II FSK 909/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 12 lutego 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S.A. z siedzibą w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 852/08 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 7 lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz A. S.A. z siedzibą w B. kwotę 280 (słownie: dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Postanowieniem z dnia 7 lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 29 kwietnia 2008 r., odmawiające Spółce A. uznania zarzutu z dnia 2 stycznia 2008 r. na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 17 grudnia 2007 r., wystawionego przez Wójta Gminy P., a obejmującego zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za okres od maja 2002 r. do sierpnia 2002 r. Pismem z dnia 2 stycznia 2008 r. spółka, na podstawie art. 33 pkt 1, 8 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., nr 229, poz.1954 ze zm., dalej u.p.e.a.) wniosła zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wnosząc o jego umorzenie oraz wstrzymanie w oparciu o art. 35 u.p.e.a., a także uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego, pismem z dnia 7 stycznia 2008 r., zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów. Wójt Gminy P., postanowieniem z dnia 21 stycznia 2008 r., stwierdził bezzasadność zarzutu wadliwości tytułu wykonawczego oraz stwierdził niedopuszczalność zarzutu kwestionującego wymagalność obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Postanowieniem z dnia 7 lutego 2008 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego, odmówił uznania zarzutu złożonego na podstawie art. 33 ust. 1 u.p.e.a. z uwagi na jego niedopuszczalność. Poinformował także, że zarzuty, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 8 u.p.e.a. są przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć. Na powyższe postanowienie spółka wniosła zażalenie. Postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2008 r., Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazał, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 34 § 4 u.p.e.a. Równocześnie z tym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości postanowienie organu egzekucyjnego z dnia 7 lutego 2008 r. i orzekł o uznaniu zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy w zakresie zarzutu wniesionego w oparciu o art. 33 pkt 1 u.p.e.a., postanowieniem z dnia 29 kwietnia 2008 r. organ egzekucyjny odmówił jego uznania. W uzasadnieniu wskazał, że postanowieniem z dnia 9 kwietnia 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie wierzyciela z dnia 21 stycznia 2008 r. stwierdzające niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu. W zażaleniu na powyższe postanowienie spółka zarzuciła organowi egzekucyjnemu odmowę uznania zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a., mimo posiadania przez niego wiedzy o postanowieniu organu nadzoru z dnia 10 kwietnia 2008 r. uznającego zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. Spółka podniosła, że skoro organ nadzoru stwierdził, że tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów z art. 27 § 1 u.p.e.a., to postępowanie powinno zostać umorzone. Organ odnosząc się do zarzutów zażalenia wskazał art. 34 § 1, art. 33 oraz art. 34 § 1 a u.p.e.a. podkreślił, że zarzut spółki podlega merytorycznemu rozpatrzeniu tylko w jednym postępowaniu administracyjnym. Wcześniejsze zgłoszenie tego zarzutu w innym postępowaniu powoduje, że jest on niedopuszczalny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, spółka zarzuciła powyższemu postanowieniu naruszenie: art. 2 i 7 Konstytucji RP, art. 6, 7 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego, art. 6 § 1 i art. 7 § 2 u.p.e.a., oraz art. 33 pkt 1 u.p.e.a. w zw. zart. 70 § 1 Ord.pod. Spółka wskazała, że doręczenie jej uwierzytelnionej kopii tytułu wykonawczego uzupełnionego o podpis na klauzuli wykonalności nie sanuje wadliwych czynności egzekucyjnych. Zdaniem spółki w konsekwencji nieskutecznie dokonanych czynności egzekucyjnych, tj. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności doręczonego dnia 27.12.2007 r., z dniem 31.12.2007 r. nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 70 § 1 Ord.pod. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn.akt I SA/GL 852/08, oddalił skargę. Sąd wskazał art. 34 § 1 a) u.p.e.a. i wyjaśnił, że z przepisu tego wynika przestrzeganie przez organy egzekucyjne zasady niekonkurencyjności środków prawnych. Podniósł, że organ odwoławczy zasadnie uznał zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. za niedopuszczalny ze względu na treść art. 34 § 1 a) tej ustawy. Tym samym, za bezzasadne Sąd uznał zarzuty naruszenia art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz art. 6, 7 i 8 k.p.a. Podniesiono, że w odrębnym postępowaniu – dotyczącym zarzutu spółki zgłoszonego na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. - Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 7 lutego 2008 r. Wyjaśniono, że uznanie zasadności zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. w związku z nienadaniem przez organ egzekucyjny klauzuli skierowania tytułu wykonawczego do egzekucji stanowiło samodzielną podstawę obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego poprzez doręczenie stronie wadliwego tytułu wykonawczego, niezależnie od tego, czy wszczęcie egzekucji nastąpiło z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, czy też wcześniej. Wskazano, że stwierdzenie zasadności zarzutu było samodzielną i niezależną od aktualnego stanu postępowania przesłanką umorzenia tego postępowania. Spółka wniosła skargę kasacyjną i zaskarżając powyższy wyrok w całości zarzuciła mu: I. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm. dalej p.p.s.a.), tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 lipca 2008 r., którym naruszono przepis art. 34 § 4 u.p.e.a. z przyczyn wynikających z art. 156 § 1 pkt 2 i 3 w zw. z art. 126 ustawy z dnia 17 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz.1954 z późn. zm) wskutek pominięcia okoliczności, iż wyżej wymienionej postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zapadło w tej samej sprawie, w której organ ten orzekł postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2008 r. oraz Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego – działając jako organ egzekucyjny w pierwszej instancji postanowieniem z dnia 18 stycznia 2008 r. Spółka zarzuciła także podjęcie częściowych i sprzecznych ze sobą rozstrzygnięć, które nie znajduje umocowania w art. 34 § 4 u.p.e.a., ponieważ rażąco narusza postanowienia tego przepisu. 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie w sytuacji, gdy spółka wykazała, że postępowanie organów podatkowych było niezgodne z podstawowymi zasadami prowadzenia postępowania administracyjnego w granicach prawa, tj. art. 2 i 7 Konstytucji RP, art. 6,7 i 8 K.p.a., naruszało przepisy postępowania administracyjnego tj. art. 34 § 1 a i § 4 u.p.e.a. w zw. z art. 33 pkt u.p.e.a. oraz niezastosowanie art. 70 Ord.pod. Wskazano, że naruszenie powyższych przepisów wiązało się z prowadzeniem postępowania egzekucyjnego w oparciu o niespełniający wymogów formalnych tytuł wykonawczy, co skutkuje obowiązkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego i w konsekwencji stwierdzeniem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego dochodzonego na podstawie tego tytułu wykonawczego przez przedawnienie na podstawie art. 70 § 1 Or.pod. 3) art. 33 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak w uzasadnieniu wyroku odniesienia się przez Sąd do argumentacji spółki, w szczególności pominięcie zarzutów dotyczących umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o niespełniający wymogów formalnych tytuł wykonawczy oraz przedawnienia, II przesłankę nieważności postępowania sądowego na podstawie: 1) art.183 § 2 pkt 3 p.p.s.a., 2) pozbawienia strony możności obrony swych praw – art.183 § 2 pkt 5 p.p.s.a., w wyniku pozostawienia bez rozpoznania przez Sąd zarzutów związanych z przedawnieniem oraz nieumorzeniem postępowania egzekucyjnego, oraz wydaniem wyroku w dniu 21 stycznia 2009 r. z pominięciem okoliczności, iż do zamknięcia rozprawy nie został wykonany wyrok Sądu z dnia 6 października 2008 r. Wskazując powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi przez uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 lipca 2008 r. Spółka pismem procesowym z dnia 29 stycznia 2010 r. wniosła o przeprowadzenie dowodu z dokumentów wskazanych w tym piśmie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna okazała się zasadna, przeto została uwzględniona. O wyniku przeprowadzonej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku przesądziła zasadnicza ułomność jego uzasadnienia, nie dająca możliwości zweryfikowania prawidłowości zajętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stanowiska. Nie może być wątpliwości co do tego, że w sprawach o szczególnym stopniu złożoności, a zwłaszcza takich, w których prowadzone są odrębne, dotyczące ich poszczególnych aspektów postępowania, zapadające tak w postępowaniu przed organami administracji publicznej, jak i sądami administracyjnymi rozstrzygnięcia powinny być opatrzone jasnym, logicznym i oddającym istotę rozpatrywanego problemu, uzasadnieniem. Podobnie zresztą podmioty korzystające z przewidzianych prawem środków ochrony powinny dążyć do tego, aby w sposób przejrzysty i zrozumiały, bez niepotrzebnego mnożenia problemów i komplikowania obrazu stanu faktycznego i prawnego sprawy, przedstawić swoje zarzuty i żądania. Niestety, w sprawie, w której wydano zakwestionowany wyrok, zarówno jego uzasadnienie, jak i wniesiona skarga kasacyjna nie spełniają tak rozumianych wymagań. W tej ostatniej, w ramach podniesionych zarzutów wskazano m. in. na naruszenie przez sąd art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. "poprzez brak w uzasadnieniu wyroku odniesienia się przez sąd I instancji do argumentacji skarżącej, w szczególności pominięcie zarzutów dotyczących umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o niespełniający wymogów formalnych tytuł wykonawczy [...] oraz przedawnienia" (s. 4). W pisemnych motywach wyroku rzeczywiście poprzestano na bardzo zdawkowym odniesieniu się do tych zarzutów, zauważając co następuje: Sąd nie ustosunkował się do pozostałych zarzutów skargi (przedawnienie zobowiązania, zaniechanie umorzenia postępowania), gdyż zaskarżonym postanowieniem "organ egzekucyjny działając na podstawie art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu" (s. 8 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Konstatację tę uzupełniono – powielając argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia – spostrzeżeniem, że zarzut niedopuszczalności, który uznał właściwy organ "podlega merytorycznemu rozpatrzeniu tylko w jednym postępowaniu administracyjnym" (s. 8 – 9). W konfrontacji z innymi stwierdzeniami uzasadnienia, w tym dywagacjami na temat zasady niekonkurencyjności środków prawnych w postępowaniu egzekucyjnym, podstaw obligatoryjnego umorzenia postępowania i wyników odrębnych postępowań w przedmiocie zarzutów zobowiązanego, wypowiedź ta jest całkowicie niezrozumiała. Samo uzasadnienie wyroku nie przedstawia w sposób dostatecznie wyraźny stanu sprawy, z pewnością bardzo skomplikowanej i wielowątkowej, a co więcej – nie odnosi się do całości argumentacji pełnomocnika strony skarżącej i istoty rozstrzyganego zagadnienia prawnego. Mowa jest w nim raz o postanowieniu organu egzekucyjnego o odmowie uznania zarzutu wykonania obowiązku (s. 4 – część sprawozdawcza uzasadnienia), w innym zaś fragmencie uzasadnienia, określającym przesłankę rozstrzygnięcia sądu uzasadnienia – o wydaniu przez ten organ postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (s. 9). Sam fakt błędnego oznaczenia przedmiotu skargi dyskwalifikuje wartość uzasadnienia i sprawia, że nie może ono być uznane za spełniające wymagania wyznaczone przepisem art. 141 § 4 p.p.s.a. (nie odzwierciedla "stanu sprawy" w rozumieniu tego przepisu). Jak przyznał sąd administracyjny pierwszej instancji, "zaskarżonym postanowieniem [...] organ egzekucyjny, działając na podstawie art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu (art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej" (s. 8 uzasadnienia). Tymczasem w osnowie tego postanowienia mowa jest o utrzymaniu w mocy postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 29 kwietnia 2008 r., Nr [...] "w sprawie odmowy uznania zarzutu z dnia 02.01.2008 r. na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 17.12.2007 r. Nr [...]". Wspomniane niedostatki i braki uzasadnienia wyroku podważają możliwość dokonania jego efektywnej kontroli instancyjnej, a ponieważ popełnione w tym zakresie błędy odpowiadają podstawie kasacyjnej wskazanej przez autora skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny z tego powodu uchylił zaskarżone orzeczenie. W tej sytuacji, przedwczesnym i merytorycznie niezasadnym byłoby analizowanie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej. Wobec powyższego, na mocy art. 185 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 203 pkt 1 tej ustawy.