I SA/Gl 781/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek,, Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi E. i Z. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego. oddala skargę Decyzją z dnia [...], nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. w Dz.U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami), art. 2 ust. 1, art. 3 ust.1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 6 i 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 roku, nr 9, poz. 84 z późniejszymi zmianami) oraz art. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (t.j. w Dz.U. z 2006 roku, nr 136, poz. 969 z późniejszymi zmianami, utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia [...], nr [...], którą organ ten ustalił E. B. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2008 rok w kwocie [...] złotych. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, iż organ pierwszej instancji łączne zobowiązanie pieniężne ustalił na podstawie złożonej przez podatniczkę informacji w sprawie podatku rolnego, od nieruchomości oraz danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, przy zastosowaniu stawek określonych w obowiązującej na rok podatkowy 2008 uchwale Rady Miasta C. oraz w oparciu o średnią cenę skupu żyta za trzy kwartały 2007 roku. W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej podatniczka wniosła o jej zmianę bądź jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Jednocześnie wyjaśniła, ze powierzchnia użytkowa przedmiotowego budynku mieszkalnego zostanie wykazana w terminie 14 dni od dnia sporządzenia protokołu odbioru tego budynku przez organ nadzoru budowlanego. Odnosząc się do zarzutów odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w pierwszej kolejności wskazało, że zasady poboru podatku od nieruchomości reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 roku, nr 9, poz. 84 z późniejszymi zmianami), której przepisy stanowią, iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które są : 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie : a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej wyżej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają : - budynki lub ich części, - budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, - grunty. W dalszej części uzasadnienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym – opodatkowaniu tym podatkiem podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Podkreśliło, iż podatek rolny za rok podatkowy od 1 ha przeliczeniowego gruntów gospodarstwa rolnego wynosi równowartość pieniężną 2,5 q żyta, obliczonej wg średniej ceny skupu żyta za pierwsze trzy kwartały roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 6 ust. 1 pkt 1). Podatek ten na rok podatkowy od osób fizycznych ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia gruntów, a płatny jest w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego w terminach do dnia 15 marca, 15 maja, 25 września i 15 listopada roku podatkowego. Następnie organ odwoławczy, nawiązując do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, stwierdził, że podatniczka – zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów – jest właścicielem gruntów o łącznej powierzchni [...] ha, w tym: - terenów mieszkaniowych oznaczonych symbolem B – o powierzchni [...] ha, - gruntów sklasyfikowanych jako grunty rolne R IVa – o powierzchni [...] ha, - gruntów sklasyfikowanych jako grunty orne R IVb – o powierzchni [...] ha. Zaakcentowało, iż podstawą wymiaru podatków powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast kwestionowanie danych zawartych w ewidencji odbywa się w odrębnym postępowaniu od postępowania podatkowego. Dopóki podatnik nie wystąpi do właściwego organu o zmianę zapisów w ewidencji i dopóki to nie nastąpi, dopóty nie można skutecznie zarzucić organom podatkowym błędnych ustaleń co do przedmiotu i podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Natomiast jeżeli istnieją rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym a danymi ewidencji gruntów, to na podatniku ciąży obowiązek doprowadzenia do zgodności ze stanem faktycznym. Podkreśliło także, że zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy podatkowej, jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub jego części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem. Regulacja ta oznacza zatem, że ukończenie budowy budynku lub rozpoczęcie użytkowania budynku jeszcze nieukończonego rodzi obowiązek podatkowy od 1 stycznia roku następnego. Z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego traktuje się przy tym na równi fakt ukończenia budowy i rozpoczęcia użytkowania budynku. I w jednym, i w drugim przypadku obowiązek ten dotyczy całego budynku, chociażby właściciel miał przez następne kilka lat zajmować tylko jego część, z powodu niewykończenia reszty budynku. W końcowej części uzasadnienia decyzji Kolegium wskazało, że podatniczka swoje zarzuty opiera na błędnym przekonaniu, że budynek mieszkalny nie oddany do użytkowania nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tymczasem, zgodnie z przytoczonym wyżej art. 6 ust. 2 ustawy podatkowej, skoro strona rozpoczęła użytkowanie nowego budynku mieszkalnego, to ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości, od pierwszego stycznia następnego roku, w którym rozpoczęła użytkowanie budynku. Obowiązek ten dotyczy całego budynku bez względu na to, kiedy pozostała część zostanie wykończona, a budynek zgłoszony do odbioru użytkowania. W tym przypadku decydujące znaczenie ma rozpoczęcie użytkowania budynku jeszcze nie wykończonego. Decyzję tę E. i Z. B. zaskarżyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach domagając się "wydania rozstrzygnięcia w granicach danej sprawy w sposób zgodny z prawem". Zaskarżonej decyzji zarzucili "bezpodstawne opodatkowanie nowo-wybudowanego obiektu budowlanego na terenie działki przy ulicy [...] w C. – albowiem w stosunku do tego obiektu do czasu zakończenia jego budowy, sporządzenia protokołu odbioru i oddania go do użytkowania przez organ nadzoru budowlanego, ustawa z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych nie ma zastosowania". Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie z powodów powołanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259 z późniejszymi zmianami), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy w punkcie wyjścia wskazać na regulację prawną zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t.j w. Dz.U. z 2006 roku, nr 121, poz. 844 z późniejszymi zmianami), która obowiązywała w chwili rozstrzygania sprawy przez organy podatkowe. Przynosi ona bowiem odpowiedź na pytanie, kogo obciąża obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Z treści tego przepisu wynika, że podatnikami tego podatku są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, 3) użytkownikami wieczystymi gruntów, 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie : a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Natomiast opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 ustawy). Zgodnie przy tym z treścią art. 6 ust. 1 tej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Podatek od nieruchomości od osób fizycznych ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania (art. 6 ust. 7 ustawy). Brzmienie przywołanej regulacji prawnej nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że decydujące znaczenie dla bytu obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości ma fakt istnienia po stronie oznaczonego podmiotu jednego z tytułów prawnych do nieruchomości, wskazanych w art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z kolei zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 roku nr 136, poz. 969 z późniejszymi zmianami) opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego (art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy). Podatek rolny za rok podatkowy od 1 ha przeliczeniowego gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1, wynosi równowartość pieniężną 2,5 q żyta (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy). Jak trafnie wykazały organy podatkowe miarodajnymi dla wymiaru należności podatkowych są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. w Dz.U. z 2005 roku, nr 240, poz. 2027 z późniejszymi zmianami) podstawą wymiaru podatków – a więc podatku od nieruchomości i podatku rolnego – powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Wypis z rejestru gruntów jest zatem, zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, dokumentem urzędowym, sporządzonym w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej, stanowiącym dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Z brzmienia powyższego przepisu wynika zatem, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości jest związany z rozpoczęciem faktycznego użytkowania budynku lub jego części przed jego ostatecznym wykończeniem. W takim przypadku obowiązek ten powstanie bez względu na to, czy zostaną spełnione przesłanki przewidziane w przepisach Prawa budowlanego (art. 54, art. 55, art. 57), czy też nie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2003 r., sygn. akt III SA 3130/02, z dnia 15 października 2003 roku III SA 671/03 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 lutego 2005 roku, sygn. akt III SA/Wr 1835/04). Odnosząc powołane wyżej przepisy do okoliczności niniejszej sprawy wskazać należy, iż nie do przyjęcia pozostaje przekonanie skarżących, iż konsekwencją objęcia budynku podatkiem od nieruchomości jest jego dopuszczenie do użytkowania w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Jak zasadnie stwierdził organ odwoławczy – powołana wyżej ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w sposób samoistny określa przedmiot, podmiot i stawki podatku, zaś ustawa – Prawo budowlane zawiera zupełnie inną regulację i przepisy ustawy podatkowej nie mają żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia spraw na gruncie prawa budowlanego. Co prawda art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowiąc o okolicznościach, od których uzależniony jest obowiązek podatkowy używa określenia "zakończenie budowy" oraz "rozpoczęcie użytkowania obiektu budowlanego", ale chodzi wyłącznie o stan faktyczny powodujący moment rozpoczęcia obowiązku podatkowego. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót. Powstanie obowiązku podatkowego nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku (por. M. Ślifirczyk, "Moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości", Monitor Podatkowy 2003/1/18). Nie jest też uprawniony wniosek, że objęcie budynku podatkiem od nieruchomości stanowi o dopuszczeniu tegoż budynku do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego lub rodzi obowiązek wydania przez stosowane organy pozwolenia na użytkowanie tego obiektu budowlanego. Zasadnie również organ odwoławczy podniósł, że osoby fizyczne zobowiązane są do złożenia informacji dotyczących nieruchomości, umożliwiających organom podatkowym prawidłowe dokonanie wymiaru podatku. W przeciwnym razie nie wywiązywanie się podatnika z obowiązku poinformowania organu podatkowego o wszelkich zmianach mających wpływ na wymiar podatku od nieruchomości (art. 6 ust. 6 ustawy podatkowej), jak również odmowa wypełnienia i podpisania nowego formularza wykazu nieruchomości upoważnia organ podatkowy do dokonania wymiaru tego podatku w oparciu o dane wynikające z wcześniejszego złożonego wykazu, chociażby dane te nie odpowiadały już rzeczywistości. Tak też było w rozpatrywanej sprawie. Skarżący od 1990 roku użytkują nowo wybudowany budynek mieszkalny, którego nie zgłosili do odbioru (bezsporne w sprawie). W wykazie nieruchomości złożonym w 1991 roku strona zadeklarowała do opodatkowania stary budynek mieszkalny (przeznaczony do rozbiórki). Natomiast w informacji w sprawie podatku od nieruchomości na 2008 rok (i za poprzednie lata) nie zadeklarowała zarówno podatku od gruntu jak i użytkowanego od 1990 roku nowego budynku mieszkalnego, twierdząc jedynie, że budynek mieszkalny nie oddany do użytkowania nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Prawidłowo zatem, zdaniem Sądu, organy podatkowe ustaliły skarżącej łączne zobowiązanie pieniężne na 2008 rok w wysokości [...] złotych. Dokonując więc w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259 z późniejszymi zmianami) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Sąd uznał również, że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami), orzekł jak w sentencji wyroku.