I SA/Wr 992/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi "A" Spółka Akcyjna w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatek od nieruchomości za 2007r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta L. z dnia [...] nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. na rzecz skarżącej 9.606,00 zł (słownie: dziewięć tysięcy sześćset sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. orzeka, że wymienione w pkt I orzeczenia nie podlegają wykonaniu. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...]o nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta L. z dnia [...] o nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 995.010,00 zł. "A" SA z siedzibą w W. (dalej: skarżąca) w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007 r. w pozycji 6.6. "budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" wykazała podstawę opodatkowania w kwocie 40.998 746,00 zł (deklaracja z dnia 19 stycznia 2007 r.), natomiast w kolejnych korektach deklaracji wykazywała odpowiednio kwoty: 41.045 701,00 zł – korekta deklaracji z dnia 8 sierpnia 2007 r.; 41.045 280, 00 zł – korekta deklaracji z dnia 23 sierpnia 2007 r.; 29.099 621, 00 zł – korekta deklaracji z dnia 24 września 2007 r. oraz 29.067 375,00 zł – korekta deklaracji z dnia 22 listopada 2007 r. Powodem dokonanej we wrześniu 2007 r. korekty zobowiązania było uznanie przez skarżącą braku podstaw opodatkowania wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. Organ podatkowy pierwszej instancji uznał dokonaną korektę za niezasadną i postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. Organ stwierdził, powołując się na przepisy prawa (art.1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, j.t. z 2006 r. Dz.U. Nr 121, poz. 844 ze zm. – dalej: ustawa o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, j.t. z 2006 r. Dz.U. Nr 156, poz. 1118 ze zm. – dalej: ustawa Prawo budowlane), a także orzecznictwo (wyroku NSA z dnia 27 stycznia 2006 r., FSK 3216/06; wyrok SN z dnia 28 czerwca 2002 r., I CK 5/02), iż telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno – użytkową, a przez to podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle. Skarżąca w odwołaniu z dnia 14 kwietnia 2007 r. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie oraz zarzuciła naruszenie: - art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 190 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ordynacja podatkowa), poprzez dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie nieobowiązującej już deklaracji podatkowej, bez podjęcia czynności dowodowych, na podstawie których można by ustalić, czy należące do skarżącej linie kablowe położone w kanalizacji kablowej są budowlami w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także gdyby nawet przyjąć, że są budowlami w rozumieniu tej ustawy - jaka jest wartość tych budowli; - art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż zarówno uzasadnienie faktyczne jak i uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji zostało zbudowane w taki sposób, że narusza zasadę przekonywania. Skarżąca zarzuciła także, iż w uzasadnieniu prawnym decyzji organ pominął przepisy prawa budowlanego, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, nie wziął pod uwagę wyjaśnień zawartych w piśmie Dyrektora Departamentu Opłat Lokalnych Ministerstwa Finansów z dnia 31 stycznia 2007r., uznał za słuszne stanowisko wyrażone w wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2006 r. oraz nie wyjaśnił jednoznacznie, do której kategorii obiektów budowlanych w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zaliczył linie kablowe położone w kanalizacji kablowej. Zdaniem skarżącej, do przepisów prawa budowlanego, do których odwołuje się ustawa o podatkach i opłatach lokalnych należy zaliczyć rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 219, poz. 1864 – dalej: rozporządzenie), w myśl którego linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie są obiektem budowlanym. Skarżąca stwierdziła, iż skoro linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym zapewniającymi jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem, to nie stanowią również budowli w rozumieniu ustawy o podatkach opłatach lokalnych, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w wyniku rozpatrzenia odwołania, podtrzymało stanowisko wyrażone w decyzji pierwszoinstancyjnej. Słuszność zajętego przez organ stanowiska w kwestii opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej potwierdza, zdaniem organu, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 734/07, w którym sąd uznał linie kablowe za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ponadto organ podniósł, iż niezasadne jest odwoływanie się przez skarżącą do przepisów rozporządzenia funkcjonującego jedynie na użytek prawa budowlanego a nie podatkowego. Poza tym jest to akt wykonawczy, podustawowy, gdy tymczasem w myśl art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków i innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także przyznawanie ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatku następuje wyłącznie w drodze ustawy. Natomiast, odnosząc się do zarzutu wadliwego przeprowadzenia postępowania podatkowego, organ podniósł, iż nie zachodziła potrzeba podjęcia dalszych czynności procesowych. Przedmiotowe postępowanie zostało wszczęte, ponieważ skarżąca zaniżyła w korekcie deklaracji z dnia 24 września 2007 r. podstawę opodatkowania budowli, poprzez wyłączenie wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Stąd też, zdaniem organu, brak było podstaw prawnych do kwestionowania możliwości uznania za dowód w prowadzonym postępowaniu podatkowym złożonej przez skarżącą deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007 r., a tym samy za bezcelowe należało uznać gromadzenie kolejnych dowodów. Organ podniósł także, iż wartość linii kablowych położonych w kanałach kablowych została wyliczona na podstawie porównania danych wykazanych przez skarżącą w pierwotnej deklaracji na 2007 r. z danymi wynikającymi z przedmiotowej korekty, w której nie wykazano do opodatkowania wartości linii kablowych. Zdaniem organu, zgromadzony materiał dowodowy nie budzi wątpliwości, zwłaszcza, że w poprzednich latach podatkowych (2005 i 2006) wartość budowli jest zbliżona do tej, jaka został wykazana w deklaracji na 2007 r. Ponadto organ zauważył, iż skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o niezgodności przyjętych danych z rzeczywistością. Organ stwierdził także, iż do wyliczenia podatku w pozostałym zakresie przyjął dane dotyczące podstawy opodatkowania z deklaracji na 2007 r. oraz zastosował stawki podatkowe określone uchwałą Rady Miasta w L. nr [...] z dnia 28 listopada 2005 r. Wobec powyższego, zdaniem organu, zarzut naruszenia art. art. 122; 180; 187 § 1; 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej należy uznać za bezzasadny. Skarżąca w skardze z dnia 7 sierpnia 2008 r. (uzupełnionej pismem z dnia 27 listopada 2008 r.) wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszej instancji, a także o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucając naruszenie: - art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organie podatkowym obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez skarżącą, organ ten nie przedstawił nawet jednego dowodu, z którego wynikałaby nieprawidłowość deklaracji; - art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ zakwestionował zadeklarowaną w korekcie deklaracji wysokość zobowiązania podatkowego danymi wynikającymi z deklaracji; - art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego decyzji, które polegało przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; - art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż organ podatkowy określił w innej wysokości zobowiązanie podatkowe od zadeklarowanej, bez przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego pozwalającego na jego ocenę z punktu widzenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem skarżącej, organ powinien był ustalić, czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także ustalić wartość tych linii. Organ, mimo stwierdzenia, że "budowlą są zarówno kable jak i kanały połączone w całość techniczno – użytkową" nie wskazał dowodów, iż linie kablowe pozostają w związku technicznym z kanalizacją kablową, to znaczy, że istnieje fizyczne powiązanie między kablem i kanalizacją, ograniczając się jedynie do błędnego wykazania związku o charakterze użytkowym (funkcjonalnym). Ponadto skarżąca podniosła, iż skoro organ zakwestionował dane zawarte w korekcie deklaracji, która zmieniała dane ujęte w deklaracji, to nie może on przyjąć danych z deklaracji korygowanej za wyłączną podstawę ustaleń faktycznych. Poza tym punktem odniesienia powinna być korekta deklaracji a nie sama deklaracja. Przedmiotem postępowania nie jest ocena, która z deklaracji jest bardziej prawidłowa i jej wybór. Skarżąca podniosła także, iż niezasadne jest uznanie przez organ za nieistotne dla określenia znaczeniowego pojęcia budowla treści rozporządzenia, które zalicza się do przepisów prawa budowlanego, a więc do przepisów, do których odsyła art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także niewłaściwe ocenienie związku, jaki musi zachodzić pomiędzy instalacjami i urządzeniami stanowiącymi całość techniczno – użytkową z budowlą, poprzez przyjęcie za wystarczające istnienie tylko związku o charakterze użytkowym. Podstawowy charakter rozporządzenia nie zmienia jego znaczenia dla oceny, które obiekty są telekomunikacyjnymi obiektami budowlanymi. Poza tym powołanie się na jego treść, zdaniem skarżącej, miało jedynie na celu potwierdzenie wniosków wyciągniętych z analizy definicji obiektu budowlanego zawartej w ustawie Prawo budowlane. Zdaniem skarżącej, linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie mogą być zakwalifikowane, jako samodzielne budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, ani jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo – techniczną, ani jako urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Skarżąca, w kwestii uznania przez organ, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej są instalacjami lub urządzeniami stanowiącymi całość techniczno – użytkową z kanalizacją, podniosła, iż linie kablowe nie mogą stanowić technicznej całości z kanalizacją kablową, bowiem można je usunąć bez naruszenia integralności fizycznej kanalizacji. Również, zdaniem skarżącej, nie można uznać, że linie kablowe stanowią z kanalizacją kablową całość użytkową, bowiem służą one innym celom: linie kablowe są elementem sieci telekomunikacyjnych i służą do zapewnienia transferu sygnału telekomunikacyjnego, natomiast kanalizacja kablowa nie jest elementem sieci telekomunikacyjnej a jej zadaniem jest stworzenie przestrzeni, w której mogą być układane kable. Innymi słowy położenie linii kablowych nie jest realizacją funkcji kanalizacji kablowej, a wręcz odwrotnie. Skarżąca podniosła także, iż jej zdaniem linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli. Uznanie linii kablowych za budowlę wymagałoby stwierdzenia, że są one wyodrębnione w przestrzeni i połączone z gruntem w sposób trwały. W myśl § 3 pkt 8, 7 i 5 powołanego rozporządzenia telekomunikacyjnymi obiektami budowlanymi są wyłącznie linie kablowe podziemne, linie kablowe nadziemne, kanalizacja kablowa, a także antenowe wieże, maszty i konstrukcje wsporcze, kontenery telekomunikacyjne i szafy kablowe. Skarżąca podniosła również, iż w jej ocenie linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektami budowlanymi w sposób zapewniający korzystanie z tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W praktyce linie kablowe doprowadzają sygnał do więcej niż jednego obiektu, a ponadto użytkowanie budynku nie wymaga doprowadzenia do niego telekomunikacyjnych linii kablowych. Reasumując, skarżąca stwierdziła, iż skoro linie kablowe umieszczone w kanałach kablowych nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym, zapewniającymi jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem, to nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. SKO w odpowiedzi na skargę z dnia 15 września 2008 r., podtrzymując dotychczasową argumentację, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc, uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz.U nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż w wyniku wydania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji doszło do naruszenia prawa. Przystępując do oceny zaskarżanej decyzji należy zauważyć, iż skarżąca, z jednej strony, zarzuca organowi naruszenie prawa procesowego, a z drugiej strony, naruszenie prawa materialnego, co w konsekwencji zobowiązuje Sąd do rozpatrzenia w pierwszej kolejności zarzutu natury procesowej. Skarżąca postawiła zarzut naruszenia art. 122 w związku z art. 180 i art. 187 § oraz art. 191 Ordynacji podatkowej; art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, a także art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, należy stwierdzić, że niewątpliwie, na co zwraca uwagę skarżąca, z zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Realizację tej zasady zapewniają gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe, a zwłaszcza w art. 187 – 188 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 187 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym oznacza, że organ podatkowy winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, konieczne, jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez stronę, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Materiał dowodowy powinien być gromadzony w myśl zasady, wynikającej z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazującej, jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego jest uchybieniem przepisom postępowania podatkowego, powodującym wadliwość decyzji. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym czy nie w pełni rozpatrzonym. Przenosząc powyższe rozważania na grunt sprawy należy stwierdzić, iż przeprowadzone przez organy podatkowe obu instancji postępowanie wyjaśniające nie spełnia wymogów, o jakich mowa powyżej. Wprawdzie postępowanie zostało przeprowadzone z udziałem skarżącej, to jednak organ nie dokonał w sposób samodzielny i pełny ustalenia stanu faktycznego w kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli będących w posiadaniu skarżącej, ograniczając się jedynie do wypowiedzi prawnej na ten temat, czego wyrazem jest treść zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Innymi słowy, jak słusznie zauważyła skarżąca, organ nie uzasadnił w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy, dlaczego uznał linie kablowe za budowlę w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ nie przeprowadził bowiem analizy stanu faktycznego sprawy w świetle kryteriów stawianych przez przepisy prawa budowlanego budowlom i obiektom budowlanym. Organ nie określił również w sposób prawidłowy wartości budowli. Wartość ta została bowiem określona na podstawie danych wykazanych w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007 r., które nie były przez organ zweryfikowane, a które kilkakrotnie ulegały zmianie na skutek dokonywanych przez skarżącą korekt deklaracji. Takie postępowanie organu stoi w sprzeczności nie tylko z przepisami postępowania podatkowego, ale także z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W myśl art. 4 powołanej ustawy, co do zasady, podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji (ust. 3 i 4) lub wartość rynkowa (ust. 5 i 6). Natomiast, jeśli podatnik nie określi wartości budowli, lub poda wartość, która nie odpowiada wartości rynkowej, organ podatkowy jest zobligowany ustalić wartość budowli przy pomocy biegłego powołanego spośród rzeczoznawców majątkowych, o których mowa w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. z 2004 r. Dz. U. Nr 261, poz. 2603, ze. zm.), (ust. 7). W stanie sprawy organ powinien był więc, w ramach prowadzonego postępowania wyjaśniającego, wezwać skarżącą o przedłożenie wykazu budowli z podaniem wartości stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji a w razie jego braku określić wartość budowli w oparciu o opinię biegłego. Za trafny, zdaniem Sądu, należy więc uznać zarzut naruszenia prawa procesowego, z wyjątkiem zarzutu naruszenia art. 21 § 2 i 3 oraz art. 81 Ordynacji podatkowej. Wskazane przepisy tworzą bowiem prawną możliwość dla podatnika (art. 81) i organu podatkowego (art. 21 § 3) do określonych zachowań. Na mocy art. 81 Ordynacji podatkowej podatnicy, płatnicy i inkasenci mają prawo do złożenia skorygowanej deklaracji. Korekta deklaracji w podatkach powstających z mocy prawa w istocie prowadzi do zmiany wysokości kwoty powstałego już zobowiązania podatkowego. Nie oznacza to jednak, że organ nie może zakwestionować złożonej korekty deklaracji i po spełnieniu przesłanek, o jakich mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej wydać decyzję określająca podatek w innej wysokości niż zadeklarowana. Tak więc nie uznanie dokonanej przez skarżącą korekty deklaracji za prawidłową i brak przyjęcia jej do rozliczenia nie oznacza jeszcze, iż doszło do naruszenia art. 81 Ordynacji podatkowej. Do naruszenia wskazanego przepisu mogłoby dojść jedynie w sytuacji odmowy przyjęcia przez organ korekty deklaracji, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie. W stanie sprawy brak jest również przesłanek do uznania, iż doszło do naruszenia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, bowiem z akt sprawy wynika, iż organ określił podatek od nieruchomości za 2007 r. w kwocie wyższej od zadeklarowanej przez skarżącą w deklaracji korygującej. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy powinien zatem uwzględnić zawarte powyżej uwagi. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego, Sąd uznał wypowiadanie się w tym zakresie za przedwczesne. Niemniej jednak Sąd pragnie zwrócić organom podatkowym uwagę na prawidłową interpretację przepisów prawa materialnego, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za budowlę ustawodawca uznał obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zatem doprecyzowanie definicji pojęcia obiektu budowlanego należy poszukiwać przede wszystkim w przepisach ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit.b ustawy Prawo budowlane, za obiekt budowlany uważa się budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Przy czym budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemnie i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowlane, sportowe, cmentarne, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Innymi słowy, aby uznać budowlę za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi ona być obiektem budowlanym (art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), a więc budowlą (art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane) stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, a także urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związanym z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Odnosząc się do przedmiotu opodatkowania w niniejszej sprawie należy zauważyć, że "sieci techniczne", jakimi są niewątpliwie linie kablowe mogą być budowlą i obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane tylko wtedy, gdy stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, a więc urządzeniami technicznymi związanymi z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Oznacza to, że kable sieci technicznych umiejscowione w ziemi lub na słupach albo przebiegające przez kanalizację techniczną są urządzeniami budowlanymi umożliwiającymi użytkowanie tych obiektów budowlanych (słupów kanalizacji technicznej) zgodnie z jego przeznaczeniem, wówczas, gdy budowla stanowi przedmiot opodatkowania. Jeżeli natomiast takie kable stanowią jedynie instalacje lub inne urządzenia techniczne niezwiązane bezpośrednio z danym obiektem budowlanym i nie spełniają kryterium urządzenia budowlanego, wówczas nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że są częścią składową całości techniczno-użytkowej budowli. Tym samym można skonstatować, że sieci techniczne (światłowody) mogą być przedmiotem opodatkowania (art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach i w związku z art. 3 pkt 1 lit. b i art. 3 pkt 3 i 9 ustawy Prawo budowlane) tylko, jako budowla (część składowa) stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo, jako część składowa urządzenia budowlanego (art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane), ale nigdy samodzielnie. Powyższy pogląd znajduje poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK 514/06). Reasumując, zdaniem Sądu, w wyniku wydania zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, doszło do naruszenia prawa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. zwrot kosztów postępowania. Wyliczając koszty postępowania, Sąd wziął pod uwagę wpis w kwocie 2.389,00 zł; wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 7.200,00 zł. i kwotę 17, 00 zł opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa. Wstrzymanie decyzji nastąpiło na podstawie art. 152 p.p.s.a.