I SA/Łd 1053/08

Dnia 15 grudnia 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Świderska Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Asesor WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2008 roku sprawy ze skargi Z. K. i B. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. solidarnie na rzecz skarżących Z. K. i B. K. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [...] roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] roku w sprawie ustalenia Z. K. i B. K. wymiaru podatku od nieruchomości położonej w S. przy ul. A za 2006 rok w kwocie 17.444 złotych. Organ podatkowy decyzją z dnia [...] roku ustalił Z. i B. małż. K. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 rok w kwocie 12.881 zł, biorąc pod uwagę informację złożoną przez podatnika w 2005 roku, w której do opodatkowania zgłoszono wówczas 5.000 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 45.347 m2 pozostałych gruntów i 300 m2 powierzchni budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Postanowieniem z dnia 27 grudnia 2006 roku Prezydent Miasta S. wznowił z urzędu postępowanie w niniejszej sprawie w związku z przeprowadzoną w dniu 23 października 2006 roku kontrolą podatkową na wskazanej nieruchomości. Wyszły bowiem na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej a nieznane organowi, który ją wydał. Prezydent S. decyzją z dnia [...] roku uchylił w całości swoją decyzję z dnia [...] roku i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 rok w kwocie 17.444 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, iż przedmiot opodatkowania stanowiła hala produkcyjna o powierzchni 715,56 m2, parterowy budynek murowany o powierzchni 187,20 m2, budynek drewniany o powierzchni 71,30 m2, w połowie wykorzystywany na biuro oraz budynek murowany o powierzchni 94,25 m2. Budynek o powierzchni 86,24 m2 nie został opodatkowany, gdyż rzeczoznawca (K. Z.) zakwalifikował go jako ruinę budynku. W stosunku do pozostałych obiektów budowlanych, jednoznacznie stwierdził, iż są one budynkami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Są one bowiem trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadają dach i fundamenty. Podlegają zatem, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt. 1 i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ podatkowy uznał, że podatnik, zgodnie ze złożoną wcześniej informacją, w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wykorzystuje 300 m2 budynku produkcyjnego o powierzchni 715,56 m2 oraz 35,65 m2 na biuro w budynku drewnianym o całkowitej powierzchni użytkowej 71,30 m2. W związku z tym 335,65 m2 powierzchni budynkowej opodatkowanych zostało według stawki przewidzianej dla budynków lub ich części związanych z prowadzoną działalnością gospodarcza. Pozostałą powierzchnię użytkową budynków, tj. 732,66 m2 (1.068,31 m2 – 335,65 m2) uznano za nie wykorzystywaną ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej i opodatkowano według stawki dla pozostałych budynków lub ich części. Od powyższej decyzji podatnicy złożyli odwołanie, w którym wnieśli o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazali, iż art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyłącza z przedmiotu opodatkowania grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeśli nie mogą być wykorzystywane w prowadzeniu tej działalności ze względów technicznych. Podnieśli, że zgodnie z opinią biegłego B. P., który sporządził opinię na ich wniosek, wszystkie budynki z powodu złego stanu technicznego nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji zarzucili, iż wysokość zobowiązania podatkowego została zawyżona również o 45.347 m2 gruntu, ponieważ grunty te nie były, nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Według skarżących zobowiązanie podatkowe za 2006 rok winno wynosić 8.492 zł (5.000 m2 · 0,57 zł = 2.850 zł, 300 m2 · 16,81 zł = 5.642,28 zł). Wskazali również, że zgodnie z treścią aktu notarialnego od "A" SA nabyli oni działkę nr 152/4 o powierzchni 5,0347 ha utwardzona ma powierzchnię 865 m2 wraz z halą murowaną do produkcji rur o powierzchni 729 m2 oraz dwa dystrybutory paliw. Pozostałe budynki znajdujące się na wskazanym terenie winny być zburzone przez poprzedniego właściciela, gdyż nie przedstawiały żadnej wartości użytkowej. W ocenie podatników organ powinien wyjaśnić sprzeczności wynikające z treści opinii dwóch biegłych. Nadto podatnicy podnieśli, iż w przedmiotowej sprawie kontrolę wszczęto na podstawie donosu osoby nie będącej stroną w niniejszym postępowaniu. Zatem brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do wszczęcia wskazanej kontroli. Po rozpatrzeniu powyżej opisanego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z dnia [...] roku utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, uznając argumenty zawarte w jej uzasadnieniu za prawidłowe i znajdujące oparcie w obowiązujących przepisach. Na powyższą decyzję Z. i B. małż. K. złożyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę, w której wnieśli o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi podnieśli, iż ich poprzednik prawny – "A" SA również nie zgłaszało do opodatkowania spornych budynków, gdyż nie mogły być one wykorzystywane przez niniejszą spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej z uwagi na ich zły stan techniczny. Podtrzymali również argument dotyczący tego, że organ wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną na wniosek podmiotu, który nie jest stroną niniejszego postępowania. Skarżący podnieśli również, iż grunty o powierzchni 45.347 m2 winny być zakwalifikowane jako nieużytki, gdyż nie mogą być wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych, a nie jako "tereny różne" z uwagi na takie zakwalifikowanie tych terenów w ewidencji gruntów i budynków. W ocenie podatników z uwagi na rzeczywisty charakter wskazanych gruntów, winny one być, zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 – dalej POL), wyłączone od opodatkowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoją dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z innych względów aniżeli argumenty w niej podniesione. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej. Oznacza to, iż Sąd bada zgodność z prawem (legalność) zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd nie przejmuje zatem sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz jedynie dokonuje oceny działalności organu podatkowego z punktu widzenia legalności. Sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Należy podnieść, że zarzuty podniesione przez podatników zarówno w odwołaniu od decyzji organu I instancji jak i w rozpatrywanej skardze nie zasługują na uwzględnienie. Na wstępie rozstrzygnięciu podlega kwestia czy istniały przesłanki do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną oraz czy wznowienie nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zgodnie z treścią art. 240 § 1 pkt. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej o.p.) w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej a nieznane organowi, który ją wydał. Wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony (art. 241 § 1 o.p.). W przedmiotowej sprawie organ wszczął przedmiotowe postępowanie z urzędu z uwagi na informacje otrzymane od osób trzecich. Podstawą wszczęcia postępowania nie było jednak żądanie zgłoszone przez te osoby lecz wynik przeprowadzonej kontroli, która zweryfikowała wcześniejsze oświadczenie podatnika o ilości budynków znajdujących się na zakupionym przez niego gruncie. Niewątpliwie zatem wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne (inna liczba budynków podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości aniżeli wskazał podatnik) istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej a nieznane organowi, który ją wydał. Mając powyższe na uwadze należy wskazać, iż organ prawidłowo wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie z urzędu (a nie jak wskazują na to skarżący na wniosek osoby trzeciej). Pozostałe ustalenia poczynione przez organy podatkowe również są prawidłowe. Organ przeprowadził bowiem pełne postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie i prawidłowo ocenił zebrany materiał dowodowy, nie przekraczając przy tym granicy swobodnej ich oceny. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że argumenty wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji są prawidłowe. Skarżący kwestionują swoje prawo własności w stosunku do budynków znajdujących się na przedmiotowej działce, wskazując iż nie zostały one wymienionych w akcie notarialnym z 28 grudnia 2004 r. dotyczącym przeniesienia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej działki o nr ewidencyjnym 152/4 oraz przeniesienia prawa własności hali murowanej do produkcji rur, dwóch dystrybutorów pali i placu betonowego o pow. 865 m kw. Zgodnie z art. 233 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik może swoim prawem rozporządzać. Z kolei przepisy art. 235 i k.c. nast., które mają charakter przepisów iuris cogentis, a więc nie mogą być zmieniane wolą stron, stanowią, że właścicielem budynków i innych urządzeń na gruncie oddanym w wieczyste użytkowanie jest użytkownik wieczysty, oraz że własność tych budynków i urządzeń jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym. W doktrynie i judykaturze nie budzi zastrzeżeń teza, że użytkownik wieczysty jest właścicielem zarówno tych budynków i innych urządzeń, które zostały wzniesione przez niego na gruncie będącym przedmiotem wieczystego użytkowania, jak również tych, które wybudowane zostały przed ustanowieniem tego prawa, jeżeli nabył je zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie. Użytkowanie wieczyste nie może być przedmiotem obrotu prawnego odrębnym od prawa własności budynków wzniesionych na tym gruncie i odwrotnie. A zatem należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że prawo własności budynku jest prawem akcesoryjnym związanym z prawem użytkowania wieczystego, które jest prawem nadrzędnym. A skoro tak, to skarżący nabyli prawo własności budynków wybudowanych także przed nabyciem przez nich prawa użytkowania wieczystego gruntu, nawet jeżeli nie zostały one wymienione w opisanym akcie notarialnym. Przyjmując więc, że Z. i B. małż. K. są użytkownikami wieczystymi działki nr ewidencyjny 154/2 i właścicielami posadowionych na niej budynków, należy stwierdzić, że ustalenie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 rok decyzją Prezydenta Miasta S., utrzymaną w mocy zaskarżoną decyzją, nie narusza prawa. Zgodnie z ustawą POL opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust.1). Budynek to, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt. 1 ustawy, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) cytowanej ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych (art. 1a ust.1 pkt. 3 ustawy). W przedmiotowej sprawie niesporne jest, że część gruntu (5000 m2) oraz część nieruchomości budynkowych (300 m2 w budynku o pow.715,56 m2 i 35,65 m2 w budynku drewnianym o pow. 71,30 m2) skarżący wykorzystywali w prowadzonej działalności gospodarczej. Opinie biegłych uzasadniają przyjęcie, że zarówno obiekty budowlane wykorzystywane w działalności gospodarczej jak i te nie wykorzystywane w takiej działalności, to budynki w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt. 1 ustawy POL w związku z art. 3 pkt. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (j. t. Dz.U. z 2006 r, Nr 156, poz.1118 ze zm.). Należy zgodzić się ze stwierdzeniem organów podatkowych, że żadna z dwóch opinii biegłych nie wyłącza z kategorii budynków drewnianego budynku wykorzystywanego w części na biuro. Ustawodawca w ustawie POL przewidział opodatkowanie gruntów, budynków i budowli, wyłączając od opodatkowania jedynie grunty i obiekty budowlane wymienione w art. 2 ust. 2 i 3 oraz zwalniając od opodatkowania nieruchomości wymienione w art. 7. Zatem wszystkie wymienione nieruchomości, z wyjątkiem wolnych od opodatkowania i zwolnionych od opodatkowania, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Podkreślić tu należy, że ani działka skarżących, ani znajdujące się na niej budynki nie zostały wymienione w powołanych przepisach zawierających wykaz nieruchomości nie podlegających opodatkowaniu tym podatkiem i zwolnionych od opodatkowania. Zatem przedmiotem opodatkowania mogły być w świetle ustawy POL: nieruchomość gruntowa i nieruchomości budynkowe, z uwzględnieniem różnic w zakresie stawek opodatkowania, w zależności od sposobu wykorzystywania nieruchomości. Art. 5 opisywanej ustawy stanowi podstawę do zróżnicowania stawek podatku w zależności od sposobu wykorzystania nieruchomości. Słuszne jest zatem stanowisko organów podatkowych, że w analizowanej sprawie, nieruchomości gruntowe i budynkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek ustalonych uchwałą rady gminy zgodnie z art. 5 ustawy, a nieruchomości gruntowe i budynkowe nie związane z taką działalnością podlegają opodatkowaniu według stawek przewidzianych dla gruntów i budynków określonych w ustawie jako "pozostałe". Na uwagę zasługuje fakt, że zawarta w art. 1a ust. 1 pkt. 1 definicja nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Zły stan techniczny budynku nie stanowi zatem przesłanki do uznania, że nie mamy do czynienia z budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Faktu tego nie zmienia nawet to, że jest przeznaczony do rozbiórki i nie nadaje się do użytkowania. Sam fakt przeznaczenia obiektu do rozbiórki nie stanowi okoliczności uprawniającej do obniżenia bądź zwolnienia z opodatkowania. Dopóki podatnikowi przysługuje prawo własności nieruchomości, dopóty ciąży na nim obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości, natomiast jakiekolwiek wyłączenia, zwolnienia, ograniczenia czy modyfikacje obowiązku podatkowego w tym zakresie muszą wynikać wyraźnie z treści powszechnie obowiązujących przepisów. Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy stan techniczny budynku może być podstawą różnicowania stawki podatku, jednak kompetencja w tym zakresie należy do rady gminy (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4.09.2007 r., sygn. akt I SA/Gd 874/06, LEX nr 364891). Jeżeli więc podatnik wykorzystuje w działalności gospodarczej nieruchomości mimo ich złego stanu technicznego, to jest zobowiązany płacić podatek według stawki przewidzianej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast pozostałe budynki, bez względu na ich stan techniczny podlegają opodatkowaniu według stawek przewidzianych dla budynków pozostałych, chyba że są ruiną nie mieszczącą się w cytowanej wyżej definicji budynku. Jeśli chodzi o zwolnienie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów nie związanych z działalnością gospodarczą (45.347 m2), to jest to możliwe tylko w odniesieniu do nieużytków (art. 7 ust. 1 pkt. 10 POL), a podstawą do uznania gruntów za nieużytki może być jedynie taki zapis w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie bowiem z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o Geodezji i Kartografii (j. t. Dz.U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.) dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę, między innymi - wymiaru podatków. W dacie wydawania decyzji działka skarżących oznaczona była w ewidencji symbolem Tr (tereny różne). Nie była więc podlegającym zwolnieniu nieużytkiem. W tej sytuacji opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów nie związanych z działalnością gospodarczą według stawek przewidzianych dla gruntów pozostałych, nie narusza prawa. Jednakże, jak już sygnalizowano na wstępie niniejszych rozważań, Sąd bada zgodność z prawem (legalność) zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W związku z powyższym na organie ciąży obowiązek wykazania, iż zaskarżone rozstrzygnięcie jest zgodne z tym co powyżej wskazano. Organ ustalił wysokość podatku od przedmiotowej nieruchomości za 2006 rok w oparciu o przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przyjmując stawki określone w uchwale Rady Gminy. Organy przedstawiając zaskarżoną decyzję, załączyły również akta administracyjne. Pomimo powoływania się przez organy, zarówno I jak i II instancji, na wysokość stawek podatku od nieruchomości określonych w uchwale nie załączyły niniejszego dokumentu na żadnym etapie toczącego się postępowania. Nie wywiązanie się przez organy podatkowe z tego obowiązku uniemożliwia Sądowi przeprowadzenie pełnej kontroli w rozumieniu powoływanego już art. 3 § 1 p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji jak i decyzji ją poprzedzającej nie pozwala przyjąć jednoznacznie, że zastosowane przez organy podatkowe stawki podatku od nieruchomości są prawidłowe przy uwzględnieniu treści art. 5 § 3 POL, według którego przy określaniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt. 2, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków. W uzasadnieniu zarówno organu I instancji jak i instancji odwoławczej organy nie wyjaśniły, czy zastosowane stawki są stawkami jedynymi obowiązującymi. Mając na uwadze fakt, że budynki były wybudowane jeszcze w latach czterdziestych, rodzaj zabudowy, oraz to że nie były w pełni wykorzystywane także z uwagi na ich stan techniczny Sąd, wobec braku w uzasadnieniu informacji o ewentualnym skorzystaniu przez organy z możliwości wynikających z powołanego przepisu nie mógł jednoznacznie przesądzić o prawidłowości zastosowanych stawek. Brak w opisywanym zakresie uzasadnienia prawnego, rodzący wątpliwości co do prawidłowości zaskarżonej decyzji, oznacza naruszenie przepisów postępowania (art. 210 pkt. 6 ustawy o.p.) w stopniu mogącym mieć wpływ na kierunek orzeczenia i skutkuje jej uchyleniem na podstawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Zgodnie z art. 152 p.p.s.a., Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, a o kosztach orzekł w oparciu o treść art. 200 p.p.s.a. t.n.