I SA/Bk 535/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz (spr.),, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi M. G. T. spółka z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2008 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności jako płatnika w związku z niedopełnieniem obowiązku obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia do grudnia 2004 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz M. G. T. spółka z o.o. w B. kwotę 357 złotych (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. Nr [...] z [....].09.2008 r. odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. z [....].05.2008 r. Nr [......] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej płatnika Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego M.-D., Sp. z o.o. w B., zwanego dalej Skarżącym lub Spółką, w związku z niedopełnieniem obowiązku obliczenia, pobrania i wpłacenia do urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia 2004 r. do grudnia 2004 r. oraz określającej wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych niepobranego od podatnika i niewpłaconego przez płatnika we właściwym terminie na rachunek organu podatkowego za miesiące od stycznia 2004 r. do grudnia 2004 r. w łącznej kwocie 19.800 zł. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B.F decyzją z [...].05.2008 r., Nr [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika - Skarżącego. W opinii organów podatkowych decyzja ta została doręczona stronie 04.06.2008 r. Od powyższej decyzji 20.06.2008 r. w P. Urzędzie Skarbowym w B. Spółka złożyła odwołanie. Po analizie terminów doręczenia decyzji i złożenia odwołania, Dyrektor Izby S. w B. w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w postanowieniu z [....].07.2008 r. Nr[...] stwierdził, że odwołanie z [...].06.2008 r. (data złożenia w organie pierwszej instancji 20.06.2008 r.) od decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. z [...].05.2008 r., Nr [...] doręczonej Spółce 04.06.2008 r., zostało złożone z naruszeniem 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania. Na powyższe postanowienie organu odwoławczego Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Sąd ten wyrokiem z dnia 3.12.2008 r., sygn. akt 415/08 uchylił zaskarżone postanowienie. Dnia 12.08.2008 r. za pośrednictwem poczty wraz z odwołaniem od decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B.F Nr[....] z [...].05.2008 r. Spółka złożyła wniosek o przywrócenie terminu do jego złożenia. Powołując się na art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stwierdziła, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. Spowodowane było to tym, iż w okresie od maja 2008 r. do lipca 2008 r. Spółka przechodziła zmiany organizacyjno - prawne. Postanowieniem z [...].09.2008 r. nr [....] Dyrektor Izby Skarbowej w B. odmówił Spółce przywrócenia terminu. Na powyższe postanowienie Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W złożonej skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Ponadto zarzucono w/w postanowieniu naruszenie przepisów postępowania podatkowego, a mianowicie art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez odmowę przywrócenia terminu w sytuacji, gdy strona skarżąca uprawdopodobniła, iż ewentualne uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy. W uzasadnieniu skargi Skarżący wyjaśniła, że pokwitowanie odbioru decyzji 4 czerwca 2008 r. zostało dokonane przez pracownika innego podmiotu (innej spółki) mającej siedzibę pod tym samym adresem. Pracownik ten posiadał pieczęć strony skarżącej w związku ze świadczeniem przez tą inna spółkę na rzecz strony skarżącej usług konsultingowych (co wymagało posiadania pieczęci strony skarżącej). Pracownik ten podjął się dostarczenia stronie skarżącej odebranego pisma kierując się tzw. "dobrymi chęciami", nie będąc do tego upoważnionym. Spółka podnosi, że doręczyciel przekazał pismo osobie trzeciej, nie związanej ze stroną skarżącą, która w sposób nieuprawniony użyła pieczęci i poświadczyła odbiór korespondencji. W takiej sytuacji zdaniem skarżącej nie ponosi ona winy za to, że osoba nieuprawniona użyła firmowej pieczątki. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy utrzymał stanowisko zajęte w ostatecznym postanowieniu oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej w skrócie jako: u.p.p.s.a.). W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie doszło do naruszenia norm postępowania podatkowego związanych z zasadami doręczeń pism, a także z nałożonym na organy podatkowe obowiązkiem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Kontroli sądowej w niniejszej sprawie podlega postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. Nr [...] z 24.09.2008 r. odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. z [...].05.2008 r. [....]. Zgodnie z art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005, nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zatem dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. W niniejszej sprawie istotne wątpliwości budzi zaistnienie pierwszej ze wskazanych przesłanek, a mianowicie uchybienie terminowi. Kwestia powyższa była także przedmiotem analizy w postępowaniu przez tut. Sądem w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 415/08. Niemniej jednak w opinii Sądu nie sposób przeprowadzić kontroli zaskarżonego postanowienia dotyczącego kwestii przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej nie wyjaśniając uprzednio jakże istotnej kwestii, a mianowicie doręczenia tej decyzji i określenia terminu tej czynności. Art. 144 O.p. wyraża zasadę oficjalności w zakresie doręczania pism. Z uwagi na to, że organ podatkowy jest "gospodarzem" postępowania, to wyłącznie na nim - z urzędu - spoczywa obowiązek doręczania wszelkich pism kierowanych zarówno do strony, jak i do innych uczestników postępowania. Adresat nie musi zatem zabiegać o doręczenie mu pisma. Nie może on również ponosić negatywnych konsekwencji płynących z wadliwego doręczenia pisma. W literaturze powszechnie przyjmuje się, iż przepisy o doręczaniu pism mają charakter gwarancyjny. Oznacza to, że tylko prawidłowe doręczenie, tzn. dokonane zgodne z zasadami określonymi w przepisach Ordynacji podatkowej, uzależnia skuteczność czynności podejmowanych przez organ. W myśl postanowień art. 151 O.p., który ma zastosowanie, gdy tak, jak w omawianej sprawie adresatem pisma jest osoba prawna, pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Na mocy odesłania do postanowień art.148 § 2 pkt 1 i 3 O.p. oraz art. 150 O.p. pisma mogą być doręczane osobom prawnym w siedzibie organu podatkowego lub na wskazany adres poczty elektronicznej oraz zastępczo poprzez pozostawienie pisma w urzędzie pocztowym lub urzędzie gminy. Przepis art. 151 O.p. nie pozostawia organom podatkowym możliwości doręczania pism w innym miejscu, ani też nie pozwala na ich doręczanie osobom nie upoważnionym do odbioru korespondencji, w tym również osobom, które podjęły się oddania pisma adresatowi w trybie wynikającym z art. 149 O.p. Ze znajdującego się w aktach administracyjnych zwrotnego potwierdzeniu odbioru m.in. decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. z [...] maja 2008 r. Nr [...] (k-900 akt adm., tom IV) wynika, że w dniu 4 czerwca 2008 r. przedstawiciel Poczt Polskiej przesyłkę doręczył nie adresatowi, lecz osobie, która zgodnie z adnotacją doręczającego, podjęła się oddania pisma adresatowi. Owszem na "potwierdzeniu odbioru" widnieje odręczny podpis osoby, która odebrała decyzję, jak również firmowa pieczątka nagłówkowa skarżącej Spółki, lecz z powyższego faktu w świetle postanowień art.151 O.p. nie można domniemywać, że przesyłka została doręczona do rąk osoby upoważnionej przez Spółkę. W opinii NSA przymiot dokumentu urzędowego ma druk potwierdzenia odbioru prawidłowo wypełniony i podpisany przez doręczyciela (funkcjonariusza) Poczty Polskiej (wyrok NSA z dnia 5 maja 1997 r., I SA/Gd 470/96, niepubl.). W konsekwencji w przedmiotowej sprawie doręczenie nastąpiło sprzecznie z zasadami określonymi w art. 151 o.p. Nie oznacza to jednak, że doręczenie nie nastąpiło w ogóle, albowiem Spółka potwierdza fakt otrzymania decyzji jednakże w innej dacie niż przyjęta przez organ podatkowy. Adnotacje umieszczone na zwrotnym potwierdzeniu odbioru decyzji Nr [....], dotyczące: daty odbioru decyzji (4 czerwca 2008 r.) oraz jej doręczenia osobie niebędącej adresatem decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B., a także wyjaśnienia Skarżącej, iż doręczenie nie miało miejsca w siedzibie adresata, ale w siedzibie podmiotu powiązanego z adresatem, w świetle wskazanej przez skarżącą Spółkę (w odwołaniu od ww. decyzji) innej daty doręczenia decyzji niż widniejąca na potwierdzeniu odbioru (6 czerwca 2008 r.), powinny spowodować podjęcie przez organ odwoławczy działań w celu wyjaśnienia faktycznej daty doręczenia Spółce decyzji. Należy bowiem ustalić, czy odwołanie od decyzji zostało wniesione z zachowaniem 14 dniowego terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 O.p. Zaniechanie tych czynności stanowi naruszenie zasady prawdy materialnej dotyczącej podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p). Zasadzie prawdy materialnej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 O.p.), któremu w niniejszej sprawie również uchybiono. Stwierdzenie skuteczności doręczenia pisma wymaga uprzedniej analizy zapisów poczynionych na formularzu potwierdzenia odbioru. Organy podatkowe w przypadku wadliwie bądź też niejednoznacznie wypełnionego potwierdzenia odbioru muszą wykazać, że doręczenie zostało skutecznie dokonane Doręczenia decyzji powinny być dokonywane starannie, tj. w taki sposób, by ze zwrotnych poświadczeń odbioru wynikało niewątpliwie, że doręczenie stronie decyzji w istocie miało miejsce. W przedmiotowej sprawie owa niejednoznaczność wiąże się z tym, że pismo osobie prawnej zostało doręczone nie adresatowi, ale osobie, która zgodnie z adnotacją doręczającego, podjęła się oddania pisma adresatowi. W opinii Sądu dopiero wyjaśnienie powyższej kwestii dotyczącej doręczenia decyzji przesądzi o istnieniu przedmiotu w zakresie orzekania o przywróceniu terminu do wniesienia odwołania. Jeżeli bowiem okaże się, że decyzja została doręczona w terminie późniejszym niż wskazuje na to organ podatkowy, czego następstwem może być fakt, że odwołanie od decyzji złożone zostało w ustawowym terminie, wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania może okazać się bezprzedmiotowy. O naruszeniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. art. 151 O.p, poprzez jego błędną wykładnię, świadczy uznanie, że decyzja Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. z [....] maja 2008 r. Nr [....] doręczona do rąk osoby niebędącej adresatem w sprawie, która dysponowała firmową pieczątką nagłówkową skarżącej Spółki, została skutecznie doręczona Spółce w dniu 4 czerwca 2008 r. Pokwitowanie odbioru decyzji przez inny podmiot prawny (jego pracownika), który ma siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności w tym samym budynku nie stanowi skutecznego doręczenia pisma (podobnie NSA w wyroku z 28 lutego 2001 r. sygn. III SA 3393/99, opubl. Monitor Podatkowy 2001/10/2). W przeciwieństwie do osoby fizycznej, dla której zgodnie z postanowieniami art. 149 O.p., decyzję (pismo) do niej adresowane można pozostawić u sąsiada, możliwość taka nie istnieje w przypadku doręczania pism osobie prawnej. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) u.p.p.s.a. uwzględnił skargę i uchylił zaskarżone postanowienie, a w oparciu o przepisy art. 152 u.p.p.s.a. orzekł, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu. O zasądzeniu kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącej Spółki orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 4 ww. ustawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien uwzględnić dokonaną przez Sąd ocenę prawną, przedstawioną powyżej. Powinien nadto ustalić wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla sprawy w tym ustalić czy decyzja została w ogóle doręczona; jeżeli zaś została doręczona, to kiedy nastąpiło jej doręczenie.