III SA/Wa 2185/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem wydanym na podstawie art. 216 i art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm., dalej Op. ) oraz art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r. Nr 8 poz. 65 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia .2008r. nr [...]w sprawie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego prowadzonego w stosunku do Pana J. G. ( dalej Skarżący ) w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 rok oraz dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W zażaleniu wnosząc o uchylenie postanowienia wydanego w I instancji w związku z naruszeniem art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, rozszerzono wniosek dodatkowo o podstawę zawieszenia, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 4 O.p. W uzasadnieniu stwierdzono, że za zagadnienie wstępne w prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. postępowaniu kontrolnym należy uznać odrębne postępowanie karne prowadzone przeciwko Skarżącemu oraz całokształt okoliczności towarzyszących sprawie. Dodatkowo wskazując na: "istnienie prawdopodobieństwa" częściowej utraty zdolności do czynności prawnych pełnomocnik Skarżącego wniósł o zawieszenie postępowania kontrolnego z przyczyn wskazanych w art. 201 § 1 pkt 4 ustawy Op. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżonym postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania , wykazując w jego uzasadnieniu bezzasadność podniesionych w zażaleniu zarzutów. W szczególności , zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., nieuzasadniony jest zarzut naruszenia w toku postępowania kontrolnego zasad wynikających z art. 201 § 1 pkt 2 Op. Wyjaśnił, że stosownie do brzmienia art. 201 § 1 pkt 2 Op, organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne (prejudycjalne) to zagadnienie materialnoprawne, otwarte i samoistne, od rozstrzygnięcia którego zależy wynik sprawy głównej. Może zachodzić ono w sytuacji, gdy w ramach przedmiotu sprawy administracyjnej występuje jako element kwestia, której uprzednie rozpoznanie warunkuje możliwość rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, a jednocześnie do rozpoznania tej kwestii nie jest właściwy organ administracyjny rozpatrujący sprawę. Wskazał przy tym ,że uzupełnieniem omawianego stanowiska jest przepis art. 203 ustawy Op. regulujący sposób zachowania się organu podatkowego, zawieszającego postępowanie w oparciu o omawianą podstawę. Organ, który zawiesza postępowanie, winien jednocześnie wezwać Stronę, aby w wyznaczonym terminie wystąpiła do właściwego organu o rozstrzygnięcie danego zagadnienia, co w omawianym przypadku bezspornie nie mogłoby mieć zastosowania. W związku z rozszerzeniem wniosku o zawieszenie postępowania z przyczyn wskazanych w przepisie art. 201 § 1 pkt 4 Op., stanowiącego, że organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że pełnomocnik Skarżącego nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających stan zdrowia i ewentualną niezdolność do czynności prawnych Skarżącego . W złożonym bowiem zażaleniu na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. pełnomocnik wskazuje jedynie na "istnienie prawdopodobieństwa" wystąpienia u skarżącego częściowej utraty zdolności do czynności prawnych. Ewentualność ta była jednak przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. sprawdzana w aktach toczącego się postępowania karnego. W wyniku powyższych czynności uzyskano informację, że w aktach sądowych brak jest informacji, by Skarżący nie mógł uczestniczyć w czynnościach procesowych i nie był zdolny do czynności prawnych i procesowych. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że organ kontroli skarbowej przestrzegał obowiązujących go przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności przepisu statuującego zasadę prawdy obiektywnej, zasadę nakładającą na organy podatkowe ciężar dowodzenia i nakazującą przeprowadzenie dowodów koniecznych dla ustalenia stanu faktycznego sprawy. Według jego oceny podjęto działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeanalizowano i rozpatrzono cały zebrany materiał dowodowy, jako dowód dopuszczając wszystko, co przyczyniło się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, badano również fakty, podniesione przez podatnika we wniosku o zawieszenie postępowania, a następnie powtórzone w zażaleniu . Na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalono stan faktyczny sprawy i podjęto decyzję, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi konieczność zawieszenia postępowania zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 i 4 ustawy Op. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w W. zwrócił uwagę, że w postanowieniu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. o odmowie zawieszenia postępowania kontrolnego, na stronie 2 akapit 1 od góry wers 5 zamiast: "2005 rok" winno być: "2004 rok". Powyższy błąd stanowi oczywistą omyłkę pisarską i pozostaje bez wpływu na prawidłowość podjętego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. rozstrzygnięcia. W skardze na to postanowienie pełnomocnik Skarżącego zarzucił naruszenie przepisów : 1) art. 201 § 1 pkt 2 i pkt 4 Op., 2) art. 120, art. 121, art. 122, art. 187, Op. polegające na nieprzestrzeganiu podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego, w szczególności na zaniechaniu ustalenia istotnych okoliczności faktycznych mających wpływ na ocenę całokształtu wniosku o zawieszenie postępowania, 3) art. 210 Op. poprzez nie ustalenie stanu faktycznego zawierającego w szczególności wskazanie okoliczności wskazujących na brak zagadnienia wstępnego. i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia jako naruszającego prawo. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Skarga nie jest uzasadniona . W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę zarzuty podniesione w skardze nie zasługują na uwzględnienie . Stanowisko organu w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego jest w pełni uprawnione . Dyrektor Izby Skarbowej szczegółowo uzasadnił przyczyny odmowy zawieszenia postępowania odwołując się wprost do powołanych przez pełnomocnika Skarżącego przepisów , tj. art.201 § 1 pkt 2 i 4 Op., wyjaśniając ich treść w odniesieniu do okoliczności niniejszej sprawy. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 i pkt 4 Op. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd ( pkt 2 ) albo w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych ( pkt 4 ). W świetle powyższego uprawnione jest w szczególności stanowisko ,że uwzględniając treść przepisu art. 201 pkt 2 Op. w rozpoznawanej sprawie o zagadnieniu wstępnym można mówić jedynie w sytuacji, gdy wydanie przez organ kontroli skarbowej decyzji w sprawie będącej przedmiotem postępowania tj. w sprawie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 rok oraz dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, uwarunkowane byłoby wcześniejszym rozstrzygnięciem zagadnienia materialnoprawnego, którego rozstrzygnięcie ze względu na jego przedmiot należałoby do kompetencji innego organu lub sądu. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że sytuacja taka w sprawie nie występuje . Brak jest bowiem takich zależności między toczącym się postępowaniem karnym przeciwko Skarżącemu, w wyniku zaistnienia których wynik postępowania karnego mógłby przesądzić o obowiązku uiszczenia ewentualnych zobowiązań podatkowych określonych lub ustalonych w następstwie prowadzonego postępowania kontrolnego. W uzasadnieniu tego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej wskazał m.in. , powołując się także na orzecznictwo ,że w doktrynie prawa administracyjnego istnieje zgodność co do tego, że o ile dane zagadnienie wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego zagadnienia nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania (wyrok NSA V SA 2826/02, wyrok NSA l SA/Łd 800/02 ). Wykazanie zatem jakiegokolwiek związku między postępowaniami nie jest wystarczającą przesłanką zawieszenia postępowania. Musi to być związek dotyczący rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego w rozumieniu powołanego przepisu. Ustalenie tego związku należy do organu podatkowego. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w W., że instytucja zawieszenia postępowania uregulowana w art. 201 Op., winna być stosowana jedynie w przypadkach, gdy organ samodzielnie nie jest w stanie zebrać całości materiału dowodowego, gdy dalsze czynności wymagają rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd oraz innych przypadkach wymienionych w powoływanym artykule. Nadużywanie tej instytucji ,na co zasadnie zwrócono uwagę, przeczyłoby generalnej zasadzie załatwiania sprawy bez zbędnej zwłoki wyrażonej w art. 139 ustawy Op. Odmienne stanowisko prowadziłoby do rozszerzającego stosowania instytucji zawieszenia postępowania, tok procedury administracyjnej, która nie może być nadużywana, skoro Op. nakazuje działanie na podstawie przepisów prawa (art. 120). i zgodnie z zasadą szybkości postępowania (art. 125). Za uprawnione Sąd uznał również stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie istnienia przesłanki do zawieszenia postępowania kontrolnego w razie utraty przez stronę zdolności do czynności prawnych ( pkt 4 w art. 201 §1 Op. ). Stwierdzenia bowiem pełnomocnika Skarżącego ,że stan psychiczny i fizyczny Skarżącego jest " co najmniej trudny " nie dowodzą utraty zdolności do czynności prawnych, czego jako zawodowy pełnomocnik powinien być w pełni świadomy. Przeprowadzone natomiast przez organ I instancji postępowanie wyjaśniające w tym zakresie nie doprowadziło do potwierdzenia ,iż Skarżący utracił zdolność do czynności prawnych. Nie zasługują na uwzględnienie pozostałe zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów Op., pełnomocnik nie wykazał aby zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub prawa procesowego ,które miało lub mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.