I SA/Go 747/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Asesor WSA Barbara Rennert Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2008 r. sprawy ze skargi E.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji wydanej w przedmiocie określenia wysokości dochodu za 1999 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 200 złotych (dwieście) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA / Go 747 / 08 U Z A S A D N I E N I E Skarżąca E.K. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].07.2008 roku nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].04.2008 roku nr [...] wydanej w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji. Z akt sprawy wynika że : W dniu [...].12.2005 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję nr [...] w przedmiocie określenia skarżącej dochodu za 1999 roku w wysokości 195.082,83 złote. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie, a postępowanie odwoławcze zostało umorzone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].01.2007 roku na skutek cofnięcia odwołania przez skarżącą. Skarżąca pismem z dnia [...].02.2008 roku wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].01.2007 roku, a więc odnoszącej się do umorzenia postępowania odwoławczego przy czym żądanie to zawarła w części wstępnej wniosku. Jako podstawę stwierdzenia nieważności podała art. 247 § 1 ordynacji podatkowej, bowiem decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W uzasadnieniu natomiast tego wniosku sformułowała zarzuty wobec decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.2005 roku określającej dochód skarżącej za 1999 roku w wysokości 195.082,83 złote. Zarzuty te odnosiły się do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 1999 rok, naruszenia art. 208 § 1 ordynacji podatkowej , art. 210 § 1 pkt. 6 ordynacji podatkowej, art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26.07.1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 21 b ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...].04.2008 roku odmówił stwierdzenia nieważności decyzji. W uzasadnieniu wskazał że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji nie może służyć do kolejnego merytorycznego rozpoznania sprawy. Organ zauważył również iż zarzuty wniosku odnoszą się do decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej , od której skarżąca wniosła odwołanie, a które to postępowanie odwoławcze zostało umorzone. Organ wskazał iż decyzja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].01.2007 roku wydana w sprawie umorzenia postępowania odwoławczego jest decyzją ostateczną i nie jest dotknięta żadną z wad o których mowa w art. 247 § 1 ordynacji podatkowej. Natomiast skarżąca w wniosku nie przedstawiła argumentów świadczących o tym, że decyzja ta jest dotknięta jedną z wad określonych w art. 247 § 1 ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie określając je jako odwołanie od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].04.2008 roku odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji w przedmiocie określenia za rok 1999 dochodu w wysokości 195.082,83 złote i eliminującej ulgi podatkowe, wnosząc o uchylenie lub zmianę w sposób zgodny z twierdzeniami skarżącej. W uzasadnieniu skarżąca wskazała iż w całej rozciągłości podtrzymuje zarzuty przedstawione w wniosku z dnia [...].02.2008 roku co do utrzymywania w mocy decyzji określającej dochód za 1999 roku w której to decyzji bezprawnie wyeliminowano ulgi mieszkaniowe. Nadto przedstawiła powyższe zarzuty tyczące decyzji określającej dochód za 1999 rok. Decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].07.2008 roku utrzymano w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał iż skarżąca nie podniosła argumentów odnoszących się do stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].01.2007 roku. Wskazał iż decyzja której dotyczy wniosek, a więc decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].02.2007 roku, została wydana na podstawie art. 232 § 1 ordynacji podatkowej po stwierdzeniu przez organ, iż nie zachodzi sytuacja określona w art. 232 § 2 ordynacji podatkowej. Przedmiotem badania w tym kontekście było prawidłowe zastosowanie art. 21b ordynacji podatkowej, a także kwestia wydania decyzji po upływie terminu przedawnienia. Organ uznał iż w postępowaniu w zakresie określenia zobowiązania podatkowego za 1999 rok, organ nie określał zobowiązania, lecz określił prawidłową wysokość dochodu. Z tego też względu nie mogło dojść do naruszenia art. 70 § 1 ordynacji podatkowej. Z tego też względu brak jest podstaw do uznania iż decyzja została wydana z naruszeniem art. 247 § 1 ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji skargę złożyła skarżąca E.K. wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].07.2008 roku z uwagi na rażące naruszenie prawa. W uzasadnieniu powtórzyła argumenty przemawiające za uchyleniem decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.2005 roku. Nadto skarżąca nawiązała do decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze z dnia [...].01.2007 roku wskazując, iż decyzja ta naruszyła prawo w sposób rażący, bowiem umorzyła postępowanie odwoławcze w sytuacji gdy rozstrzygnięcie sprawy wymagało przeprowadzenia postępowania dowodowego i pozostawiła w mocy decyzję wydana z rażącym naruszeniem prawa. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł w odpowiedzi na skargę o jej oddalenie. W uzasadnieniu organ ponownie wskazał, że skarżąca nie zawarła w skardze argumentów przemawiających za uznaniem decyzji "Dyrektora Izby Skarbowej za decyzję rażąco naruszająca prawo. Decyzja umarzająca została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt. 3 w zw. z art. 232 § 1 ordynacji podatkowej po stwierdzeniu że nie zachodzi sytuacji określona w art. 232 § 2 ordynacji podatkowej, a więc brak było podstaw do uznania iż zachodzi prawdopodobieństwo pozostawienia w mocy decyzji wydanie z naruszeniem przepisów które uzasadniają jej uchylenie lub zmianę. Organ wskazał iż przedmiotem badania była prawidłowość zastosowania art. 21 b ordynacji podatkowej. Wskazał iż organ wydawał decyzje określającą prawidłową wysokość dochodu, nie wydawał natomiast decyzji określającej zobowiązanie. W związku tym nie mogło zdaniem organu dojść do naruszenia art. 70 § 1 ordynacji podatkowej. Brak jest zdaniem organu również podstaw do uznania iż naruszono art. 208 § 1 ordynacji podatkowej, bowiem w sytuacji, gdy stwierdzono że nie miało miejsce przedawnienie zobowiązania, postępowanie nie mogło być bezprzedmiotowe. Organ nie naruszył również art. 210 § 1 pkt. 6 ordynacji podatkowej bowiem zarzut ten dotyczy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Nietrafny jest również zdaniem organu zarzut naruszenia art. 234 ordynacji podatkowej bowiem podstępowanie odwoławcze od decyzji wydanej w przedmiocie określenia skarżącej dochodu za 1999 rok zostało umorzone na skutek cofnięcia odwołania przez skarżącą. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga okazała się uzasadniona. Jak wynika z żądania wniosku skarżącej, sformułowanego na jego wstępie, dotyczy on stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].01.2007 roku umarzającej postępowanie odwoławcze dotyczące decyzji Dyrektora UKS z dnia [...].12.2005 roku. Natomiast w całej treści tego wniosku sformułowane są wyłącznie zarzuty wobec decyzji Dyrektora UKS z dnia [...].12.2005 roku, co np. można wnosić z licznych zamieszczonych w tekście odwołań do tej decyzji. Mimo tak rażącej sprzeczności między żądaniem wniosku, a jego treścią organ podatkowy wyznaczył skarżącej termin do wypowiedzenia się w sprawie i po jego upływie wydał decyzję o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].01.2007 roku o umorzeniu postępowania odwoławczego. W uzasadnieniu decyzji zauważył jednak, iż zarzuty w treści tego wniosku odnoszą się tylko do stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora UKS określającej dochód skarżącej. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie, a w żądaniu odwołania, w jego części wstępnej, już wyraźnie wyartykułowała, że odwołanie to, dotyczy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji w przedmiocie określenia za rok 1999 dochodu w wysokości 195.082,83 złote. Natomiast treść tego odwołania nie pozostawia wątpliwości, wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczył stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora UKS określającej dochód skarżącej. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie wskazał iż zarzuty nie dotyczą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej umarzającej postępowanie odwoławcze i ocenił zasadność odwołania od decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze. Zdaniem Sądu postępowanie organów podatkowych narusza zasadę określoną w art. 121 ordynacji podatkowej. W swoim wniosku skarżąca wnosząc o stwierdzenie nieważności decyzji winna określić zakres swojego żądania określonego w wniosku. Tak określony przez skarżącą zakres wniosku wyznaczyłby zakres przedmiotowy sprawy. Należy jednak pokreślić iż zakres wniosku strony winien być oceniany i rozpatrywany przez organy podatkowe zgodnie z sensem i treścią pisma zawierającego tenże wniosek, a nie na podstawie jednozdaniowego, sformułowanego żądania w części wstępnej wniosku. Przestrzeganie reguły określonej w art. 121 ordynacji podatkowej ma znaczenie szczególnie zdaniem Sądu wówczas, gdy skarżący działa samodzielnie i nie jest reprezentowany przez pełnomocnika zawodowego, a więc doradcę podatkowego, radcę prawnego czy adwokata / patrz wyrok NSA z dnia 11 października 2002 r., I SA/Łd 1136/2001 /. W takiej sytuacji każdy podatnik z którego udziałem toczy się postępowanie podatkowe, w tym również i skarżąca winna otrzymać pomoc organu podatkowego, w tym wypadku ograniczającego się do właściwej oceny złożonego wniosku i wyjaśnienia zaistniałych wątpliwości co do zamiaru podatnika wnoszącego wiosek. Należy podkreślić że to treść wniosku, a nie żądanie określone w części wstępnej wniosku, przesądza o charakterze czynności procesowej. Oczywistym jest że o charakterze wniosku decyduje strona. Jednakże wówczas gdy treść wniosku nie jest jasna dla organu, bądź budzi jego wątpliwości i to w sytuacji gdy podatnik / tutaj skarżąca / działa bez profesjonalnego pełnomocnika / winien on wyjaśnić, czego dotyczy wniosek, jaki jest zamiar strony wnoszącej wniosek, jaki skutek chce ona poprzez złożenie wniosku osiągnąć / wyrok NSA z dnia 3 października 2003 r., I SA/Łd 652/2002, niepubl./ . Natomiast nie wyjaśnienie tych wątpliwości, czy zamiaru strony co do skutków jakie chce wywołać na skutek złożenia wniosku, narusza art. 122 ordynacji podatkowej. Ustalenie bowiem stanu faktycznego w rozumieniu art. 122 ordynacji podatkowej obejmuje również ustalenie rzeczywistej treści żądania strony, w sytuacji istnienia rozbieżności między treścią części wstępnej wniosku, a jego uzasadnieniem / wyrok NSA z dnia 7 listopada 2003 r., I SA/Łd 1195/2002, niepubl./. W tym stanie rzeczy Sąd uznał że organy podatkowe naruszyły zasady określone w art. 121 i art. 122 ordynacji podatkowej i w konsekwencji nie rozpatrzyły wniosku strony, mimo iż na podstawie treści odwołania nie można mieć wątpliwości jaki jest zakres żądania skarżącej. W tym stanie rzeczy przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien w przypadku istnienia dalszych wątpliwości, wezwać skarżącą do jasnego sprecyzowania wniosku i wskazania w stosunku do której konkretnie decyzji żąda aby organ stwierdził jej nieważność. Następnie po wyjaśnieniu tej kwestii winien ten wniosek rozpoznać zgodnie z wolą skarżącej. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 lit c prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji, o kosztach orzekając na podstawie art. 200 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sędzia WSA J. Wierchowicz Sędzia WSA S. Kowalczyk Asesor WSA B. Rennert