległości w opłatach za korzystanie środowiska od 1999 r. do III kwartału 2001 r. Dlatego też, nieuzasadnione jest stwierdzenie strony skarżącej, że Kolegium nieprawidłowo i niedostatecznie ustaliło stan faktyczny w niniejszej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie powołanym na wstępie wyrokiem uznał, że zaskarżonej decyzji nie można zarzucić naruszenia prawa, wobec czego skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Jak zaznaczył Sąd, przedmiotem rozpoznawanej sprawy była kwestia odpowiedzialności skarżącej Spółki za korzystanie ze środowiska w okresie I kwartału 2005 r. polegającego na poborze wód. Bezspornym jest, że skarżąca Spółka jest podmiotem korzystającym ze środowiska w rozumieniu ustawy - Prawo ochrony środowiska, a zatem zobowiązana była do wniesienia w ustawowym terminie opłat z tego tytułu. Jak wynika z materiału dowodowego sprawy, skarżąca w dniu [...] maja 2007 r. na wezwanie organu pierwszej instancji złożyła prawidłowy wykaz informujący o zakresie korzystania ze środowiska, na podstawie którego ustalono należną opłatę za I kwartał 2005 roku za pobór wód w wysokości 568,92 zł. Ze znajdującego się w aktach administracyjnych zestawienia wpłat dokonanych na konto Urzędu Marszałkowskiego Województwa Mazowieckiego w Banku PKO SA przez podmioty zobowiązane do wniesienia opłat za korzystanie ze środowiska wynika, że "[...]" K. Spółka Jawna w dniu [...] maja 2006 r. wpłaciła kwotę 5.361,85 zł podając, iż jest to opłata za pobór wód za lata 2002, 2003, 2005. Jak podał organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji, wpłacona należność pokryła zaległość główną z tytułu poboru wód oraz odsetki za zwłokę za I-III kwartał 2002 r., I-IV kwartał 2003 r., I - II kwartał 2004 r. oraz II półrocze 2005 roku. Następna wpłata z dnia 30 października 2006 r. w kwocie 855,91 zł pokryła zaległość w wysokości 402,68 zł oraz odsetki za zwłokę - 71,00 zł. Jak wskazał Marszałek, w wyniku analizy wpłat stwierdzono, że na koncie skarżącej powstała zaległość główna z tytułu poboru wód podziemnych za I kwartał 2005 roku w kwocie 166,24 zł, o której to zaległości Spółka została poinformowana pismem z dnia [...] czerwca 2007r. Kwota ta, wobec braku zapłaty, stała się zaległością z dniem 1 maja 2005 r., gdyż termin zapłaty upłynął w dniu 30 kwietnia 2005r. Skarżąca zobowiązana jest stosownie do art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej do samoobliczenia odsetek za zwlokę i ich wpłaty. Wskazując na powyższe Sąd stwierdził, że decyzje obu organów administracyjnych nie uchybiają prawu, gdyż prawidłowo ustalono wysokość opłaty za pobór wód w I kwartał 2005 r. Skoro wpłaty dokonane w dniu [...] maja oraz w dniu [...] października 2006r. nie pokrywały w całości wysokości tej opłaty, ponieważ organ, stosując odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, wpłacone kwoty w pierwszej kolejności zaliczył na poczet wcześniejszych zaległości z tytułu tej opłaty, to – w ocenie Sądu - prawidłowo przyjęto, że wskazana w decyzji z dnia [...] stycznia 2008r. kwota 166,24 zł stała się zaległością z dniem 1 maja 2005 r. Oznacza to, że skarżąca stosownie do art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej obowiązana jest do obliczenia od tej kwoty odsetek i do ich zapłaty wraz ww. zaległością. Za nietrafne Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy art. 86f ust. 1 ustawy o ochronie i kształtowaniu środowiska poprzez jego niezastosowanie i zaliczenie wpłaconej w dniu [...] stycznia 2006r. kwoty 41.738, 82 zł na poczet zaległości od 1999 r. do III kwartału 2001 r. wraz z odsetkami, z tego powodu, że obowiązek wniesienia opłaty za ten okres uległ przedawnieniu z końcem 2005 r. Zaskarżona bowiem decyzja dotyczyła ustalenia wysokości należnej opłaty za I kwartał 2005 roku i zaliczenia na jej poczet wpłaconych należności w dniach [...] maja i [...] października 2006r., które zgodnie z dyspozycją strony skarżącej stanowiły należną opłatę za pobór wód za lata 2002, 2003 i 2005. Z materiału dowodowego sprawy wynika natomiast, że wplata dokona w dniu 6 stycznia 2006r, zgodnie z dyspozycją strony skarżącej stanowiła należną opłatę za korzystanie ze środowiska w okresie od IV kwartału 1999 r. do roku 2003. Jak wskazał Sąd, jeżeli zdaniem skarżącej opłata za ten okres uległa przedawnieniu, to może zwrócić się do organu z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty i wskazać na poczet jakich należności organ stwierdzoną nadpłatę ma zaliczyć. Wobec powyższego Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "p.p.s.a."). W skardze kasacyjnej wniesionej od powyższego wyroku przez "[...]" K. Sp. J. podniesiono następujące zarzuty: 1. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 286 ust. 1 c ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. - Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2006 r., Nr 129, poz. 902 ze zm.) w związku z art. 13 ustawy z dnia 18 maja 2005 r. - o zmianie ustawy - Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2005 r., Nr 113, poz. 954 ze zm.) oraz art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 281 ust. 1 ustawy z 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2006 r., Nr 129, poz. 902 ze zm.) w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit a i art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez zaniechanie uznania za nieprawidłowe ich niezastosowania w wyniku czego, poza ustaleniem opłaty w deklaracji, która na tej podstawie i w tej części podlega bezpośrednio egzekucji administracyjnej, doszło do ustalenia tej samej opłaty na podstawie decyzji, a zatem do powstania drugiego tytułu dotyczącego tego samego zobowiązania i nie zostało to uznane za naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy a zatem doszło do nieprawidłowej kontroli zastosowania norm prawa materialnego; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, art. 288 ust. 1 ustawy z 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2006 r., Nr 129, poz. 902 ze zm.) oraz art. 7 k.p.a. oraz art. 77 § 1 k.p.a. polegające na przyjęciu za prawidłowe wydanie decyzji ustalającej wysokość opłaty mimo tego, że Spółka przedłożyła wykaz nie budzący zastrzeżeń, a nadto na pominięciu, że w części niezapłaconej powinna być prowadzona egzekucja administracyjna a nie wydawana decyzja zobowiązująca do zapłaty, przez co kontrola zgodności z prawem nie była prawidłowa a skarga nie powinna zostać oddalona ale uwzględniona. Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, względnie uchylenie wyroku w całości i uchylenie decyzji obu instancji w całości. Ponadto wniesiono o zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie na rzecz "[...]" K. Sp. J. kosztów postępowania kasacyjnego, względnie także postępowania przed Sądem pierwszej instancji. Uzasadniając podniesione zarzuty pełnomocnik skarżącej Spółki wskazał, że jak wynika z art. 288 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy Prawo ochrony środowiska, wydanie decyzji o wysokości opłaty jest możliwe wyłącznie wtedy, gdy podmiot zobowiązany nie przedłożył wykazu lub przedłożony wykaz nasuwa zastrzeżenia. Z ustalonego przez Sąd stanu faktycznego wynika, że kwota opłaty w wysokości 568,82 zł została ustalona na podstawie wykazu i nie zostało ustalone, jakoby wykaz ten budził zastrzeżenia. Wobec tego brak było podstaw do wydania decyzji na ww. podstawie prawnej. To samo, zdaniem skarżącej Spółki, odnosi się do zastosowania art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Fakt niezapłacenia w całości kwoty wynikającej z wykazu (deklaracji) nie uzasadnia zastosowania tego przepisu, bowiem stosuje się go odpowiednio (281 ust. 1 Prawa ochrony środowiska). Nie znajdzie on zastosowania z racji art. 286 ust. 1 pkt c Prawa ochrony środowiska, który stanowi, że kwota wskazana w wykazie (deklaracji) podlega bezpośredniej egzekucji administracyjnej, zatem, w przypadku niezapłacenia całej kwoty wskazanej w deklaracji stosuje się egzekucję administracyjną a nie wydaje się decyzję. Wobec powyższego, zdaniem Skarżącej, uznać należy, że nie zostały spełnione przesłanki do wydania decyzji na podstawie art. 288 ust. 1 prawa ochrony środowiska oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, zatem Sąd w trakcie oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji powinien stwierdzić naruszenie prawa materialnego oraz. formalnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu drugiego zarzutu autor skargi kasacyjnej wskazał, że w art. 13 ustawy z dnia 18 maja 2005 r. - o zmianie ustawy - Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw, enumeratywnie wymienione są przypadki, gdy stosuje się przepisy dotychczasowe do opłat za korzystanie ze środowiska do 30 czerwca 2005 r.; w pozostałym zaś zakresie stosuje się przepisy nowe. Nowym przepisem był wprowadzony ww. ustawą art. 286 ust. 1 c) stanowiący, że deklaracja stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego i egzekucji administracyjnej zgodnie z art. 3a § 2 pkt 1 ustawy o postępowaniu administracyjnym w administracji. Ponieważ kwota 568,82 zł zgłoszona była przez stronę w deklaracji, zatem to deklaracja stanowiła już tytuł dochodzenia tej należności. Pominięcie ww. przepisu spowodowało, że Sąd uznał za słuszne konieczność wydania decyzji administracyjnej w zakresie tej kwoty. W takim jednak wypadku doszło do powstania dwóch tytułów dotyczących obowiązku uiszczenia tej samej kwoty na tej samej podstawie faktycznej i prawnej. Nie został zastosowany także art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że kwota deklaracji stanowi podatek (opłatę) do zapłaty. Przepis ten koresponduje z art. 286 ust. 1 c) Prawa ochrony środowiska i łącznie mają ten skutek materialnoprawny, że w przypadku ustalenia przez stronę w wykazie określonej kwoty opłaty z tytułu korzystania ze środowiska, stanowi ona kwotę opłaty, podlegającą ściągnięciu w trybie egzekucji administracyjnej. Ich niezastosowanie przez organy i nieuznanie tego przez Sąd za niezgodność z prawem stanowi nieprawidłową ocenę pod kątem zgodności z prawem materialnym zaskarżonych decyzji, w wyniku czego niesłusznie nie doszło do ich uchylenia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwioną podstawę, chociaż nie wszystkie z zarzutów w niej zawartych, realizowanych w granicach obu podstaw kasacyjnych, okazały się uzasadnione. W punkcie wyjścia należy stwierdzić, że korzystanie ze środowiska w przypadkach wymienionych w art. 273 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska ( tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podlega opłacie, przy czym obowiązek poniesienia opłaty przez korzystającego ze środowiska powstaje z mocy prawa. Podmiot korzystający ze środowiska powinien więc we własnym zakresie ustalić wysokość należnej opłaty, kierując się stawkami obowiązującymi w okresie, w którym korzystanie ze środowiska miało miejsce, a następnie wnieść opłatę na rachunek urzędu marszałkowskiego właściwego ze względu na miejsce korzystania ze środowiska do końca miesiąca następującego po upływie każdego półrocza, poprzednio kwartału ( art. 277 ust. 1, art. 284 ust. 1, art. 285 ust. 1 i 2 ustawy). Jednocześnie w wymienionym terminie podmiot korzystający ze środowiska obowiązany jest przedłożyć marszałkowi województwa wykaz zawierający informacje i dane ewidencyjne wykorzystane do ustalenia wysokości opłat ( art. 286 ust. 1 ustawy ). Trafnie zauważa pełnomocnik wnoszącego skargę kasacyjną, że powyższy wykaz złożony na urzędowym formularzu, którego treść określa Minister Ochrony Środowiska w drodze rozporządzenia w wykonaniu delegacji zawartej w art. 286 ust. 3 ustawy, w razie nieuiszczenia w terminie należnej opłaty stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego w celu dochodzenia tej należności. Stosownie bowiem do treści art. 286 ust. 1 c ustawy, obowiązującego od dnia 28 lipca 2005 r. na skutek nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 18 maja 2005 r. o zmianie ustawy – Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 113, poz. 954 ze zm.), do zobowiązań z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska stosuje się przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), jeżeli wynikają one z wykazu o wysokości należnych opłat. Z uwagi na brzmienie intertemporalnego przepisu art. 13 ustawy nowelizującej możliwość wystawienia tytułu wykonawczego dotyczy również opłat za korzystanie ze środowiska należnych do dnia 30 czerwca 2005 r. Umknęło jednakże autorowi skargi kasacyjnej, że na gruncie przepisu art. 288 ust. 1 ustawy w brzmieniu dotychczasowym, który znajduje zastosowanie w odniesieniu do opłat należnych do dnia 30 czerwca 2005 r., w razie nieuiszczenia opłaty przez podmiot korzystający ze środowiska albo uiszczenia opłat w wysokości nasuwającej zastrzeżenie marszałek województwa jest uprawniony do wymierzenia opłaty w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub kontroli oraz wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska. Ubocznie zauważyć przyjdzie, że także w odniesieniu do opłat za korzystanie ze środowiska dotyczących okresu po 30 czerwca 2005 r. marszałek województwa w przypadkach wymienionych w pkt 1 i 2 art. 288 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym jest uprawniony do wydania decyzji w tym zakresie. Oznacza to, że wbrew odmiennym twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej w oparciu o analizowane przepisy nie zachodzi niebezpieczeństwo powstania dwóch tytułów stanowiących podstawę do dochodzenia należności za korzystanie ze środowiska za ten sam okres. Zgodnie bowiem z tym co rozważono, wydanie decyzji jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy podmiot korzystający ze środowiska nie uiści opłaty względnie wynikająca z wykazu wysokość opłaty budzi zastrzeżenia. Z tych więc powodów za nieusprawiedliwione należy uznać zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 286 ust. 1c ustawy w związku z art. 13 ustawy nowelizującej z dnia 18 maja 2005 r. przez niezastosowanie tych przepisów. W myśl art. 281 ust. 1 ustawy do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Mając to na uwadze i uwzględniając treść art. 21 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej można i trzeba przyjąć, że wykaz zawierający informacje i dane ewidencyjne wykorzystane do ustalenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska stanowi rodzaj deklaracji podatkowej ( opłatowej). W związku z tym opłata wykazana w deklaracji winna być traktowana tak jak podatek do zapłaty z wszelkimi tego konsekwencjami, chyba że marszałek województwa stwierdzi, że podmiot korzystający ze środowiska mimo ciążącego na nim obowiązku nie uiścił opłaty w całości lub części, nie złożył wykazu albo że wysokość opłaty jest inna niż wynikająca z wykazu, a zatem po skutecznym zakwestionowaniu wykazu przedłożonego przez podmiot korzystający ze środowiska. W takim wypadku marszałek województwa wydaje decyzję określającą wysokość należnej opłaty za korzystanie ze środowiska. Regulacja prawna z art. 21 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej, stosowana odpowiednio, stanowi nawiązanie do treści normatywnej wynikającej z przepisu art. 288 ust. 1 ustawy, jednocześnie wspiera pogląd, że marszałek województwa w przypadkach wyżej wymienionych wyposażony został w uprawnienie do decyzyjnego wymierzenia podmiotowi korzystającemu ze środowiska opłaty z tego tytułu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przekazanie właściwym organom orzekającym w sprawach dotyczących opłat za korzystanie ze środowiska uprawnień organów podatkowych i odpowiednie stosowanie w tych sprawach przepisów Ordynacji podatkowej było celowym zabiegiem ustawodawcy. Zgodnie z tym na co już zwrócono uwagę, ciążący na podmiocie korzystającym ze środowiska z mocy prawa obowiązek poniesienia opłaty z tego tytułu stanowi rodzaj zobowiązania podatkowego. Jednakże upływ czasu powoduje wygaśnięcie tego zobowiązania, stwierdza to przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, mieszczący się w dziale III tej ustawy, w myśl którego zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, niepopartym rzeczową argumentacją, że zagadnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego ( opłaty za korzystanie ze środowiska ) nie ma żadnego znaczenia dla wyniku sprawy, skoro podatnik ( podmiot korzystający ze środowiska ) ma możliwość wystąpienia z żądaniem stwierdzenia nadpłaty i to w oddzielnym postępowaniu. Wskazać trzeba, że również prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym), a przepisy ustawy Prawo ochrony środowiska nie przewidują innego trybu zwrotu opłaty za korzystanie ze środowiska. Kontynuując rozważania w tym zakresie należy stwierdzić, że jeśli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonana przez podatnika wpłata winna zostać zaliczona na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, wynika to z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednakże wpłata może zostać zaliczona w drodze zaskarżalnego postanowienia na następny najwcześniejszy termin płatności zobowiązania, który jeszcze nie uległ przedawnieniu. Oznacza to, że nie jest dopuszczalne zaliczenie takiej wpłaty odnoszącej się do zobowiązania, które wygasło i nie istnieje. Tych okoliczności nie miał na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny i to pomimo wyraźnie sformułowanego w skardze zarzutu nieuwzględnienia przedawnienia, ściślej zaś bezpodstawnego zaliczenia przez organy administracyjne dokonanej wpłaty tytułem opłaty za korzystanie ze środowiska, która uległa przedawnieniu. W tej sytuacji usprawiedliwiony okazał się zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 281 ust. 1 ustawy w związku z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej z tym, że wskutek błędnej wykładni powyższych norm materialnoprawnych, nie zaś poprzez ich wadliwe zastosowanie. Z ustalonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stanu faktycznego sprawy wynika, że Marszałek Województwa Mazowieckiego w sposób skuteczny zakwestionował przedłożony przez skarżącą Spółkę wykaz o wysokości należnych opłat za korzystanie ze środowiska (pobór wód w I kwartale 2005 r.), czego autor skargi kasacyjnej nie podważył. Tym samym stanowiło to podstawę do wydania decyzji o wymierzeniu opłaty za wymieniony okres. Jednakże w trakcie kontroli tej decyzji nie rozważył Sąd prawidłowości zaliczenia przez organy dokonanej przez skarżącą Spółkę w dniu [...] stycznia 2006 r. wpłaty kwoty 41.738,82 zł na poczet wcześniejszych zaległości i to od 1999 r. Skarżąca co prawda deklarowała, iż wpłata odnosi się do zaległych opłat za korzystanie ze środowiska od IV kwartału 1999 r. do końca 2003 r. Jednakże należało mieć na uwadze, że pomimo wniosku co do okresu zaliczenia dokonana wpłata nie mogła być zaliczona w całości lub części na poczet zaległości, które uległy przedawnieniu. Organ, którego decyzję zaskarżono, orzekał zaś już po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności części zobowiązań z tytułu korzystania ze środowiska. Wobec nierozważenia tych okoliczności, co już było prostą konsekwencją przyjęcia, że w postępowaniu w sprawie ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska kwestia przedawnienia zobowiązania nie jest rozpatrywana, za zasadny uznać należy postawiony w skardze kasacyjnej zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 151 P.p.s.a. przez oddalenie skargi wskutek nieuwzględnienia, że na drodze administracyjnej w przedmiotowej sprawie nie wyjaśniono wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności, zatem zaskarżoną decyzję podjęto z naruszeniem art. 7 i art. 77 § 1 Kpa, co mogło mieć istotny wpływ na finalny wynik sprawy. Z tych wszystkich powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, o kosztach postępowania orzekając na mocy art. 203 pkt 1 P.p.s.a. Koszty te sprowadzają się do poniesionej przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną opłaty sądowej oraz wynagrodzenia pełnomocnika będącego adwokatem w wysokości określonej w § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenie przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).