I SA/Wr 1356/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Asesor WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca), Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 marca 2009 r. sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę Przystępując do rozstrzygania, Sąd uwzględnił następujący stan faktyczny i prawny sprawy. Decyzją z dnia [...] (nr [...]) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej: SKO), po rozpoznaniu odwołania A S.A. z siedzibą w W (dalej także: podatnik/ spółka/strona/skarżąca), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta K. z dnia [...] (nr [...]) określającą spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie [...] zł. Z akt sprawy wynika, że [...] do Burmistrza Miasta K. wpłynęła deklaracja na podatek od nieruchomości za 2007 r. A S.A. Jako podstawę opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej spółka wykazała wartość [...]. Dnia [...] A S.A. skorygowała niniejszą deklarację. Przyczynę korekty stanowiło zredukowanie wartości w/w budowli o kwotę [...] zł, w związku z wyłączeniem z podstawy opodatkowania wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Korekta dotyczyła także zmniejszenia wartości budowli o 819zł (błędne sklasyfikowanie urządzeń [...]). Burmistrz Miasta K. nie uznał korekty za zasadną w części dotyczącej nie objęcia opodatkowaniem linii kablowych. Stwierdził, że linia kablowa wraz z kanalizacją stanowi - podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - budowlę (sieć techniczną). W wyniku przeprowadzonego postępowania organ podatkowy wydał [...] decyzję, w której określił A S.A. podatek od nieruchomości za 2007 r. w kwocie [...] zł. Od w/w decyzji spółka złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości. Zarzuty odwołania dotyczyły naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: O.p.) oraz regulacji ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm. - dalej: u.p.o.l.), w szczególności: 1. art. 122, 180, 187 i 191 O.p. poprzez dokonanie ustaleń faktycznych tylko na podstawie nieobowiązującej deklaracji podatkowej, 2. art. 121 § 1, 124 oraz 210 § 4 O.p. z uwagi na brak w decyzji uzasadnienia faktycznego i prawnego, 3. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskutek opodatkowania - umieszczonych w kanalizacji teletechnicznej - linii kablowych, mimo iż linie te nie stanowią budowli objętej przedmiotem podatku od nieruchomości. SKO w W. uznało, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. Wyraziło pogląd, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega nie tylko kanalizacja kablowa, ale również ułożone w niej kable, tworząc łącznie budowlę w postaci sieci technicznej. Kolegium wskazało, iż zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlę stanowi obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Podniósł organ, że w myśl art. 3 pkt 1 lit. b/ ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm. - dalej: Prawo budowlane) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć m. in. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. SKO zauważyło, iż art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego za budowlę uznaje każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, w tym sieci techniczne. Dodał organ, że w art. 3 pkt 9 tego Prawa zawarto definicję urządzenia budowlanego, stanowiącego urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (...). Mając na uwadze powyższe definicje Kolegium za chybione uznało stanowisko spółki, iż w celu wyjaśnienia znaczenia - użytego w ustawie podatkowej - pojęcia "budowla" sięgnąć trzeba do języka potocznego (definicji słownikowej). Zdaniem SKO, przy zastosowaniu w/w przepisów Prawa budowlanego, zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. definicję budowli należy odczytywać jako obiekt budowlany, stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, lub też jako urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Kolegium stwierdziło, iż w świetle art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 1 lit. b/, pkt 3 i 9 Prawa budowlanego linie (kable) telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji teletechnicznej są częścią składową budowli - sieci technicznej. Zauważyło, że kanalizacja oraz znajdujące się w niej linie kablowe stanowią całość techniczno -użytkową, niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej. Według SKO, błędny jest pogląd strony, iż całość techniczna oznacza ścisłe - fizyczne - powiązanie między budowlą a urządzeniem lub instalacją. Wywiódł organ, że trwale związana z gruntem kanalizacja teletechniczna oraz znajdująca się w niej linia telekomunikacyjna są funkcjonalnie ze sobą związane, tworząc sieć techniczną. Dowodził, iż kanalizacja pełni funkcję służebną wobec kabla - stanowi jego ochronę. SKO podniosło, że umieszczenie kabla w kanalizacji ułatwia operatorowi dostęp do niego celem konserwacji lub wymiany, co stanowi o powiązaniu techniczno - funkcjonalnym obu tych elementów sieci. Zdaniem organu, skoro podstawową funkcją kanalizacji jest jej ochronne - w stosunku do kabla - działanie to należy uznać, iż została ona wybudowana jako niezbędny element sieci technicznej, tj. linii telekomunikacyjnej umieszczonej w kanalizacji teletechnicznej. Biorąc wzgląd na powyższe Kolegium wskazało, iż linie kablowe stanowią wraz z kanalizacją kablową całość techniczno-użytkową, a co za tym idzie - jako budowla (sieć techniczna) - podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. SKO wyraziło pogląd, że dla opodatkowania sieci kablowych bez znaczenia pozostają przepisy rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie. Odnosząc się do zarzutu, iż organ pierwszej instancji nie ustalił wartości (podstawy opodatkowania) spornych linii kablowych, SKO stwierdziło, że wartość tychże linii wynikała ze złożonych przez spółkę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r. - pierwotnej i korygującej - oraz z pisemnego uzasadnienia korekty. Kolegium zaznaczyło, że w toku postępowania A S.A. nie wskazywała innej wartości kabli. Organ odwoławczy uznał zatem, iż Burmistrz Miasta K. w sposób prawidłowy ustalił wartość budowli, w tym kanalizacji i linii kablowych, przyjmując dane z deklaracji pierwotnej, zmniejszając ich wartość tylko o niesporną kwotę 819 zł. W odpowiedzi na zarzut, że dowodem w postępowaniu nie może być deklaracja podatkowa, która wskutek korekty utraciła moc wiążącą, SKO podniosło, iż nic nie stało na przeszkodzie, aby - następnie skorygowaną - deklarację, sporządzoną przez samego podatnika, można było uznać za dowód w prowadzonym postępowaniu, zwłaszcza, że organ podatkowy prawidłowość korekty deklaracji zakwestionował. Podkreślił organ, iż zarówno w deklaracji pierwotnej, jak i jej korekcie (uzasadnieniu korekty), A S.A. wskazała tożsame wartości budowli, w tym wartość samych kabli. Co do kwestii związanych z ciężarem dowodu Kolegium zauważyło, że w sprawie - wykonując dyspozycję art. 122 oraz 187 § 1 O.p. - organ podatkowy wezwał stronę do dostarczenia znajdujących się w jej posiadaniu dowodów, zgodnie z art. 189 O.p. Spółka natomiast żądanych dowodów w postaci ewidencji środków trwałych i tabel amortyzacyjnych nie przedstawiła, uznając, iż organ przerzucił na nią ciężar dowodu. W zaistniałej sytuacji Kolegium przyjęło, że organ pierwszej instancji był uprawniony przyjąć do opodatkowania wartość budowli wyliczoną w oparciu o pierwotną deklarację oraz pismo stanowiące wyjaśnienie do korekty deklaracji. Dodał organ, iż strona nie okazała dowodów wskazujących na inną wartość linii kablowych. SKO podkreśliło, że w sprawie poza sporem pozostaje opodatkowanie należących do spółki gruntów i budynków, w tym budynków mieszkalnych. Stanowisko Burmistrza Miasta K. w tym zakresie Kolegium uznało za prawidłowe. W skardze spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji. Decyzji SKO w W. A S.A. zarzuciła naruszenie: 1. art. 122, 180, 187 § 1 i 191 O.p., 2. art. 21 § 2 i 3 oraz 81 w związku z art. 180, 187 § 1 i art. 191 O.p., 3. art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., 4. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Podniesiony w pkt 1 zarzut spółka uzasadniała tym, że organy ustaliły inną niż zadeklarowana przez nią wysokość podatku bez przeprowadzenia w tym przedmiocie postępowania dowodowego - dotyczy to zarówno ustalenia, czy linie kablowe położone w kanalizacji stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jak i określenia ich wartości (podstawy opodatkowania). A S.A. dowodziła, iż przyjmując, że sporne w sprawie linie tworzą wraz z kanalizacją całość techniczno - użytkową organ odwoławczy nie przedstawił żadnego dowodu, który potwierdzałby istnienie między nimi związku technicznego i użytkowego. Dodała, że związek techniczny (fizyczny) to związek o innym charakterze niż związek użytkowy (funkcjonalny). Argumentując naruszenie regulacji wskazanych w pkt 2 A S.A. zauważyła, iż skoro podatnik złożył korektę deklaracji pierwotnej, w której wskazał inną podstawę opodatkowania i wysokość podatku, to nie można uznać danych zawartych w pierwszej deklaracji za dowód okoliczności w niej ujawnionych. Wywiodła spółka, iż deklaracja ta - na skutek złożenia korekty - nie może być wyłączną podstawą ustaleń faktycznych. Wskazując na naruszenie przepisów powołanych w pkt 3 skarżąca podniosła, że wadliwość uzasadnienia skarżonej decyzji polega na uznaniu, iż związek techniczno - użytkowy oznacza jedynie związek funkcjonalny (użytkowy), bez uwzględnienia braku pomiędzy liniami i kanalizacją powiązania technicznego (fizycznego). Naruszenie tych przepisów stanowi, według strony, także uznanie za nieistotne dla ustalenia znaczenia pojęcia budowla przepisów rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie, które zalicza się do przepisów prawa budowlanego (kategorii szerszej od ustawy - Prawo budowlane), do których - przy definiowaniu budowli - odsyła art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W części skargi traktującej o zarzutach zawartych w pkt 4 spółka podniosła, że linie kablowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie stanowią one samodzielnych budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (co jest w sprawie bezsporne), instalacji/urządzeń tworzących z budowlą całość użytkowo -techniczną a także urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Według spółki, linie kablowe nie są instalacjami lub urządzeniami tworzącymi z kanalizacją całość techniczno – użytkową, gdyż całość techniczna oznacza ścisłe - fizyczne - związanie budowli z urządzeniem lub instalacją. Stwierdziła strona, że linia kablowa nie jest fizycznie połączona z kanalizacją. Podniosła, iż całość użytkowa wyraża natomiast powiązanie o charakterze funkcjonalnym, które należy rozumieć w ten sposób, że urządzenie lub instalacja zapewnia korzystanie z budowli zgodnie z jej przeznaczeniem. Z oczywistych - zdaniem strony - względów przyjąć należy, że linia położona w kanalizacji kablowej służy realizacji innych, aniżeli kanalizacja, zadań. Zauważyła strona, iż linie kablowe nie stanowią całości techniczno - użytkowej z kanalizacją. Linie te nie są bowiem powiązane z kanalizacją ani fizycznie, ani funkcjonalnie. W związku z powyższym nie mogą być one traktowane na gruncie przepisów prawa budowlanego jak budowla, a tym samym być uznane za budowlę w rozumieniu prawa podatkowego. W opinii skarżącej, linie ułożone w kanalizacji kablowej nie są również urządzeniem budowlanym związanym z obiektem budowlanym w sposób zapewniający korzystanie z tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, z uwagi przede wszystkim na to, że nie jest możliwe przyporządkowanie linii konkretnym obiektom budowlanym. Na poparcie swoich racji strona przywołała artykuł prof. Bogumiła Brzezińskiego i dr Wojciecha Morawskiego "Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości" (opublikowany w "Przeglądzie Podatkowym" nr 10/2008, s. 20-30) oraz opinię prof. Włodzimierza Nykiela i Michała Wilka "W sprawie niektórych aspektów interpretacji przepisów dotyczących zakresu przedmiotowego podatku od nieruchomości" (opinia w załączeniu skargi). Reasumując A S.A. podniosła, że skoro umieszczone w kanalizacji linie kablowe nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to tym samym nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę oraz w piśmie procesowym SKO podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się nieuzasadniona. Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska wyrażonego w tej decyzji. Decyzja ta znajduje bowiem dostateczne podstawy w prawie materialnym, jej wydanie zaś poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym. W sprawie przedmiot sporu dotyczy oceny, czy będące własnością A S.A. - umieszczone w kanalizacji kablowej - linie telekomunikacyjne (kablowe), były - w roku 2007 - objęte, jako budowle, przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Na wstępie, mając na względzie regulacje art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd stwierdza, że w sprawie dokonano prawidłowego wymiaru podatku od nieruchomości za 2007 r. Opodatkowaniem objęto zasadnie należące do spółki grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (o powierzchni - odpowiednio - [...] m² i [...] m²), budynki mieszkalne (o powierzchni użytkowej [...] m²) oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (za okres od stycznia do lutego 2007 r. o wartości [...] zł, za okres od marca do grudnia 2007 r. o wartości [...] zł). Przy wymiarze podatku zastosowano obowiązujące stawki podatkowe, określone uchwałą Rady Miejskiej w K. z dnia [...] (nr [...]). W rozliczeniu uwzględniono także zmniejszenie wartości przyjętych do opodatkowania budowli o kwotę 819 zł (błędne zakwalifikowanie urządzeń transmisji przewodowej). Dalej, oceniając zaskarżoną decyzję odnośnie jej zgodności z przepisami prawa Sąd zauważa, że zarówno sama decyzja, jak i poprzedzające ją postępowanie, nie naruszają przepisów procedury podatkowej, w tym przepisów powołanych w skardze. Bezzasadny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia regulacji art. 122, 180, 187 § 1 i 191 O.p. Zdaniem Sądu, stan faktyczny sprawy - wbrew stanowisku spółki - jest niesporny. Kształtował się on w ten sposób, iż spółka pierwotnie zadeklarowała do opodatkowania na 2007 r. - stanowiące jej własność i wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej - budowle sieci technicznej, składające się z kanalizacji kablowej i umieszczonych w niej linii kablowych. Następnie, w korekcie deklaracji, A S.A. wykazała do opodatkowania jedynie wartość samej kanalizacji kablowej, z pominięciem wartości linii kablowych, wyrażając pogląd, że nie stanowią one budowli. Analiza danych zawartych w pierwotnie złożonej deklaracji oraz w deklaracji korygującej (w pisemnym uzasadnieniu korekty) potwierdza, iż z podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości spółka "wyjęła" jedynie wartość linii kablowych (dodatkowo pozostającą poza sporem wartość innych budowli w wysokości 819 zł). Przy czym zauważyć trzeba, że zarówno w deklaracji, jak i jej korekcie (opisie do korekty) A S.A. wskazała precyzyjnie wartości budowli, w tym wartość samych linii kablowych (w deklaracji korygującej strona podstawę wymiaru podatku pomniejszyła o wartość linii kablowych tożsamą z pierwotnie przyjętą do opodatkowania). Podkreślenia wymaga, iż w postępowaniu podatkowym, również w skardze, spółka nie wykazała, że wartość linii kablowych była odmienna od tej, jaką za podstawę naliczenia podatku przyjęły orzekające w sprawie organy, bazując na pierwotnie złożonej przez stronę deklaracji i jej korekcie (uzasadnieniu korekty). O nienależytym zebraniu materiału dowodowego nie stanowi bynajmniej brak ustaleń nakierowanych na rozstrzygnięcie, czy linia kablowa jest budowlą w rozumieniu ustawy podatkowej, gdyż kwestia ta nie jest w sprawie elementem ustaleń faktycznych. Organy podatkowe nie mogły zatem naruszyć przepisów dotyczących ciążącego na nich obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz jego swobodnej oceny, a tym samym zasady dążenia do prawdy materialnej, gdyż stan faktyczny sprawy był bezsporny i jako taki nie wymagał dowodu. Istotą sporu między stronami była natomiast kwestia normatywna, a więc spór co do prawa (konkretnie jego interpretacji). Złożenie korekty deklaracji było efektem zmiany oceny prawnej okoliczności sprawy nie zaś wynikiem ustalenia istotnych okoliczności faktycznych. Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, 187 § 1 i 191 O.p., uzasadniony tym, że organy podatkowe zakwestionowały wysokość podatku zadeklarowaną w korekcie deklaracji danymi z deklaracji złożonej pierwotnie. Zauważa Sąd, iż stan faktyczny został określony w uzasadnieniu złożonej przez spółkę korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r. A S.A. sama wykazała, z czego wynika różnica wysokości zadeklarowanego podatku. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie zachodziła konieczność przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości linii kablowych, skoro wartość ta wynikała z porównania danych wskazanych przez spółkę w pierwszej deklaracji z danymi z późniejszej korekty deklaracji, jako różnica pomiędzy wartością budowli sieci technicznej, składającej się z kanalizacji i linii kablowymi, i wartością samych linii. Podkreślić trzeba, że strona nie zarzucała niezgodności w/w danych z faktycznym stanem rzeczy. Zasadnym zatem było ustalenie wartości budowli (podstawy opodatkowania) w oparciu o dane z deklaracji pierwotnej, przy uwzględnieniu treści pisma uzasadniającego złożenie korekty. W sprawie, mając na uwadze przepisy art. 122, 180, 187 § 1 i 189 O.p. oraz rozwiązania zawarte w art. 4 u.p.o.l. (regulujące tryb ustalania podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości, w tym wartości objętych opodatkowaniem budowli), organ pierwszej instancji wezwał skarżącą do nadesłania ewidencji środków trwałych (tabel amortyzacyjnych) obejmującej sporne budowle, jednak strona nie zastosowała się do tego wezwania. Tym samym, wobec biernej postawy spółki, która do zakończenia postępowania nie przedłożyła tabel amortyzacyjnych, organy zasadnie oparły się o dane wskazane przez podatnika w deklaracji. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd WSA w Gdańsku, który oceniając zbliżony stan faktyczny - w sprawie, której stroną także była A S.A. - stwierdził, że wartość wskazana w deklaracji stanowi oświadczenie strony co do wysokości przedmiotu opodatkowania, zaś na rzetelność tego oświadczenia nie ma wpływu późniejsze skorygowanie deklaracji, bowiem przyczyną złożenia korekty nie była wadliwość samego oświadczenia, ale zmiana oceny prawnej zasad opodatkowania wykazanego w deklaracji przedmiotu opodatkowania (wyrok z dnia 17 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 901/08). Tym samym przyjąć należy, że organ podatkowy zasadnie oparł się na środkach dowodowych, które w sprawie były dostępne i - jak wynika z przepisów art. 180 i 181 O.p. - są prawnie dopuszczalne. Sąd nie stwierdził ponadto naruszenia art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., bowiem uzasadnienie skarżonej decyzji zawiera opis ustalonego stanu faktycznego, jak i wyjaśnienie odnoszące się do zastosowanych w sprawie przepisów prawa. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy zaprezentował prawną oraz faktyczną argumentację stwierdzającą, iż umieszczone w kanalizacji teletechnicznej linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wbrew zarzutom skargi, SKO odniosło się także do kwestii istniejącego pomiędzy liniami kablowymi a kanalizacją związku techniczno - użytkowego, wskazując czym ten związek, zarówno techniczny, jak i użytkowy się objawia (str. 7-8 decyzji Kolegium). W uzasadnieniu decyzji Kolegium zasadnie wywiodło, że w sprawie nieistotne dla ustalenia znaczenia pojęcia budowla są przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. Sąd zauważa, iż rozporządzenie to stanowi akt wykonawczy do ustawy - Prawo budowlane, wydany wyłącznie na użytek procesu budowlanego, a nie dla celów podatkowych. Wydano je bowiem na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 Prawa budowlanego w celu określonym w art. 7 ust. 1 pkt 1 tego Prawa, a więc w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać obiekty budowlane i ich usytuowanie, w tym przypadku w zakresie telekomunikacji. Rozporządzenie to nie może tym samym stanowić podstawy do kwalifikowania danego obiektu dla celów podatku od nieruchomości. Zdaniem Sądu, ściśle określony zakres odesłania z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. pozwala na sięgnięcie do regulacji przepisów prawa budowlanego (ustawy - Prawo budowlane) tylko w celu ustalenia, czy mamy do czynienia z obiektem budowlanym. W tym miejscu kończy się "granica" odesłania. Sąd stwierdza zatem, że treść wskazanego rozporządzenia nie może wpływać na rozwiązania ustawy podatkowej i definiować pojęcia budowli dla celów podatkowych (por.: wyrok WSA z 19 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 58/09, z 10 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1533/08 - wyroki zamieszczone w internetowej centralnej bazie orzeczeń Sądów Administracyjnych). Także Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, iż przepisy art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 i 9 Prawa budowlanego są wystarczające dla wyjaśnienia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, oraz że nie ma podstaw ani potrzeby, aby odwoływać się do innych przepisów, gdyż art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 u.p.o.l. nie stwarza tego rodzaju podstawy (wyrok NSA z 27 stycznia 2006 r. sygn. akt FSK 2316/04). Bezzasadnym jest również odwoływanie się do pojęcia budowli w znaczeniu słownikowym, gdyż - co wyjaśniono wyżej - znaczenie tego terminu precyzuje wystarczająco definicja z art. 3 pkt 3 i 9 Prawa budowlanego, do którego odsyła art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W uchwale NSA z 30 października 2000 r. (sygn. akt OPK 16/00, ONSA 2001/2/64) wskazano: "Nie ulega wątpliwości, że definicje legalne są zwykłymi przepisami, mają więc charakter norm wiążących i odstępstwo od nich musi być traktowane jak każde inne naruszenie prawa." W sytuacji zatem, gdy dany termin został zdefiniowany w języku prawnym nie należy odwoływać się do reguł języka potocznego (znaczenia słownikowego) ale do dyrektyw języka prawnego, tj. nadać mu takie znaczenie, które przypisuje mu prawodawca, np. w definicjach legalnych. Sąd nie podziela poza tym zarzutu naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawa podatkowa zawiera definicję pojęcia budowla odwołującą się do przepisów prawa budowlanego. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowi, że budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, w tym sieci techniczne (podkreślenie Sądu). Należy zaakcentować, że wymienione w w/w przepisie rodzaje budowli nie muszą posiadać cechy trwałego związania z gruntem. Cecha ta została expressis verbis wymieniona jedynie w przypadku tablic reklamowych. Termin urządzenie budowlane należy natomiast rozumieć jako urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, m. in. urządzenie instalacyjne (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego). Mając na uwadze powyższe Sąd za uzasadnioną uznał tezę, że odwołująca się do przepisów prawa budowlanego definicja zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. za - podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - budowlę uznaje również sieć techniczną, którą niewątpliwie stanowi sieć telekomunikacyjna, jako funkcjonalna i techniczna całość, obejmująca całokształt urządzeń technicznych służących w celu doprowadzenia sygnału telekomunikacyjnego do końcowego odbiorcy. W przypadku sieci telekomunikacyjnej będą to przewody, punkty wzmacniające sygnał (...) oraz cały zespół urządzeń służących do przekazywania sygnału, który ostatecznie trafi do przyłączy poszczególnych budynków oraz tzw. pętli abonenckiej. Sąd wywodzi zatem, że przedmiotem opodatkowania jest po prostu sieć telekomunikacyjna, jako funkcjonalna i techniczna całość, której zadaniem jest dostarczanie sygnału telekomunikacyjnego, niezależnie od jej technicznej budowy. Bez znaczenia - zdaniem Sądu - pozostaje, w jaki sposób kanalizacja kablowa połączona jest z kablami telekomunikacyjnymi w niej usytuowanymi. Kable te oraz kanalizacja nie mogą być bowiem traktowane w oderwaniu od całości sieci telekomunikacyjnej. Skład orzekający w sprawie nie podziela tym samym poglądu strony, że zarówno kanalizacja kablowa, jak i biegnące w niej kable należy kwalifikować osobno z punktu widzenia objęcia ich przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Na akceptację nie zasługuje w konsekwencji także opinia, iż kable i kanalizacja kablowa nie pozostają ze sobą w związku ani funkcjonalnym (użytkowym), ani też technicznym. Zaakcentować trzeba, że odnośnie spornych w sprawie kwestii ukształtowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych. Wskazać przy tym należy, iż stroną w większości spraw, w których zapadały wyroki, była właśnie A S.A. (np. wyrok z 19 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 58/09, z 4 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1439/08, z 17 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 901/08, z 10 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1533/08, z 18 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Po 652/08, z 28 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Kr 1213/08, z 12 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 546/08 (wyroki dostępne w internetowej centralnej bazie orzeczeń Sądów Administracyjnych). Reasumując, kable oraz kanały kablowe, będące własnością A S.A., wykorzystywane w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, połączone w całość techniczno - użytkową niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej, stanowią sieć techniczną a w konsekwencji podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b/ i art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Sąd nie podziela także stanowiska zaprezentowanego w opinii prawnej prof. Włodzimierza Nykiela i Michała Wilka oraz artykule prof. Bogumiła Brzezińskiego i dr Wojciecha Morawskiego. Według Sądu, niezasadne jest przyjęcie, iż budowle stanowią tylko takie sieci techniczne, które są trwale związane z gruntem lub są widoczne dla obserwatora. Normatywnego uzasadnienia nie ma również twierdzenie, że instalacje i urządzenia tworzą wraz z budowlą całość techniczno - użytkową, o ile stanowią "fizyczną" całość z resztą budowli. Sąd nie zgadza się ponadto z opinią, iż linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie tworzą z tą kanalizacją całości techniczno - użytkowej, skoro kabel można w każdej chwili zdemontować. Wobec braku stwierdzenia w sprawie wad procesowych, jak i naruszeń przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 powołanej na wstępie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.