I SA/Bk 382/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz,, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Katarzyna Luto, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 03 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi D. C. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności jako członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, sierpień i wrzesień 2005 r. oddala skargę. Decyzją z [...] lipca 2008 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z [...] marca 2008 r., nr [...], w której orzeczono o odpowiedzialności podatkowej Pani D. C. S. jako członka zarządu, za zaległości podatkowe "D" Spółki z o.o. z siedzibą w G. z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: czerwiec 2005 r. w kwocie [...] zł, sierpień 2005 r. w kwocie [...] zł, wrzesień 2005 r. w kwocie [...] zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie, organ odwoławczy przytoczył treść przepisów art. 107 § 1 i 2, art. 108 § 1 i art. 116 § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) - w dalszej części niniejszego uzasadnienia przywoływanej w skrócie "o.p." i wskazał, że z przepisów tych wynika, że w trakcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, organ podatkowy obowiązany jest wykazać bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce i fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w okresie, za który orzeczono odpowiedzialność. Wykazanie przesłanek zwalniających z odpowiedzialności leży natomiast po stronie członka zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w trakcie prowadzonego postępowania, organ pierwszej instancji ustalił, że obowiązki członka zarządu spółki z o.o. "D" strona pełniła od [...] marca 2000 r. do [...] października 2005 r. Zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług będące przedmiotem niniejszego postępowania powstały natomiast w roku 2005 (okresy rozliczeniowe: czerwiec, sierpień, wrzesień). Ponadto organ odwoławczy zauważył, że w aktach sprawy znajduje się wykaz informacji o czynnościach majątkowych strony: sprzedaż wspólnie z mężem garażu wraz z udziałem w działce gruntu oraz zawarcie wspólnie z mężem umowy przedwstępnej na sprzedaż zabudowanej nieruchomości o powierzchni [...] m2, położoną w G., przy ul. [...]. Świadczy to o tym, że w roku 2005 strona była w Polsce i podejmowała decyzje, co do rozporządzenia swoim majątkiem. Organ podkreślił przy tym, że to właśnie przy ul. [...] mieściła się siedziba spółki. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z zarzutem braku podstaw do orzekania o odpowiedzialności podatkowej strony za wrzesień 2005 r. Wskazał, że zgodnie z art. 116 § 2 o.p. odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa - art. 21 § 1 pkt 1 o.p., tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Zatem zobowiązanie w podatku VAT za wrzesień 2005 r. dla spółki z o.o. "D" powstało we wrześniu 2005 r., natomiast odwołanie strony z funkcji członka zarządu nastąpiło [...] października 2005 r. Organ powołał się przy tym na stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2007 r., sygn. akt I FSK 1409/06. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie ma wpływu na orzeczenie o odpowiedzialności strony powoływanie się na przejęcie przez D. J. (w dacie zawarcia umowy sprzedaży udziałów), majątku przewyższającego zobowiązania spółki. Z odpowiedzialności podatkowej zwalnia wskazanie majątku, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Majątek ten winien istnieć w czasie orzekania o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Organ zauważył, że z umowy sprzedaży z [...] października 2005 r. wynika, że strona i A. S. - wspólnicy Spółki z o.o. "D" sprzedali 40 udziałów o wartości nominalnej [...] zł każdy, za cenę [...] zł, (tj. po [...] zł jeden udział). Natomiast zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu podatku VAT za czerwiec, sierpień, wrzesień 2005 r. wynoszą [...] zł i przewyższają znacznie kwotę uzyskaną ze sprzedaży udziałów. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania. Z powyższą decyzją nie zgodziła się Pani D. C. S. i wywiodła do tut. Sąd skargę. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: – art. 122 i 187 o.p. - poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego (naruszenie zasady prawdy obiektywnej) a przede wszystkim odmówienie wystąpienia do Sądu Rejonowego w B. XII Wydział Gospodarczy KRS o nadesłanie odpisów dokumentów z akt rejestrowych spółki "D", wskazanych w piśmie z dnia [...] czerwca 2008 r., skutkujące błędnym uznaniem że w 2005 r. Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu a zatem odpowiada za zobowiązania podatkowe; – art. 116 § 1 o.p. - poprzez uznanie, że Skarżąca odpowiada za zaległości podatkowe spółki mimo wykazania, że ze względu na zły stan zdrowia od marca 2004 r. do [...] września 2007 r. przebywała za granicą i nie zajmowała się sprawami spółki, a zatem nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy; – art. 116 § 1 o.p. - poprzez uznanie, że Skarżąca odpowiada za zaległości podatkowe za miesiąc wrzesień w kwocie [...] zł, mimo, że zaległość powstała w dniu 26 października 2005 r., a więc po sprzedaży [...] października 2005 r. udziałów i powołaniu jednoosobowego zarządu w osobie D. J.; – art. 202 § 1 k.s.h. - poprzez jego nie zastosowanie i uznanie, że Skarżąca odpowiada jako członek zarządu Spółki z o.o. "D" za zaległości podatkowe tej spółki powstałe w 2005 r. mimo, że jej mandat członka zarządu wygasł z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe spółki za rok 2001 - w 2002 r. Wskazując na powyższe zarzuty Skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania zgodnie z obowiązującymi przepisami. Uzasadniając postawione zarzuty Skarżąca podniosła, że gdyby organ podatkowy dokładnie zapoznał się z aktami rejestrowymi spółki i uzupełnił materiał dowodowy o żądane przez skarżącą dokumenty, oczywistym byłoby że mandat strony jako członka zarządu wygasł w 2002 r. Skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 202 § 1 k.s.h. jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. Cytowany przepis wszedł w życie podobnie jak cały k.s.h. z dniem 1 stycznia 2001 r. W związku z tym, że umowa spółki "D" (tekst jednolity z 15 czerwca 2002 r.) nie stanowiła inaczej, mandat skarżącej jako członka zarządu wygasł z mocy prawa w 2002 r., z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za rok 2001 - na podstawie cytowanego wyżej przepisu. Z akt rejestrowych spółki wynika, że na członka zarządu spółki "D" strona powołana została uchwałą zgromadzenia wspólników z [...] grudnia 1995 r. i wpisana została do Rejestru Handlowego Spółki postanowieniem z [...] stycznia 1996 r. i od tego czasu nie ma innych uchwał o ponownym powołaniu na członka zarządu. Zatem w związku z wygaśnięciem mandatu jako członka zarządu w 2002 r., strona nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania spółki powstałe w 2005 r. Niezależnie od powyższego Skarżąca podniosła, że gdyby nawet jej mandat jako członka zarządu nie wygasł w 2002 r., to w tej sytuacji art. 116 § 1 o.p. nie może mieć zastosowania. Organ określił odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki "D", mimo, że uznał za udowodniony fakt, że od marca 2004 roku do [...] września 2007 r. z uwagi na stan zdrowia skarżąca przebywała za granicą i nie zajmowała się sprawami spółki. Takie okoliczności jak zagrażająca życiu choroba, długotrwałe leczenie w tym operacyjne i konieczność przebywania pod opieką osoby trzeciej stanowią okoliczności eskulpujące albowiem trudno w takiej sytuacji przypisać winę, że w odpowiednim czasie nie zgłoszono wniosku o upadłość spółki. W tym czasie sprawami spółki zajmował się A. S. Skarżąca nie może więc ponosić odpowiedzialności za to, że A. S. w odpowiednim czasie nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżąca podniosła również, że organ podatkowy obciążył jej osobę odpowiedzialnością za zobowiązania spółki za wrzesień 2005 r. powstałe po 25 października 2005 r., kiedy to jednoosobowym zarządem był D. J. Nieprawidłowością w działaniu organu podatkowego było także, nie kierowanie egzekucji do składników majątku spółki przejętych przez D. J., mimo wyraźnego żądania strony w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z regulacją art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w dalszej części powoływanej w skrócie p.p.s.a., Sąd mógłby uchylić zaskarżoną decyzję – o co wnosiła Skarżąca – w sytuacji, gdyby stwierdził: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przywołanych wyżej przesłanek uchylenia zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy i odniosły do niego obowiązujące przepisy prawa. W sprawie nie zachodziły też przesłanki, które uzasadniałyby stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji lub stwierdzenie wydania decyzji z naruszeniem prawa – art. 145 § 1 pkt 2 i 3 w zw. z § 2 p.p.s.a. Bezzasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 122 i 187 o.p., co miałoby wynikać z niedokładnego wyjaśnienia przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy. W tym zakresie Skarżąca akcentowała głównie fakt, iż organy odmówiły wystąpienia do Sądu Rejonowego w B. XII Wydział Gospodarczy KRS o nadesłanie odpisów dokumentów z akt rejestrowych spółki "D", wskazanych w piśmie z [...] czerwca 2008 r. W owym piśmie podatniczka zwróciła się do organu podatkowego drugiej instancji o dopuszczenie dowodu z umowy spółki wraz ze wszystkimi późniejszymi aneksami oraz z uchwał zgromadzenia wspólników, a wszystko to na okoliczność, że jej mandat jako członka zarządu wygasł z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za rok 2001 r. - na mocy art. 202 ksh (k. 34 akt administracyjnych). Otóż, tak jak wskazał to organ odwoławczy w postanowieniu z [...] lipca 2008 r. o odmowie przeprowadzenia wnioskowanego dowodu (k. 35 akt administracyjnych), fakt pełnienia przez Skarżącą obowiązków Wiceprezesa Zarządu spółki "D" aż do [...] października 2005 r. został przez organy podatkowe potwierdzony zebranymi w sprawie dowodami. Wskazać tu należy przede wszystkim na znajdujący się w aktach sprawy Protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...] października 2005 r., z którego wynika, że wspólnicy podjęli tego dnia uchwałę o udzieleniu D. C. S. absolutorium z wykonywania przez nią do tego dnia obowiązków Wiceprezesa Zarządu Spółki. W tym samym protokole odnotowana została uchwała, z której wynika, że to z dniem [...] października 2008 r. Zgromadzenie Wspólników odwołało Panią D. C. S. z funkcji Wiceprezesa Zarządu. W omawianej kwestii wskazać też należy na znajdujące się w aktach sprawy dokumenty w postaci: odpisu Krajowego Rejestru Sądowego Numer KRS: [...], a także protokołu z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki "D" z [...] czerwca 2002 r., zawierającego tekst jednolity umowy spółki. W świetle powyższego okoliczność, której dotyczył wniosek Skarżącej, była już wystarczająco udowodniona innymi dowodami, co uprawniało organ do odmowy przeprowadzenia nowych dowodów na zasadzie art. 188 o.p. Skarżąca swoje przekonanie o tym, że jej mandat członka zarządu wygasł z mocy prawa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe spółki za rok 2001, tj. w roku 2002 r., opiera na treści przepisiu art. 202 § 1 k.s.h. Istotnie, w myśl tej regulacji prawnej, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. Trzeba jednak zaznaczyć, że unormowanie to, jak cały kodeks spółek handlowych, weszło w życie 1 stycznia 2001 r., tymczasem, jak ustaliły to organy podatkowe a Skarżąca tego nie kwestionuje, była ona wspólnikiem i Wiceprezesem Zarządu spółki "D" od [...] marca 2000 r. W związku z powyższym trzeba zwrócić uwagę na zapis art. 615 § 2 k.s.h., w którym ustawodawca uregulował tzw. kwestie intertemporalne. W przepisie tym wyraźnie zostało zaznaczone, że termin wygaśnięcia mandatu członka organu spółki kapitałowej, który rozpoczął się przed wejściem w życie ustawy Kodeks spółek handlowych, ocenia się według przepisów dotychczasowych. Na tle tej regulacji prawnej wyrażony został pogląd, z którym w pełni zgadza się orzekający w tej sprawie Sąd, że "jeżeli pod rządami Kodeksu handlowego członek zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością został powołany na czas nieoznaczony, to pełni on swą funkcję nadal (po wejściu w życie Kodeksu spółek handlowych), aż do czasu odwołania" – zob. S. Sołtysiński (w:) S. Sołtysiński, A. Szwajkowski, A. Szumiński, J. Szwaja, Kodeks spółek handlowych, t. IV, Warszawa 2004, s. 1384. W świetle tych uwag niezasadny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisu art. 202 § 1 k.s.h., jako że przepis ten nie miał w sprawie zastosowania. Niezasadne są także zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisu art. 116 § 1 o.p. Nieprzekonujące są argumenty skargi, że ze względu na zły stan zdrowia Pani D. C. S. od marca 2004 r. do [...] września 2007 r. przebywała za granicą i nie zajmowała się sprawami spółki, a zatem "nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy". Otóż, jak słusznie wskazał organ podatkowy, mimo że Skarżąca już od marca 2004 r. miała świadomość złego stanu swego zdrowia, nie zrezygnowała jednak z pełnienia funkcji członka zarządu. Ponadto, w roku 2005 uczestniczyła w czynnościach związanych z wyprzedażą wykorzystywanego przez spółkę majątku - [...] sierpnia 2005 r. wspólnie z mężem zawarła przedwstępną umowę na sprzedaż zabudowanej nieruchomości, na terenie której mieściła się siedziba spółki. Zgodzić się należy z organem, że podejmując decyzję o sprzedaży tej nieruchomości musiała mieć wiedzę o sytuacji finansowej spółki. W przedmiotowej sprawie Sąd nie uznał też argumentów skargi, że do naruszenia art. 116 § 1 o.p. doszło poprzez nałożenie na Skarżącą odpowiedzialności za zaległość podatkową dotyczącą września, mimo, że zaległość ta powstała 26 października 2005 r., a więc już po sprzedaży udziałów i powołaniu nowego zarządu, co miało miejsce [...] października 2005 r. Otóż tut. Sąd w wyroku z 30 sierpnia 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 191/06, wyraził pogląd, że "dla przyjęcia posiłkowej odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości podatkowe spółki, konieczne jest, aby osoba pociągnięta do tej odpowiedzialności, pełniła obowiązki członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które następnie przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową". Pogląd ten nie został jednak zaakceptowany przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 12 grudnia 2007 r., sygn. akt I FSK 1049/06, stwierdził, że "przesłanką odpowiedzialności członka zarządu jest powstanie zobowiązania podatkowego tej spółki w czasie pełnienia przez daną osobę funkcji członka zarządu. Nie jest natomiast konieczne, aby w tym czasie nastąpiło przekształcenie się tego zobowiązania w zaległość podatkową". Trzymając się zatem stanowiska NSA należy przyjąć, że w tej sprawie organy podatkowe miały możliwość orzeczenia o odpowiedzialności D. C. S. również za zaległość spółki "D" w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2005 r. W tym stanie rzeczy Sąd rozpoznając sprawę w jej granicach uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadniało oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.