III SA/Wa 1737/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2009 r. sprawy ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę G. sp. z o.o., Skarżąca w tej sprawie, zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z wnioskiem z dnia 14 grudnia 2006 r. o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 348.168 zł, zapłaconego w związku z dokonaniem eksportu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, w postaci samochodów osobowych. Jako podstawę wniosku wskazała § 50a Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 ze zm.) dalej jako "Rozporządzenie" Po rozpatrzeniu wniosku, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...] marca 2007 r. odmówił żądanego zwrotu podatku akcyzowego. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wskazał, iż zgodnie z załączonymi przez Skarżącą, do wniosku o zwrot akcyzy, zgłoszeniami celnymi, przedmiotem eksportu były części do samochodów osobowych i nadwozia samochodów osobowych, zaklasyfikowane do kodów, które nie stanowią wyrobów akcyzowych, w rozumieniu ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) dalej "u. p. a.". Wyrobami akcyzowymi były samochody osobowe. Wyjaśnił, że Skarżąca dokonała zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych, a przedmiotem eksportu poza obszar Unii były części do samochodów osobowych i nadwozia samochodów osobowych, które nie są wyrobami akcyzowymi. Przepis § 50a Rozporządzenia nie ma zastosowania do tego przypadku. Skarżąca odwołała się od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 23 ust. 1 u. p. a. i § 50a Rozporządzenia poprzez odmowę zwrotu podatku akcyzowego w sytuacji, gdy spełnione zostały przesłanki do zwrotu podatku akcyzowego; przepisów postępowania podatkowego tj. art. 187, art. 191, art. 210 Ordynacji podatkowej oraz zasad ogólnych postępowania podatkowego, wynikających z art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego l w Warszawie oraz wydanie decyzji orzekającej o zwrocie podatku akcyzowego zapłaconego od samochodów osobowych marki Cadillac w związku z ich wywozem w stanie rozmontowanym poza teren Wspólnoty. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że dostarczyła dokumenty potwierdzające, że samochody osobowe marki C., od których zapłacone zostały cło i akcyza, w stanie rozmontowanym zostały wywiezione poza terytorium Wspólnoty Europejskiej. Dokonano wywozu tych samych samochodów tyle, że w stanie rozmontowanym, klasyfikując je jako części do samochodów osobowych i nadwozia samochodów osobowych. Skarżąca podkreśliła, że taka klasyfikacja towarowa jest niezgodna z Notami Wyjaśniającymi Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiącego załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej. Wyroby kompletne lub gotowe znajdujące się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym powinny być klasyfikowane do tej samej pozycji, co wyroby zmontowane. Towary przedstawiane są w takim stanie ze względu na wymagania lub dogodność pakowania, obsługi lub transportu. A zatem zdaniem Skarżącej wyeksportowane towary nie zmieniły swej klasyfikacji towarowej i mimo zgłoszenia ich pod innymi pozycjami taryfy celnej nadal są wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi, do których ma zastosowanie § 50a Rozporządzenia. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję organu l instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż jednym z warunków otrzymania zwrotu podatku akcyzowego jest dokonanie eksportu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych.W myśl art. 2 u.p.a. wyrobami akcyzowymi są wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Stosownie do poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a., wyrobami akcyzowymi są pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi zaklasyfikowane do kodu CN 8703 oraz symbolu PKWiU 34.10.2. W niniejszej sprawie w zgłoszeniach celnych jako kod towaru będącego przedmiotem eksportu Skarżąca zadeklarowała kod CN z następującymi numerami: 84073390, 97071090, 87085090, 87084090 i 87089998. Wyroby objęte wymienionymi kodami CN to części i akcesoria samochodowe, które nie są wyrobami akcyzowymi. Zatem Skarżąca nie spełniła przesłanek uprawniających do otrzymania zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Zgodnie bowiem z § 50a ust. 2 Rozporządzenia, zwolnienie od akcyzy eksportu wyrobów akcyzowych przysługuje podmiotowi, który dokonał na terytorium kraju zapłaty akcyzy za wyroby akcyzowe niezharmonizowane, dokonał eksportu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych i posiada dokument zgłoszenia celnego potwierdzający wywóz wyrobów z terytorium kraju poza obszar celny Wspólnoty Europejskiej. Skarżąca nie dokonała eksportu wyrobów akcyzowych, które uprzednio były przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego tj. samochodów osobowych bowiem przedmiotem eksportu były części do samochodów osobowych i nadwozia samochodów osobowych, które nie są wyrobami akcyzowymi. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła wydanej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 23 ust. 1 u.p.a. oraz § 50a Rozporządzenia w związku z art. 217 Konstytucji RP, poprzez odmowę zwrotu należnego podatku akcyzowego, art. 401 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez obciążenie Skarżącej podatkiem niedozwolonym w świetle powyższego przepisu; art. 1 Rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędne przyjęcie, iż przedmiotem eksportu w niniejszej sprawie nie były samochody osobowe klasyfikowane w pozycji 8703 kodu CN. Skarżąca zarzuciła również skarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 120 i art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) poprzez błędne zastosowanie wskazanych przepisów prawa materialnego oraz art. 187, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zajęte w tej sprawie. W piśmie procesowym z dnia 6 lutego 2009 r. Skarżąca zmodyfikowała skargę, poprzez zarzucenie skarżonej decyzji naruszenia art. 22 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył: Przedmiotem skargi jest odmowa Dyrektora Izby Skarbowej dokonania zwrotu, na rzecz Skarżącej Spółki, podatku akcyzowego od wyeksportowanych wyrobów niezharmonizowanych. Wyrobami tymi były samochody osobowe produkcji G., marki C., od których, przy ich wewnątrzwspólnotowym nabyciu, została zapłacona akcyza, a które po ich demontażu, w częściach wywieziono poza obszar Wspólnoty Europejskiej. Jako podstawę wniosku Spółka wskazała § 50 a Rozporządzenia, wydanego z delegacji obowiązującej wówczas ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zwolnieniu od akcyzy podlegał eksport wyrobów akcyzowych. Stosownie do § 50a ust. 2 cytowanego Rozporządzenia zwolnieniem od akcyzy objęty był eksport wyrobów niezharmonizowanych, od których akcyza już została zapłacona na terytorium kraju. Zwolnienie to było realizowane przez zwrot zapłaconej kwoty akcyzy. Zgodnie z § 50a ust. 2 Rozporządzenia zwolnienie to przysługiwało podmiotowi, który: - dokonał zapłaty akcyzy za wyroby akcyzowe niezharmonizowane na terytorium kraju; - dokonał eksportu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych; - posiadał dokument zgłoszenia celnego potwierdzający wywóz wyrobów z terytorium kraju poza obszar celny Wspólnoty Europejskiej. Odmowa zwrotu akcyzy zdaniem Dyrektora Izby Celnej, uzasadniona była tą okolicznością, iż w zgłoszeniach celnych wwozowych podatnik zadeklarował samochody posiadające kod CN 8703, natomiast w zgłoszeniach celnych wywozowych wskazał kody towarów o numerach CN84U73390, 97071090, 87052090, 87084090 i 87089998, które dotyczyły części i akcesoriów do pojazdów samochodowych. Wyroby te nie były jednak wyrobami akcyzowymi. Z tego względu podatnik nie spełnił przesłanek uprawniających do zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Zdaniem Spółki spełniła warunki Rozporządzenia do zwrotu podatku akcyzowego bowiem dokonała wywozu samochodów osobowych, tyle że w stanie rozmontowanym. Samochody po demontażu zostały sklasyfikowane jako części do samochodów osobowych i nadwozia samochodów osobowych. Klasyfikacja taka była jednak niezgodna z Notami Wyjaśniającymi Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiącego załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej. W wyjaśnieniach do działu 87 znajduje się odesłanie do reguły interpretacyjnej 2(a), zgodnie z którą wyroby kompletne lub gotowe znajdujące się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym powinny być klasyfikowane do tej samej pozycji, co wyroby zmontowane. Towary przedstawiane są w takim stanie ze względu na wymagania lub dogodność pakowania, obsługi lub transportu. Zarzut ten Dyrektor Izby Celnej uznał za chybiony z następujących względów. Zgodnie z art. 62 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, zgłoszenie celne dokonuje się w formie pisemnej na formularzu zgodnym z przewidzianym w tym celu wzorem (Jednolity Dokument Administracyjny SAD). Formularze muszą być wypełnione i podpisane, zawierając wszystkie elementy niezbędne dla zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary. Jednocześnie stosownie do art. 199 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 ustanawiającego przepisy wykonawcze do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, złożenie w urzędzie celnym zgłoszenia podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela czyni go odpowiedzialnym za prawdziwość informacji podanych w zgłoszeniu, autentyczność zgłoszonych dokumentów i za wypełnienie wszelkich obowiązków, odnoszących się do objęcia danych towarów odpowiednią procedura. W ocenie Dyrektora Izby Celnej z cytowanych przepisów wynika, że obowiązek prawidłowego wypełnienia dokumentu SAD, w tym również zadeklarowanie odpowiedniego kodu towaru, obejmowanego procedurą celną eksportu, spoczywa na osobie dokonującej zgłoszenia celnego lub jej przedstawicielu. Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie, w dokumentach SAD, złożonych przez przedstawiciela Skarżącej Spółki jako rodzaj i kod wywożonego towaru zadeklarowano części do samochodów osobowych i nadwozia samochodów osobowych. Zgłoszenia zostały podpisane przez przedstawiciela Podatnika, który nie zgłaszał zastrzeżeń co do rodzaju deklarowanego towaru. Przy czynnościach celnych odstąpiono od rewizji i weryfikacji dokumentów. Należy więc uznać za Dyrektorem Izby Celnej, w oparciu o dane zawarte w zgłoszeniach celnych, że procedurą eksportu objęte zostały części i nadwozia samochodów, które jednak nie są wyrobami akcyzowymi. W skardze Spółka przestawiła identyczne zarzuty w szczególności podkreślając naruszenie reguły interpretacyjnej 2 a stanowiącej załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej. Sąd nie podzielił zastrzeżeń prawnych Spółki, i jednocześnie stwierdza, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej odpowiada prawu. Przede wszystkim jest ona zgodna z reguła interpretacyjną 2 a Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, przetransponowanej z rozporządzenia z dnia 23 lipca 1987r. Rady Unii Europejskiej pod nazwą Nomenklatura Taryfowa Celna. W Polsce było to Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 13 czerwca 1995 r. w sprawie ceł na towary przywożone z zagranicy (Dz. U. Nr 72, poz. 357 ze zm.) Zapis analizowanej reguły interpretacyjnej posiada następujące brzmienie: "Wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie nie zmontowanym lub rozmontowanym''. W ocenie Sądu cytowana reguła oznacza, że kod danego wyrobu obejmuje również dany wyrób niekompletny lub niegotowy, o ile ten wyrób posiada zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego jak też, że informacja ta dotyczy także wyrobu kompletnego lub gotowego, znajdującego się w stanie nie zmontowanym lub rozmontowanym. Reguła ta nie określa granicy niekompletności w stosunku do wyrobu kompletnego lub gotowego, ale napewno zakłada, że informacje o wyrobie kompletnym lub gotowym i rozmontowanym oraz nie zmontowanym technologicznie są tak zbieżne, że z całą pewnością dotyczą pod względem technicznym i funkcjonalnym tożsamego przedmiotu. Natomiast w tej sprawie cechy techniczne importowanego towaru były odmienne od cech towarów wywożonych, gdyż wwieziono samochody, a wywieziono samochodowe części zamienne. Zważyć też należy, że przedmiotowe części samochodowe wywiezione zostały nie w grupach identyfikowanych budową danego samochodu lecz stanowiły zespoły i części samochodowe ujęte zbiorczo, np. - siedzenia samochodowe ze wskazywaniem ilości. Nie zachodziła więc tożsamość informacyjna produktu pomiędzy dokumentami wwozowymi, a wywozowymi. W ocenie Sądu podkreślenia wymaga, że Reguła interpretacyjna 2a ma na celu z jednej strony dążność do kwalifikowania nawet niekompletnego przedmiotu składającego się z wielu elementów jako jednego przedmiotu, o ile posiada on jego zasadnicze cechy techniczne i użytkowe, a z drugiej strony umożliwienie przewożenia przez granice towarów w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym, co ma na celu ułatwienia transportowe. Nie zmienia to jednak zasady, że towary winny być właściwie opisane bo tego wymaga reguła interpretacyjna. Właściwy opis i kod wskazywałby, że wywożone części są samochodami osobowymi, rozmontowanymi lecz gotowymi do montażu. Tymczasem opis części w dokumentach wywozowych wskazuje, ze mamy do czynienia z samochodowymi częściami zamiennymi niekoniecznie stanowiącymi kompletny samochód. Nie posiada więc on cech wyrobu gotowego. Natomiast poszczególne części samochodowe w tym nadwozia i zespoły jezdne posiadają walor części zamiennych używanych do napraw wyeksploatowanych lub powypadkowych samochodów osobowych. Mogą więc stanowić technologicznie odrębny przedmiot, a więc odrębny towar eksportowy i importowy od towaru jakim jest samochód. Teoretycznie i praktycznie istnieje możliwość zmontowania nowego samochodu z szeregu zespołu i części samochodowych poza fabryczną taśm produkcyjną producenta jak również na innej taśmie produkcyjnej, technologicznie przystosowanej do montażu samochodów, ale to nie oznacza, że wwożone i wywożone części samochodowe mają być klasyfikowane jako samochody. Na tle rozważań o wwożonych elementach samochodowych należy zwrócić uwagę na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 29 sierpnia 2001 r. sygn. akt III RN 134/00 z tezą "Reguła 2a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, która ma charakter przedmiotowy, stanowi jednoznacznie, że wyroby kompletne oraz wyroby znajdujące się w stanie nie zmontowanym lub rozmontowanym w każdym wypadku powinny być klasyfikowane według pozycji taryfy celnej, która obejmuje wyrób kompletny." Orzeczenie to było wynikiem spraw celnych polegających na przewożeniu przez granicę polską zespołów samochodowych do montowania w Polsce gotowych samochodów poza taśmą produkcyjną. Elementy do ich montażu były sprowadzane z krajów zachodnich. W analogicznym stanie faktycznym, w dniu 20 listopada 2000 r. Skład Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, podjął uchwałę z tezą "Jeżeli dwa podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą zgłaszają we własnym imieniu i na własny rachunek do odprawy celnej części samochodowe stanowiące w rozumieniu reguły 2a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, będącej załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 13 czerwca 1995 r. w sprawie ceł na towary przywożone z zagranicy nr 72 poz. 357 ze zm./ samochód w stanie nie zmontowanym lub rozmontowanym, organ celny wymierzając cło od samochodu dopuszczonego do obrotu na polskim obszarze celnym na podstawie art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne (Dz. U. 1994 Nr 71, poz. 312 ze zm.) powinien dokonać wymiaru cła bez uwzględnienia udziału tych podmiotów w prawie własności sprowadzanego samochodu i bez określania zakresu ich odpowiedzialności za należności celne". Należy zwrócić uwagę, że stan faktyczny wyroku i uchwały mają wspólny mianownik – konieczność kwalifikowania przez organy celne elementów składowych jako jedno urządzenie mechaniczne i oclenie tych elementów jako jednego pojazdu mechanicznego chociaż przedmiotem wwozu były zespoły samochodowe, a po ich zmontowaniu, poza taśmą produkcyjną, powstawał, następnie rejestrowany, samochód. Jednakże nie ulegało wątpliwości, że zespoły wwożone osobno stanowiły po zmontowaniu gotowy, technicznie użyteczny towar. Natomiast w tej sprawie wywóz dotyczył szeregu części, podzespołów i zespołów samochodowych, które mogą być używane do każdego samochodu określonej marki, oznaczone innym kodem taryfowym, aniżeli w taryfie celnej towarzyszył pojazdowi samochodowemu przy wwozie. Stwierdzić więc trzeba że Spółka domaga się zwrotu podatku akcyzowego od wyrobu wwiezionego, który jako wyrób nie został wywieziony. Szczególnego podkreślenia wymaga to, że o ile na użytek opłat celnych analizowanie możliwości zastosowania reguły interpretacyjnej 2a może być uzasadnione, o tyle w przypadku zwolnienia podatkowego, przedmiotem oceny uprawnień podatnika jest treść przepisu uprawniającego do zastosowania tegoż zwolnienia podatkowego. W tym przypadku zwolnienie podatkowe mogło być zastosowane, ale - po pierwsze od wyrobu akcyzowego niezharmonizowanego i po drugie - przy założeniu tożsamości przedmiotu wwiezionego i wywiezionego, co wynika wprost z przepisu § 50 ust. 4 Rozporządzenia. Podstawę przepisu § 50 rozporządzenia Ministra Finansów stanowił art. 25 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten przewidywał ustanowienie pięciu różnych wariantów zwolnień podatkowych, przekazanych do wykonania Ministrowi do spraw finansów publicznych. Minister Finansów, zgodnie z tym przepisem, miał określić wykaz zwolnień przedmiotowych, celem uzyskania zgodności prawa krajowego z prawem Unii Europejskiej. Przepis § 50 Rozporządzenia przewidywał, że wywiezienie towaru poza granice Wspólnoty Europejskiej, z opłaconym w kraju przy wwozie, podatkiem akcyzowym, pozwoli podatnikowi otrzymać zwrot uiszczonej akcyzy. Aby jednak skorzystać z tak określonej ulgi należało spełnić warunki zawarte w tym przepisie. Spółka tych warunków nie spełniła, nie wykazała bowiem, że wwieziony towar podlegający akcyzie był tym samym towarem akcyzowy, który został objęty ulgą podatkową. Prawo do ulgi nie może być interpretowane rozszerzająco. Skoro wywieziony towar nie był tym samym towarem co wwieziony, na co wskazują dokumenty SAD, Spółka nie mogła skorzystać ze zwolnienia podatkowego. W ocenie Sądu nie został naruszony przez Dyrektora Izby Celnej ani przepis art. 23 ust. 1 u.p.a. ani też § 50 a Rozporządzenia. Nie został też naruszony przepis art. 401 Dyrektywy 2006/112/WE dotyczącej podatku od wartości dodanej o treści: "Bez uszczerbku dla innych przepisów prawa wspólnotowego, niniejsza dyrektywa nie uniemożliwia żadnemu państwu członkowskiemu utrzymywania lub wprowadzania podatków od umów ubezpieczeniowych, podatków od gier i zakładów, podatków akcyzowych, opłat skarbowych lub, w ujęciu bardziej ogólnym, wszelkich podatków, ceł i należności, które nie mają charakteru podatków obrotowych, pod warunkiem że pobór tych podatków, ceł i należności nie wiąże się w wymianie handlowej między państwami członkowskimi z formalnościami przy przekraczaniu granic." jak również art. 1 Rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. dotyczący ustalenia Nomenklatury Scalonej. Przepis art. 22 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, którego naruszenie stanowi podstawę skargi, w piśmie procesowym z dnia 6 lutego 2009 r., jest przepisem stanowiącym, co do zasady, podstawę dla § 50 Rozporządzenia i w części istotnej dla tej sprawy posiadał brzmienie: " W stosownych przypadkach, na prośbę podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą, wyroby objęte podatkiem akcyzowym, które zostały dopuszczone do konsumpcji mogą podlegać zwrotowi podatku akcyzowego przez władze podatkowe Państwa Członkowskiego, w którym zostały one dopuszczone do konsumpcji w przypadku gdy nie są przeznaczone do konsumpcji w tym Państwie Członkowskim. Państwa Członkowskie mogą odrzucić wniosek o zwrot podatku, jeżeli nie spełnia on ustalonych przez nie kryteriów poprawności." Dyrektywa ta została zastąpiona Dyrektywą Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, (Dz. U.UE L z dnia 14 stycznia 2009 r.) i z tego względu zacytowano ją w czasie przeszłym. Zarzuty skargi zasadniczo dotyczą ustaleń faktycznych i mają podłoże w zakwalifikowaniu przez organy celne wywiezionych części samochodowych jako części, a nie jako kompletnych samochodów. Należy jednak podkreślić, że klasyfikację towarową wskazała właśnie Spółka, tym samym uniemożliwiając przyznanie jej ulgi podatkowej w postaci zwrotu podatku akcyzowego Sąd nie podzielił też pozostałych zarzutów skargi o naruszeniu przez organy celno - podatkowe przepisów art. 120 i 121, 187 i 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu postępowanie było prowadzone prawidłowo, ocenione zostały wszystkie dowody przedstawione przez Spółkę, a jednocześnie te, które zgodnie z przepisami § 50 i § 50a Rozporządzenia stanowiły o istocie sprawy. Decyzje organów celno – podatkowych obu instancji zawierają elementy prawnie konieczne, o czym stanowi przepis art.210 § 1 Ordynacji, a uzasadnienia przedstawiły przebieg postępowania, ocenę dowodów i analizę przepisów., stanowiących podstawę rozstrzygnięcia. Wobec tego Sąd nie podzielił też zarzutu naruszenia przepisu art. 210 § 4 Ordynacji. W tym stanie, skarga na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) została oddalona.