I FSK 1796/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Małgorzata Fita, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 29 października 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1226/08 w sprawie ze skargi M. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 14 lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. U. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 1800 zł (słownie: jeden tysiąc osiemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 1226/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę M. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 14 lipca 2008 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień, lipiec i sierpień 2000 r. Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że sprawa była wielokrotnie rozpoznawana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. i raz przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. Orzeczenia obu tych organów pokrywały się w odniesieniu do wymienionych na wstępie okresów rozliczeniowych, co skutkowało ich uchyleniem, a następnie przekazaniem przedmiotowej sprawy pod kognicję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. Decyzją z dnia 28 grudnia 2005 r. organ ten określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień, lipiec i sierpień 2000 r. Jednym z zarzutów, które strona podniosła w odwołaniu od tej decyzji było twierdzenie, że zobowiązanie za wskazane okresy uległo przedawnieniu. Odnosząc się do powyższego zarzutu, organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. wystawił dnia 7 października 2005 r. tytuły wykonawcze na M. U., a następnie skierował należności nimi objęte na drogę egzekucji administracyjnej. Podstawę wystawienia tytułów stanowiła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia 12 września 2005 r. Następnie przesłano do zobowiązanego i dłużnika zajętej wierzytelności zawiadomienie z dnia 25 października 2005 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Wobec uchylenia decyzji z dnia 12 września 2005 r. i wydania nowej w dniu 28 grudnia 2005 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., wierzyciel czyli Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł., dokonał ich aktualizacji, stosownie do przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem wykonawczym". W ocenie organu odwoławczego doszło zatem do przerwania biegu terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegł on na nowo od dnia następującego po dniu, kiedy zakończono postępowanie egzekucyjne. W tym przypadku skutecznie dokonano czynności egzekucyjnej, zaś M. U. zawiadomiono o niej w dniu 4 listopada 2005 r. Na powyższe orzeczenie strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, co doprowadziło do jego uchylenia wyrokiem z dnia 25 września 2007 r., sygn. akt I SA/Łd 270/07. Wskazując na motywy uwzględnienia skargi, Sąd skupił się w głównej mierze na kwestii samego powstania zobowiązania podatkowego, w związku z zakwestionowaniem prawa do odliczenia z faktur wystawionych przez jednego z kontrahentów skarżącego. Oceniając jednak zarzut przedawnienia zobowiązania Sąd nie podzielił poglądu strony skarżącej, że podjęcie egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego, opartego na uchylonej następnie decyzji, nie może wywoływać skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Jak podkreślił, środek egzekucyjny w tej sprawie został zastosowany po 1 września 2005 r., do oceny skutków jego zastosowania miał więc zastosowanie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199), zwanej dalej "ustawą zmieniającą". Zgodnie z art. 21 tej ostatniej ustawy do przedawnienia zobowiązań powstałych przed dniem jej wejścia w życie stosuje się przepis art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym tą ustawą. Z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej wynika zaś, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Sąd zauważył jednak, że wszystkie istotne dla sprawy okoliczności organ odwoławczy ustalił jedynie , naruszając tym art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej , na podstawie informacji udzielonych przez organ egzekucyjny i dokonanych przez ten organ ocen skuteczności doręczeń. Informacje w tym zakresie nie były w pełni precyzyjne (nie wiadomo, kto był pełnomocnikiem strony, kiedy go ustanowiono, kiedy doręczono konkretnie wskazane zawiadomienie). Uznał ,że kwestie te, jako istotne dla rozstrzygnięcia, winny zostać ustalone przez organ odwoławczy w sposób niewątpliwy, nie powinien on w tym zakresie polegać jedynie na ocenach dokonanych przez inny organ ,czym innym jest bowiem oparcie się na udzielonej przez organ informacji, a czym innym przyjęcie za własne twierdzeń tego organu o skuteczności doręczeń. Wymienioną na wstępie decyzją z dnia 14 lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., utrzymał w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 28 grudnia 2005 r. Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania organ odwoławczy wskazał na treść przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu ustalonym ustawą zmieniającą i stwierdził, że w dniu 7 października 2005 r. wystawiono tytuły wykonawcze, którymi objęte zostały zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień, lipiec i sierpień 2000 r. Zawiadomieniem z dnia 25 października 2005 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego M. U. w N., a w dniu 4 listopada 2005 r. zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego odebrał pełnomocnik zobowiązanego – A. S. Organ odwoławczy uznał zatem, że zastosowany środek egzekucyjny, jak i skutecznie doręczone zawiadomienie o jego zastosowaniu umocowanemu pełnomocnikowi zobowiązanego, nastąpiło przed wydaniem decyzji kasacyjnej z dnia 1 grudnia 2005 r., a więc przed okresem przedawnienia zobowiązań. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi M. U. wniósł o uchylenie w całości powyższej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając jej naruszenie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że tytuły wykonawcze oraz odpis zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego powinny być doręczone bezpośrednio zobowiązanemu, a nie jego pełnomocnikowi. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie regulują udziału pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym, a udzielone w formie aktu notarialnego pełnomocnictwo A. S. nie mogło z przyczyn procesowych dotyczyć czynności wymagających osobistego działania strony. W świetle powyższego, zawiadomienie z dnia 25 października 2005 r. nie powodowało przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż zostało doręczone osobie do tego nieuprawnionej. W uzupełnieniu skargi złożonym w dniu 9 grudnia 2008 roku skarżący podniósł także naruszenie art. 32 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000, Nr 98, poz. 1071 ze zm.), dalej "k.p.a." w związku z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( j.t. Dz. U.z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o postępowaniu egzekucyjnym", poprzez zastosowanie w przedmiotowej sprawie środka egzekucyjnego i powiadomienie o tym fakcie wyłącznie pełnomocnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wskazując na motywy oddalenia skargi Sąd pierwszej instancji nie znalazł podstaw do zakwestionowania ustaleń w przedmiocie samego powstania zobowiązania. Odnosząc się natomiast do zarzutów podniesionych w skardze, Sąd stwierdził, że organ egzekucyjny nie kierował zawiadomienia z dnia 25 października 2005 r. o zajęciu rachunku bankowego do pełnomocnika skarżącego, lecz do samego zobowiązanego, na jego adres. W związku z tym wszelkie dywagacje na temat tego, czy A. S. był umocowany do reprezentowania skarżącego w postępowaniu egzekucyjnym nie mają żadnego znaczenia. Istotne jest to, czy A. S. był przedstawicielem skarżącego, osobą uprawnioną do odbioru korespondencji? W ocenie Sądu na to pytanie należało odpowiedzieć twierdząco, gdyż ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki nadanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego L.-S. wyraźnie wynikało, że A. S. był przedstawicielem skarżącego, legitymującym się tzw. pełnomocnictwem pocztowym nr 19/03, był osobą uprawnioną do odbioru korespondencji kierowanej na adres skarżącego. W związku z tym doręczenie zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego z dnia 25 października 2005 r. należało uznać za skutecznie w dniu 4 listopada 2005 r. i doręczenie to było zgodne z dyspozycja przepisu art. 40 § 1 k.p.a. Organ egzekucyjny nie doręczał korespondencji pełnomocnikowi skarżącego w trybie art. 40 § 2 k.p.a. W związku z powyższym Sąd nie stwierdził naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Na powyższe orzeczenia strona złożyła skargę kasacyjną, w której wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów według norm przepisanych. Jako podstawę kasacyjną wskazała naruszenie prawa poprzez błędną wykładnię art. 32 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym polegającą na przyjęciu, ze czynność doręczenia zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego wraz z tytułem wykonawczym nie jest czynnością, która wymaga osobistego działania strony. W uzasadnieniu strona podtrzymała dotychczasową argumentację i podkreśliła, że A. S. nie był pełnomocnikiem ustanowionym w sprawie. Niezależnie jednak od powyższego, w ocenie skarżącego, organ egzekucyjny miał obowiązek doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i odpisu tytułu wykonawczego bezpośrednio zobowiązanemu. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Według oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego nieuzasadnione są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 32 k.p.a. i art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym . W tej kwestii należy podzielić stanowisko organu wyrażone w odpowiedzi na skargę kasacyjną ,że wyrok Sądu pierwszej instancji odpowiada prawu, jak też , że nie podważono skutecznie stanu faktycznego ustalonego w sprawie. W szczególności nie stanowi o naruszeniu wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów doręczenie A. S. adresowanego do Skarżącego zawiadomienia o zajęciu konta bankowego . Jak bowiem zasadnie ocenił Sąd pierwszej instancji doręczenie to w świetle przepisów k.p.a. było skuteczne , zważywszy ,że A. Szostek był przedstawicielem Skarżącego, legitymującym się tzw. pełnomocnictwem pocztowym (nr 19/03) ,był osobą uprawnioną do odbioru korespondencji kierowanej na adres Skarżącego. Sąd powołał się przy tym na przepis art. 40 § 1 k.p.a. zgodnie z którym pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Powołane natomiast przez autora skargi kasacyjnej zarzuty dotyczą naruszenia przepisów art. 32 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym stanowiących , że strona może działać przez pełnomocnika, chyba ,że charakter czynności wymaga jej osobistego działania , co jego zdaniem , ma miejsce w postępowaniu egzekucyjnym .Podnosi także kwestie związane z ustanowieniem pełnomocnika w tym postępowaniu. Zważywszy ,że Sąd pierwszej instancji orzekał o skuteczności doręczenia w przypadku wydania zawiadomienia skierowanego do Skarżącego, jego pełnomocnikowi pocztowemu ,co miało istotne znaczenie dla sprawy przedawnienia zobowiązań ,o których wysokości rozstrzygnięto zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej, powyższe zarzuty należy uznać za nietrafne . Ze względu na to ,że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art.184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.